谈中国房地产税的改革方向

刘 佐

（国家税务总局税收科学研究所，北京 100038）

近来，各方面对中国房地产税的议论比较多，看法也不尽一致。本文拟从税收研究工作者的角度谈一些情况，发表一些个人看法，并求教于大家。

一、房地产税的基本概念

房地产税（又称不动产税）是各国普遍征收的地方性税收，通常指对房地产征收的税收，如房地产税、房产税和土地税等；纳税人为房地产的持有者或者使用者等；税基为房地产的价值、租金或者面积等；按照房地产价值、租金等从价征税的，采用比例税率；按照房地产面积从量征税的，采用定额税率；所征税款作为地方政府的财政收入，构成许多国家市（县）政府税收收入的主要来源，但是由于收入有限，通常不构成市（县）政府财政收入的主要来源。由此可见，房地产税对于政府筹集财政收入和调节经济（包括调节财产及其收益的分配和引导房地产市场等，下同）的作用都是十分有限的。

目前中国的房地产税包括房产税和城镇土地使用税2个税种，其概况如下：

（一）房产税

中国的房产税是对房产征收的一种税收。1986年9月15日，国务院发布《中华人民共和国房产税暂行条例》，自同年10月1日起施行。2008年，房产税收入为680.3亿元，占当年中国税收总额的1.2%和地方税收入的17.6%。

1.纳税人。房产税在中国境内的城市、县城、建制镇和工矿区征收。纳税人包括房屋产权的所有人和房产经营管理单位、承典人、代管人和使用人。西藏自治区暂时没有开征此税。

2.计税依据、税率和计税方法。房产税的计税依据和税率分为两种：一种以房产原值一次减除10%至30%以后的余值为计税依据，适用税率为1.2%；另一种以房产租金收入为计税依据，适用税率为12%。税款按年征收，分期缴纳。

应纳税额计算公式：应纳税额＝计税依据×适用税率

3.主要免税规定。行政单位、军事单位和社会团体自用的房产，由国家财政部门拨付事业经费的单位自用的房产，宗教寺庙、公园和名胜古迹自用的房产，个人所有非营业用的房产，经过有关部门鉴定停止使用的毁损房屋和危险房屋，非营利性科研机构、医疗机构、疾病控制机构、妇幼保健机构、老年服务机构等机构和公益性未成年人活动场所自用的房产，按照政府规定价格出租的廉租住房，可以免征房产税。

（二）城镇土地使用税

中国的城镇土地使用税是为了促进合理使用城镇土地，适当调节城镇土地级差收入，对使用的城镇土地征收的一种税收。1988年9月27日，国务院发布《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》，自同年11月1日起施行。2006年12月31日，国务院对该条例作了修改，同日公布，自2007年1月1日起施行。2008年，城镇土地使用税收入为816.9亿元，占当年中国税收总额的1.5%和地方税收入的21.1%。

1.纳税人。城镇土地使用税的纳税人包括在城市、县城、建制镇和工矿区范围以内使用土地的企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体、其他单位、个体工商户和其他个人。西藏自治区暂时没有开征此税。

2.税额标准。城镇土地使用税根据不同地区和各地经济发展状况实行等级幅度税额标准，税额标准表如表1：

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经过批准，落后地区的税额标准可以适当降低，发达地区的税额标准可以适当提高。

3.计税方法。城镇土地使用税以纳税人实际占用的土地面积为计税依据，按照适用税额标准计算应纳税额，税款按年征收，分期缴纳。

应纳税额计算公式：应纳税额＝纳税人实际占用的土地面积×适用税额标准

4.主要免税规定。行政单位、军事单位和社会团体自用的土地，由国家财政部门拨付事业经费的单位自用的土地，宗教寺庙、公园和名胜古迹自用的土地，市政街道、广场和绿化地带等公共用地，直接用于农业、林业、牧业和渔业的生产用地，水利设施及其护管用地，符合国家规定的能源、交通用地，非营利性科研机构、医疗机构、疾病控制机构、妇幼保健机构、老年服务机构等机构和公益性未成年人活动场所自用的土地，个人出租住房用地，廉租住房、经济适用房建设用地，廉租住房经营管理单位按照政府规定的价格向规定的对象出租的廉租住房用地，可以免征城镇土地使用税。个人所有的住房和院落用地是否征收，由各地省级地方税务局根据当地的实际情况决定，目前各地普遍没有征税。

这里有必要特别提及，不少人将中国内地和外国的房地产税与中国香港地区的物业税混为一谈，可能是由于误传引起的误解：香港的物业税是对房地产出租收入征收的所得税，与各国的房地产税根本不是一回事，香港的差饷才是真正意义上的房地产税。所以，在讨论房地产税的时候不宜使用“物业税”一词，在立法、研究、教学和对外交流中更应当严格地使用“房地产税”一词。

二、中国现行房地产税的主要问题

中国现行房地产税存在的主要问题是：税权比较集中，税制比较陈旧，税基、税率和税负不够合理，相关税费比较复杂。

（一）税权比较集中

与外国普遍将房地产税作为完全的地方税的做法不同，中国名义上将房地产税列为地方税，但是所有房地产税的立法权都集中在中央，而且各个税种的征税对象、纳税人、计税依据、税率、减免税等税制基本要素的调整权也绝大部分集中在中央，从而不利于地方因地制宜地通过房地产税增加财政收入和调节经济，也不利于房地产税的完善。

（二）税制比较陈旧

随着中国改革开放的逐步深入，中国的经济体制已经初步实现了从计划经济到市场经济的转变。然而，中国的房地产税还是经济转轨时期的过渡性产物，虽然20多年来有所改进，但是变化不大，已经不能适应市场经济发展的需要：在房地产市场逐步形成，内外统一，城乡统一，交易方式多样，各种收益增多，房地产价格持续快速上涨的情况下，继续实行城乡有别的房地产税；在城镇按照房产原值征收房产税，按照使用土地税面积征收土地使用税，既不利于统一城乡税制和平衡税负，也不能按照量能负担的原则适当增加地方的税收收入和更好地调节经济。

（三）税基、税率和税负不够合理

1.对房产租金征收的房产税与营业税计税依据相同，一笔房租收入要同时征收房产税和营业税，租赁双方还要按照与此相关的租赁合同所载金额分别缴纳印花税，税基重叠比较严重。

2.房产税按照租金征收的部分适用税率为12%，这样的高税率是中国在房地产公有制为主体、几乎没有房地产市场的时代，为了调节少量私人房产主的房租收入设计的；城镇土地使用税各类地区的最高税额标准与现实的地租和各种土地收费水平相比则明显偏低，这样的税率和税额标准已经不能适应目前房地产市场发展的状况。

3.经营用的房地产征税，自有居住用的房地产不征税；城镇企业的房地产征税，农村企业的房地产不征税；对高档乃至豪华的房地产也没有必要的调节措施，税负明显不公平。

（四）相关税费比较复杂

除了房产税和城镇土地使用税以外，中国与房地产相关的主要税收还有对占用的耕地征收的耕地占用税，对房地产转让、租赁征收的营业税和随营业税附征的城市维护建设税，对被转移的土地、房屋权属征收的契税，对房地产转让、租赁合同征收的印花税，对转让房地产的增值额征收的土地增值税，对转让房地产的所得额征收的企业所得税和个人所得税。其中，有的税种是经济转轨时期的产物，已经不符合目前市场经济发展的状况，如类似行政罚款耕地占用税；有些税种的设置不符合目前各国通行的做法，如城市维护建设税、土地增值税和契税。

总的来看，房地产转让、租赁环节税负偏重，不利于促进房地产交易的扩大；房地产持有、使用环节税负偏轻，不利于促进房地产资源的合理利用。例如：企业出租房产的租金收入要负担17%（12%+5%=17%）的房产税和营业税，而自用房产缴纳的房产税最多仅为房产原值的1.08%[（1-10%）×1.2%=1.08%]；出售房产要缴纳营业税、城市维护建设税、印花税、土地增值税和企业所得税或者个人所得税；购买房产要缴纳契税和印花税。

另一方面，中国各级政府和有关部门在房地产方面的行政性收费比较多，管理方面的问题也不少，不仅加重了纳税人的经济负担，而且对税收、财政乃至执政党和政府的形象都产生了很不利的影响。

三、中国房地产税改革的方向

中国房地产税改革的出发点应当是鼓励房地产业和房地产市场的发展，合理开发利用房地产资源，保障民生，符合财政管理体制改革和税制改革的总体目标，规范相关税费关系，兼顾国家、企业、个人的利益和中央、地方的利益，以人为本。

（一）简化税制

应当尽快将现行的房产税、城镇土地使用税、耕地占用税、契税和某些合理的房地产方面的行政性收费合并为统一的、与各国普遍开征的房地产税基本一致的房地产税，将城市维护建设税和印花税并入增值税、消费税、营业税、企业所得税和个人所得税，将土地增值税并入企业所得税、个人所得税和房地产税，并取消不合理的房地产方面的行政性收费。通过上述简化措施，不仅可以减少与房地产有关的税收和收费的数量，减轻纳税人的经济负担，而且可以优化税负结构，即减少房地产转让、出租环节的税收，增加房地产持有、使用环节的税收。

（二）合理调整税基和税率

1.房地产税的征税范围应当扩大到个人住宅和农村地区，并按照房地产的评估值征收。同时，通过规定适当的免税项目和免征额的方法将低收入阶层排除在纳税人以外。我难以赞同按照住房的面积、套数征收房地产税的主张，因为这些主张在操作的时候很容易引起严重的分歧（例如：地点偏僻的大房子可能价格偏低，多套住房由于其面积小、建筑陈旧等原因也不一定很值钱），似乎也不符合各国通行的做法。

2.房地产税的税率应当根据不同地区、不同类型的房地产分别设计，由各地在规定的幅度以内掌握，如中小城市房地产的适用税率可以适当从低，大城市房地产的适用税率可以适当从高；普通住宅的适用税率可以适当从低，高档住宅和生产、经营用房地产的适用税率可以适当从高，豪华住宅和高尔夫球场还可以适当加成征税。我难以赞同征收“住房消费税”的主张，因为消费税通常是对消费品和消费行为征收的，不适用于房地产，其他国家似乎也无此类做法。

在设计税基和税率的时候，应当兼顾纳税人的负担能力和财政收支的需要、中央政府与地方政府的财政收支，并参考其他国家、特别是发展中国家、周边国家同类税收的做法。

（三）适当下放税权

应当将房地产税作为中国地方税的主体税种加以精心培育，使之随着经济的发展逐步成为市（县）政府税收收入的主要来源，并且在全国统一税制的前提下赋予地方政府较大的管理权限（包括征税对象、纳税人、计税依据、税率、减免税等税制基本要素的适当调整），以适应国家之大，各地经济发展水平不同的实际情况，促使地方因地制宜地通过此税增加财政收入和调节经济。

（四）加强征收管理

加强房地产税的征收管理，堵塞漏洞，减少税收流失。为此，税务机关要加快完善有关管理制度和信息化建设的步伐，并加强与各有关部门的工作配合。

通过上述措施，可以进一步完善中国的房地产税制度，加强房地产税管理，从而适当扩大房地产税收入的规模，提高房地产税收入占地方税收收入和全国税收收入的比重，更好地发挥房地产税对于增加地方财政收入和调节经济的作用。