出口退税的会计处理

【摘 要】出口退税是国家为增强企业出口商品的竞争力，按税法规定将商品中的间接税退还给出口企业，从而使出口商品以不含税价格进入国际市场、参与国际竞争的一种制度设计。本文从会计的角度系统介绍出口退税不同税种、不同方法的核算处理，以及退关时的相关处理。

【关键词】出口退税；不同税种；不同方法；会计处理

出口货物退（免）税，简称出口退税，是指在国际贸易中货物输出国对输出境外的货物免征其在本国境内消费时应缴纳的税金或退还其按本国税法规定已缴纳的税金（增值税、消费税）。

我国的出口退税制度是根据我国国情建立起来的、相对独立于其他国内税收管理的一种专项税收制度。我国自1985年起对出口产品实施出口退税政策；1988年明确提出了“征多少退多少，不征不退和彻底退税”的原则；1994年结合增值税制度的全面实施，重申了对出口产品实行整体税负为零的零税负政策。2007年调整部分出口产品的退税率，进一步抑制全国外贸出口过快增长，缓解我国外贸顺差过大带来的突出矛盾，优化出口产品结构，抑制“两高一资”产品出口，促进外贸增长方式的转变和进出口贸易的平衡，推动进出口贸易可持续发展，从这次调整的内容来看，我国的出口退税政策正逐步向税收中性与税收调控相结合的方向发展。

出口退税是对报关出口的货物免征和（或）退还其在国内各生产环节和流通环节按税法规定缴纳的增值税和消费税，即对出口货物实行零税率。税率为零是指货物在出口时，其整体税负为零。因此，出口货物不仅在出口环节不必纳税，而且还应该退还其在以前纳税环节已纳的税款，它是国际贸易中的一种税收国际惯例而非政府补贴。

目前，我国出口退税政策只适用于贸易性的出口货物，对于非贸易的出口货物，如捐赠品、不作销售的展品、样品以及个人在国内购买自带离境的货物等，不能办理出口退税。

一、出口货物退（免）税的方法

（一）出口货物退（免）增值税的方法

目前，我国对出口货物免退增值税主要采取以下三种方法。

1.“先征后退”方法

“先征后退”是指出口货物在生产（购货）环节按规定缴纳增值税，货物出口后由收购出口的企业向其主管出口退税的税务机关申请办理出口货物退税。“先征后退”方式目前主要适用于外贸出口企业。

2.“免、抵、退”税方法

“免、抵、退”各有各的含义，①“免”是指生产企业出口自产货物免征生产销售环节的增值税；②“抵”是指以本企业本期出口产品应退税额抵顶内销产品应纳税额。③“退”是指按照上述过程确定的实际应退税额符合一定标准时，即生产企业出口的自产货物在当月内应抵顶的进项税额大于应纳税额时，对未抵顶完成的部分予以退税。目前生产企业自营或委托外贸企业代理出口自产货物均使用此种方法。

3.“免税采购”方法

免税采购是指对出口供货企业销售给出口企业用于出口的货物或用于生产出口货物的原材料（含国产和进口的原材料），不需向税务机关或海关缴纳增值税，出口企业以不含税价格再出口后，也不实行退税。免税采购方法作为一种新型的出口货物退（免）税方法，正逐步被一些国家所采纳。目前，我国只对卷烟出口试行免税采购的方法。目前，我国出口货物增值税退税率有5%，9%，13%，15%，16%，17%等档次。

（二）出口货物退（免）消费税的方法

出口货物退（免）消费品主要有两种方法：生产企业直接出口自产应税消费品，按规定直接予以免税的，不缴纳消费税；生产企业委托外贸企业出口应税消费品或外贸企业自营出口应税消费品，则按规定实行“先税后退”的方法。

出口货物应退消费税的退税率（或单位税额）与其征税率（额）相同，即出口货物的消费税能够全额退税。

二、出口货物退（免）税的会计核算

（一）出口货物退（免）增值税的会计核算

1.“先征后退”的会计核算

例：某外贸企业与外商签订进料加工复出口协议，进口面料500米，价值按照银行外汇牌价折合人民币金额为100000元，加工成西服出口，出口离岸价折合人民币金额为120000元。加工费10000元，退税率为13%。

（1）将进口面料无偿调拨给加工厂进行加工

借：委托加工商品——加工厂100000

贷：材料物资——原材料（进口）100000

（2）结算加工费

借：委托加工商品——加工厂 10000

应交税费——应交增值税（进项税额）1700

贷：银行存款 11700

（3）加工成品入库

借：库存商品——进出口商品（出口）110000

贷：委托加工商品——加工厂110000

（4）出口商品，并结转销售成本

借：应收外汇账款120000

贷：主营业务收入——进出口商品（出口）120000

借：主营业务成本——进出口商品（出口）110000

贷：库存商品——进出口商品（出口）110000

（5）申报出口退税，并计算不予退税的税额

应退税额=10000×13%=1300元

借：应收出口退税1300

贷：应交税费——应交增值税（出口退税）1300

不予退税的税额=1700－1300=400元

借：主营业务成本——进出口商品（出口） 400

贷：应交税费——应交增值税（进项税额转出） 400

（6）收到出口退税

借：银行存款1300

贷：应收出口退税1300

2.“免、抵、退”税的会计核算

例：某工业企业生产销售产品。某月购入原材料一批，价款为60万元，增值税额为10.2万。本月内销收入为120万元，外销收入按当日市场汇价折合人民币金额为180万元。退税率为13%。本月已销产品的生产成本为180万元，上期留抵税额为18万元。购销业务均以银行存款收付。

（1）购入原材料

借：原材料600000

应交税费——应交增值税（进项税额）102000

贷：银行存款702000

（2）实现销售收入

免征外销的增值税销项税额。

借：银行存款 3204000

贷：主营业务收入——内销收入 1200000

——外銷收入 1800000

应交税费——应交增值税（销项税额）204000

（3）结转产品销售成本

内销成本=1800000×40%=720000元

外销成本=1800000×60%=1080000元

借：主营业务成本——内销成本720000

——外销成本 1080000

贷：库存商品 1800000

（4）计算出口货物不得免征和抵扣税额

不得免征和抵扣税额=1800000×（17%－13%）=72000元

借：主营业务成本——外销成本 72000

贷：应交税费——应交增值税（进项税额转出）72000

（5）计算当期应纳税额、免抵退税额、应退税额

当期应纳税额=1200000×17%－（102000－72000）－180000=－6000元

免抵退税额=1800000×13%=234000元

当期期末留抵退税额6000元小于当期免抵退税额234000元，应退税额=当期期末留抵税额6000元。

借：应交税额——应交增值税

（出口抵减内销产品应纳税额）228000

其他应收款——应收出口退税 6000

贷：应交税费——应交增值税（出口退税） 234000

3.“免税采购”的会计核算

出口企业以免税价采购原材料，再以不含税价出口，即不需退税。

（二）出口货物退（免）消费税的会计核算

1.生产企业直接出口自产应税消费品时，按规定予以免税，不计算应缴消费税。

2.生产企业委托外贸企业代理出口应税消费品，应照常计税，出口后，进行申报退税。

例：化妆品公司委托某外贸公司出口化妆品一批，价款1000000元，消费税适用税率30%。

（1）委托外贸公司代理出口时

借：应收账款 1300000

贷：主营业务收入 1000000

应交税费——应交消费税300000

（2）生产企业缴纳消费税时

借：应交税费——应交消费税300000

贷：银行存款300000

（3）收到外贸企业退回的税金

借：银行存款300000

贷：应收账款300000

3.外贸企业自营出口应税消费品时，应在应税消费品报关出口后申请出口退税。

例：某外贸公司从国内某摩托车厂购入摩托车500辆，价款2500000元，增值税425000元，厂方已计算缴纳消费税税额250000元，外贸公司款项已付。外贸公司将该批摩托车全部销往国外，收到货款3000000元已存入银行。按规定申报办理消费税退税。（增值税退税略）

（1）公司在国内采购时

借：库存商品 2500000

应交税费——应交增值税（进项税额）425000

贷：银行存款 2925000

（2）销售国外时

借：银行存款 3000000

贷：主营业务收入 3000000

借：主营业务成本 2500000

贷：库存商品 2500000

（3）计算应退税款时

借：应收出口退税250000

贷：主营业务成本250000

（4）收到退税款时

借：银行存款250000

贷：应收出口退税250000

三、出口货物退货、退关的会计处理

出口货物办理退税后发生退货或者退关的，纳税人应依法补缴已退税款。

例：某生产企业出口自产产品，已办理退税后发生退货及退关事项，退回产品价值100万元，涉及已退税额6万元。退回产品的成本为70万元，同时发生运输及相关代理服务等杂费1万元。

（1）辦理补缴已退税额

借：应交税额——应交增值税（出口退税）60000

贷：银行存款60000

（2）货物退关提回

借：库存商品 700000

贷：主营业务成本 700000

（3）发生相关费用

借：销售费用10000

贷：银行存款10000

（4）冲减收入

借：主营业务收入1000000

贷：应收账款1000000

参考文献：

[1]盖地.税务会计学(第二版)[M].中国人民大学出版社,2011.3.

[2]刘雅娟.税务会计[M].清华大学出版社,2010.4.

[3]郑劬.税收理论与实务[M].西南财经大学出版社,2011.1.

作者简介：黄正春（1976—），女，四川自贡人，大学本科，经济学学士，四川省盐业学校讲师，主要从事会计教学。