长期股权投资成本法与权益法的比较

梁丽华

长期股权投资通常为投资企业长期持有，不作为短期变现的手段，而是通过投资成为被投资单位的股东，以期享有权益并承担相应责任。2006年2月15日发布的《企业会计准则第2号——长期股权投资》，要求企业对长期股权投资采用成本法或权益法进行会计核算。采用成本法或权益法核算企业长期股权投资属于国际会计惯例，也是我国长期股权投资采用的会计核算方法。但是在实际工作或学习中，不少人对成本法和权益法的核算还不清晰，对二者的核算还不是十分清楚。为此，我们结合《企业会计准则第2号——长期股权投资》的有关规范，对成本法和权益法进行比较，以便大家更好地掌握和使用长期股权投资进行核算。

一、成本法与权益法的联系

（一）股票股利的处理相同

按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》有关规定，不论是采用成本法还是权益法，对于被投资单位分派的股票股利，投资企业不做账务处理，但应于除权日注明所增加的股数，以反映股份的变化情况。

（二）计提资产减值方式相同

长期股权投资在按照规定进行核算确定其账面价值的基础上，如果存在减值迹象的，应当按照相关准则的规定计提减值准备。其中对子公司、联营公司和合营企业的投资，应当按照《企业会计准则第8号——资产减值》的规定确定其可收回金额并予以计提资产减值准备；企业持有的对被投资单位不具有共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，应当按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定确定其可收回金额并予以计提资产减值准备。不论是采用成本法还是权益法，长期股权投资减值损失一经确认，在以后会计期间均不得转回。

（三）二者可以相互转化

投资企业对长期股权投资的核算到底是采用成本法还是权益法主要取决于所拥有的被投资企业有表决权资本的持股比例。投资企业因生产经营的需要而增加或减少自己的投资时，会直接使自己的持股比例相应发生变动，当这种变动达到一定程度时，就会使长期股权投资的具体核算方法发生变化，从而出现成本法与权益法的相互转换问题。长期股权投资的核算由成本法向权益法转换的情形有两种：一是原持股比例不足20%，因持股比例增加进入20%-50%，导致成本法向权益法转换，这种情况是指因追加投资由原先的不具有控制、共同控制和重大影响变为具有共同控制或重大影响。二是原持股比例在50%以上，因持股比例减少进入20%-50%，导致成本法向权益法转换，这种情况是指因减少投资对被投资单位不再具有控制而变为具有共同控制或重大影响。

二、成本法与权益法的区别

（一）定义不同

长期股权投资核算的成本法是指长期股权投资按投资成本计价的方法。该方法下，长期股权投资以取得股权时的成本计价，其后除投资企业追加投资、收回投资等情形外，长期股权投资的账面价值保持不变。投资企业确认投资收益，仅限于所获得的被投资单位在投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为初始投资成本的收回。

长期股权投资核算的权益法是指长期股权投资最初以初始投资成本计量，其后根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变化对投资的账面价值进行调整的方法。权益法的核心思想是从投资企业角度，将被投资单位经济活动及其影响与投资企业视同一体，因此要求投资的账面价值随着被投资单位所有者权益（公允价值）的变动而变动。

（二）核算范围不同

长期股权投资包括企业持有的对其子公司、合营企业及联营企业的权益性投资以及企业持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。成本法的核算范围是企业能够对被投资单位实施控制的以及企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，且在活跃市场没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资；权益法的核算范围是企业对被投资单位具有共同控制以及具有重大影响的长期股权投资。

简单地说，长期股权投资核算方法的选择方法是：如果持股比例在20%～50%之间应采用权益法，一旦持股比例高于或者低于这个范围，就应采用成本法；与之相反，原采用成本法核算的长期股权投资，若持股比例发生变化进入20%～50%的范围就应改按权益法。

（三）初始投资成本的确定不同

成本法下初始投资成本的确定，除企业合并形成的长期股权投资外，以支付现金取得的长期股权投资，应当以实际支付的购买价款作为初始投资成本。企业所发生的与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出计入长期股权投资成本，借记“长期股权投资”科目，贷记“银行存款”等科目。如果实际支付的价款中包含有已宣告但尚未发放的现金股利或利润，借记“应收股利”科目，贷记“长期股权投资”科目；权益法下长期股权投资的初始成本要和投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额进行比较，如果长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，该部分差额系投资企业在购入该项投资过程中通过购买作价体现出的与所得股权份额相对应的商誉，不须进行调整而是构成长期股权投资的成本，借记“长期股权投资——成本”，贷记“银行存款”等科目。如果长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，该部分差额可以看作是被投资单位的股东给予投资企业的让步，或是出于其他方面的考虑，被投资单位的原有股东无偿赠与投资企业的价值，因而应确认为当期收益，同时调整长期股权投资的成本，借记“长期股权投资——成本”，贷记“银行存款”等科目，按其差额，贷记“营业外收入”科目。

【例1】A公司于2008年1月1日取得B公司发行的股票3000万元，准备长期持有，占B公司30%的股份，购买该股票时发生有关税费50万元，款项用银行存款支付。取得投资时B公司所有者权益的账面价值10000万元（假定被投资单位各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同）。在本例中，长期股权投资的初始投资成本30500000元，大于投资时享有被投资单位可辨认净资产公允价值30000000元（100000000×30%），其差额500000元不调整长期股权投资的账面价值。

若本例中取得时被投资单位可辨认净资产的公允价值为12000万元，A公司按持股比例30%计算确定应享有3600万元，则初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额550万元应计入投资当期的营业外收入。

（四）取得期间被投资单位实现净利润或净亏损的会计处理不同

成本法下被投资单位实现净利润或净亏损，投资企业不进行账务处理；权益法下投资企业要随着被投资单位净利润或净亏损而调整账面价值，如果实现净利润，被投资单位应该借记“长期股权投资——损益调整”，贷记“投资收益”，如果被投资单位亏损，则投资单位应该借记“投资收益”，贷记“长期股权投资——损益调整”。

【例2】承【例1】，2008年B公司实现净利润1000万元，A公司按照持股比例确认投资收益300万元。

A公司的账务处理如下：

（五）持有期间被投资单位所有者权益变动的会计处理不同

在成本法下被投资单位的所有者权益发生变动，投资单位不作账务处理；权益法下被投资单位的所有者权益发生变动，投资单位要按持股比例计算应享有的份额，借记或贷记“长期股权投资——其他权益变动”科目，贷记或借记“资本公积——其他资本公积”科目。

【例3】承【例1】，2008年B公司可供出售金融资产的公允价值增加了400万元，A公司按照持股比例确认相应的资本公积120万元。

A公司的账务处理如下：

通过以上分析可以看出，两种方法核算的侧重点不同：成本法核算主要在于合理确定投资后将来可能收回的投资成本，因此只设置一个科目核算其投资成本，成本法的优点是核算比较简单，缺点是反映不出投资方在受资方的所有者权益的变动情况；权益法核算主要在于确定投资后应享有的被投资企业的股东权益和责任，因而设置了“成本”、“损益调整”、“其他权益变动”明细科目，分别核算其投资成本和损益及变动，权益法的优点是能充分反映投资企业与被投资企业的经济关系，但核算比较繁琐。掌握了他们的区别，我们在实际工作中可以根据企业的不同条件应用不同的核算方法。