浅析公允价值计量在我国运用的问题与对策

（东北证券重庆小新街营业部重庆400044）

摘要: 随着经济全球一体化和会计的发展，公允价值计量模式在我国的广泛运用将无法回避。本文试着对公允价值在我国的运用中存在的问题进行分析,同时提出了相应的解决对策，希望能够对在实务中如何更好的应用公允价值计量提出几点建议。

关键词：公允价值 公允价值计量 对策

1 引言

20世纪80年代以来，随着衍生金融工具的诞生,一系列的问题也接踵而来。衍生金融工具的价格是其基础商品价格变动的函数,因而与传统工具相比,其对价格的变动更为敏感,价值的波动幅度也比传统工具大,潜在着巨大的风险。衍生金融工具的迅猛发展,也带来了对传统会计计量模式的巨大冲击。公允价值计量模式营运而生,随着市场经济的完善与发展，会计信息的质量是从可靠性向相关性过渡的。历史成本计量模式过渡到公允价值计量模式便是此过程的重要体现[1]。公允价值计量属性由于其具有相关性，符合配比原则，能很好的反映企业的经营成果等优点而受到国际界的青睐。

我国于1998年的债务重组和非货币性交易准则中首次尝试提出了运用公允价值，可是由于当时我国要素市场不成熟，缺乏活跃的市场，加之监督机制不健全，公允价值往往难以获得，导致企业在运用这些会计准则时随意性大。公允价值在债务重组，非货币性交易及投资准则中应用以后，出现了企业利用公允价值操纵利润的现象。所以不得不在2001年停止了公允价值的使用，但是我国并没有因此而放弃对公允价值的继续研究，终于在2006年2月15日新会计准则出台，其中最大的亮点就是对公允价值的重新使用，这次使用同1998年相比，范围有所扩大，但是,公允价值计量模式的提出是否符合当前我国企业的所处的外部环境,笔者认为,还有待于日后的进一步研究。

2 公允价值及其运用情况

我国2006年新颁布的《企业会计准则——基本准则》中,将公允价值定义为:在公平交易中,熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额，或无关联的双方在公平交易的条件下一项资产可以被买卖的成交价格。在购买法下，购买企业对合并业务的记录需要运用公允价值的信息。公允价值的确定，需要依靠会计人员的职业判断。在实务中，通常由资产评估机构对被并企业的净资产进行评估[2]。

2006年财政部正式发布的1项基本会计准则和38项具体会计准则(简称“38+l”)增加了公允价值的运用，明确了公允价值在会计计量中的重要地位，成为此次所颁布的会计准则中的最大亮点之一。为了说明公允价值的整体运用情况，我们还对这39项准则进行了一个总体的统计。根据统计结果[3]，这1项基本准则和38项具体准则中，有35项，约占九成的会计准则直接或间接的运用了公允价值计量，具体见下表：

可以看出，有些准则直接运用了公允价值，有些准则间接运用了公允价值，而有些准则则兼而有之。总体来说，直接和间接运用了公允价值的准则达到了31项，占到了80%的比例，再宽泛一些讲，如果把仅涉及披露等简单规定的准则在计算在内，使用公允价值的准则就有35项，占39项准则的九层，由此可以验证我们前面的说法，此次新颁布的会计准则加大了公允价值的运用，明确了公允价值的重要地位。但是，一些问题我们也必须要面对，在运用公允价值的31项准则中，对于计量有具体规定的准则就只有10项，约占三成比例，可见公允价值的运用在我国只是处于初期的推广阶段。由于以往没有实施公允价值的可靠数据经验，只能依据国际准则进行相应的制定。因此公允价值的全面推广和运用还有很长的一段路要走。我们只有根据企业在实施公允价值的过程中所遇到的问题，来完善我们准则中的具体使用规定。

3公允价值计量在我国运用中存在的问题

公允价值计量使会计记录由历史成本的静态记录转变为动态记录，这样能更客观的反映企业真实的财务状况和经营成果。它代表了会计计量体系变革的总体趋势，因此，人们对公允价值的看法似乎已趋于一致，逐渐消除了争议，但是问题的焦点又集中在了公允价值在会计实务操作中实施执行方面的一些问题上，例如外部市场环境的约束、相关审计的挑战、新旧准则的衔接以及相关从业人员的专业素质等等，这些都是我国实施公允价值计量的障碍。实际上，不仅仅是我国，世界各国在公允价值的使用过程中也面临着类似的问题。我国在经历了提倡公允价值到回避公允价值的阶段，到2006年新准则中大量的引用了公允价值的概念，使我们不得不直面这些问题，并且希望能通过实施一些有效的手段来解决这些问题[4]。

（1）市场环境对公允价值的约束

目前我国的市场经济虽然快速发展，但与发达国家相比，市场经济发育还不成熟，市场经济体制仍不健全，在我国现在的经济体制下，企业的经济性质十分多样，上市公司由于受法律约束市场监督和信息披露的要求以及外资企业由于其投资方的特殊性，在审计监督等方面做的较为规范。其他的企业，虽然法律上都要求要接受工商税务及审计部门的检查，但由于检查的不全面规范以及检查成本这些原因的限制，很多企业会存在漏检或者完全处于监督体系之外。另一方面，惩罚力度不够和地方保护主义的存在，可能会使得监督体系对于较为规范的上市公司和外商投资企业也会存在无法发挥其应有作用的情况。这一系列的市场环境问题使公允价值计量的可靠性值得怀疑。

（2）公允价值审计所遇到的挑战

在不存在活跃市场的情况下，公允价值需要通过估价技术来获得，加上公允价值计量技术较难掌握，涉及到许多估计、假设和判断，计量主体需要使用大量的思维方式和主观选择，这些都是公允价值的可靠性一直难以令人满意而备受质疑，其可验证性成为其致命的弱点。这就对事务所进行审计业务时提出了很高的要求。虽然说估计和假设是会计所固有的，但是公允价值所进行的估计和假设，其交易没有经过市场检验，没有原始凭证作为依据，对未来现金流量的金额、时间及折现率的使用有很大的主观随意性，再加上一些审计部门和审计人员，在执行审计业务时，受到了来自上市公司、当地有关部门等方面的压力和利诱，同时为了招揽客户，稳定与客户的合作关系，不顾执业规范而按客户意图进行审计，提供虚假审计报告，妨碍了执业质量的提高，不能充分发挥社会监督作用。

（3）公允价值与企业的盈余管理的问题

盈余管理是在准则允许的范围内进行的一系列会计政策和交易安排行为，新会计准则中有条件的引入公允价值计量属性，公允价值的变动计入当期损益，使得企业盈余的弹性增强，随着公允价值计量方法的进一步应用，利用公允价值计量模式操纵利润，将成为继会计政策和会计估计之后的另一个利润调节的重要手段。由于会计准则不是一种纯粹的技术手段，而是具有明显的经济后果，不同的准则将生成不同的会计信息，从而影响不同主体的利益。如何保证公允价值确定的合理性，避免使其成为企业随意操纵业绩的工具，是一个十分现实的问题。

（4）公允价值在新准则中的协调和衔接问题

我国此次提出公允价值，主要是参考了国际会计准则的相关规定，虽然与以前的会计准则相比，公允价值作为一个突破被大量的引用，但是与国际准则相比，还是采取了谨慎的态度。再加上为了适应我国实情，对公允价值进行了一定程度的修改，这些引用以及修改因为是首次出现，之前并未经过实践的检验，很可能存在一些不协调的问题。而且一个完整的会计准则是一个有机的整体，其中很多问题是相互联系的，同时又会有矛盾冲突的存在，特别是经过这次会计准则的大变革，更有可能存在一些从未遇到过的矛盾问题。这些都是我们在实施新准则之后不得不面对和解决的。

4 公允价值运用的对策分析

（1）完善我国的公允价值体系

对于公允价值的采用来说, 完善的理论非常重要。公允价值计量属性在我国现阶段还是一个正待深入研究的领域, 我国理论界对公允价值计量属性的研究仍然十分有限, 至今尚未形成一个完善的理论体系。实施公允价值计量是贯彻新准则的一项重要内容，也是一项系统工程。因此我们要进一步完善公允价值体系，提高公允价值的可靠性，才能使公允价值在我国更好的推广运用。

（2）发展有利于公允价值推广的外部环境，解除外部环境的约束

公允价值的使用与推广，除了自身理论体系的完善之外，外部环境的作用也是巨大的，公允价值计量的关键问题是市场价格是否能持续、合理、经济、可靠的取得，而这取决于市场化水平发育程度。一个发育良好的市场、一系列完整规范的法律法规、一套完整的资产评估制度，这些都是保证公允价值能够在实务中正常运用和推广的基础。我国的市场经济体制虽然已经基本确立，但这种经济体制的转型并没有完成，非市场化的因素依然存在，活跃市场还会受到种种非市场因素的影响[5]。目前还有相当一部分资产或负债缺乏完善的市场，难以通过市场取得有关公允价值信息。这些都是制约公允价值发展的因素。

（3）加强第三方的审计监督，规范审计评估

我国目前的资产交易市场和资产评估市场并没有达到规范操作的地步，违规交易、虚假评估的事件屡有发生，从这里取得的公允价值是否真正公允值得怀疑。就要求我们必须加强对评估行业的监管和治理，必须严格规范资产评估机构的行为，对于违法乱纪者要严厉制裁。同时我们要切实保证资产评估机构的相对独立性，国家行政机关不应对其工作进行过多的干预，以保证其评估的公正性。在公允价值计量中，会不同程度地介入主体的估计与判断，只有独立的评估机构才能不受主体利益取向的影响。

（4）充分披露，防止公允价值的盈余操纵

为增进报表使用者对公允价值的理解，还应充分披露与公允价值有关的信息。比如IASC发布的IAS32《金融工具：披露与列报》认为：“公允价值信息的披露包括所采用的方法及运用该方法所做的重要性假定。”具体地说，公允价值获取信息的披露应包括一般信息的披露与特殊信息披露两种类型[6]。应对采用公允价值计量的项目进行充分披露，增加资产负债表的附表，单独披露公允价值计量的项目，并且在会计报表附注中进行说明．报表使用者可以根据公开披露事项形成独立的判断，防止公允价值的盈余操纵风险。

5 结束语

随着经济形势的不断发展和经济环境逐渐完善, 我国会计计量将逐步由历史成本计量向公允价值计量过渡。各种计量方式的存在都是有必要的，要多方面全方位发展，而不应摒弃任何一种。在实务操作中，要深入了解所需计量资产的本质属性，根据其本质属性选择最适合其的计量方式，这样才能为投资者和各种会计信息使用者提供准确的高质量的会计信息.当然，在未来发展的过程中必然还会有一些亟待解决的问题，相信通过会计界学者的不断探索, 公允价值计量的理论将日臻完善, 会计按公允价值进行计量必将在我国得到普遍推广。

参考文献

[1] 钟雪飞.公允价值在我国应用的思考[J].科技创业月刊 2006（10）63-64

[2] 李金花.我国运用公允价值计量中的问题与对策[J] 河南科技 2007（10）37-38

[3] 谢诗芬. 公允价值. 国际会计前沿问题研究[M]. 湖南人民出版社

[4] 陈书丽,杨金霞 浅议公允价值在我国会计中的应用[J] 科技信息

[5] 蔡蓉. 关于公允价值在我国的应用与展望[J]. 商业经济 2008（12）55-56

作者简介：李宇凯（1971－），女，河南人，中级会计师，东北证券重庆小新街营业部财务经理，研究方向：公司财务 证券投资