分税制及地方税制模式的国际比较与借鉴

内容提要：文章在分别论述美国、法国、日本分税制及地方税制的基础上，对上述发达国家分税制与地方税制模式的特点进行了总结，认为，主要市场经济国家基本都实行了稳定而有效率的分税制财政管理体制，也建立了相对完善的地方税体系。对此，中国在税制改革中应该予以借鉴，以进一步完善我国的分税制。

关键词：分税制；地方税制模式；税收体系；税权

中图分类号：F812.42文献标识码：A文章编号：1003-4161(2009)01-0115-03

从世界上分税制情况来看,常见的分税制类型有以下几种：按集权与分权程度可分为集权型为主、分权为主、集权和分权相结合的分税制；按分税的程度来划分，可分为完全的分税制和不完全的分税制；按税收收入方式来划分，可以分为分享税种式分税制和分享税源式分税制。世界上市场经济体制的国家大部分实行分税制财政管理体制，与之相适应，也建立了比较完善的地方税体系。我国从分税制确立至今不过十余年时间，为了进一步完善分税制，对于世界上成熟的分税制建设经验和模式的学习和借鉴就显得尤为重要。

1.美国的分税制及地方税

美国是个联邦制国家，它一直实行彻底的分税制。为保证各级政府有一定财力，能够提供其事权范围内的服务，每级政府（联邦、州、地方）都有与其事权相对应的税收体系。同时，为了弥补与地方事权相应的支出，上级政府对下级政府实行规范的补助金制度。

1.1 三级税收体系

（1）联邦政府的税收体系。联邦政府的税收体系以个人所得税、公司所得税和工薪税（社会保险税）三大直接税为核心，辅之以货物税、遗产税、赠与税和关税。（2）州政府的税收体系。州政府的税收体系以营业税为主体，辅之以个人所得税、公司所得税、货物税和各种使用税。（3）地方政府的税收体系以财产税为主体，辅之以个人所得税、营业税和其他税收。可见，美国的分税制主要采取税源共享的方式划分税收收入，是一种分权制式的分税制。联邦、州和地方政府可以同时征收个人所得税、公司所得税、营业税。另外，主要税种在各级政府之间合理配置，所得税、营业税、财产税这三大税种分别归属于联邦、州和地方政府，使三级政府各自拥有稳定可靠的收入来源，为履行各自的事权打下基础［1］。

1.2 税收收入的比例结构

中央税收收入比重较大，联邦各项税收约占税收总额的60%左右，州税约占25%，地方约占15%左右，税收收入在三级政府之间的分配呈倒梯形分布。其中，财产税是地方政府税收收入的主要来源，约占地方税收收入的11%。自上世纪70年代以来，地方税税收入（州和地方政府税收）占税收收入总额的比例大约保持在40%左右。这意味着，中央在税收收入分配中占据主角地位，可以在中央地方财政关系中把握主动权，对州和地方政府的发展进行有效干预。

1.3 税收权限的划分

在美国，三级政府都有自己独立的税收立法权和税收征管权。联邦税法由国会制定和修改，州和地方政府也都有独立的课税权。这使美国形成了统一的联邦税收制度和有差别的州及地方的税收制度并存的格局。在具体实施中，各州和地方的税收政策差异甚大，联邦、州和地方政府各有一套税务征管机构，征管方式也各具特色。一个纳税人往往同时向几个税务机构交税。但同时，美国州和地方政府的立法行为要受联邦最高法院的控制和监督。联邦有权判定州、地方政府的税收立法无效，以保证税收制度的统一、有序。

1.4 多样化的共享税源协调方式和自上而下的补助金制度

为协调好三级政府之间复杂的税源共享关系，美国主要采取税收补征、税收扣除、税收抵免、税收分享、税收免征等方法加以调整；为弥补州和地方政府用本级税收收入冲抵本级支出的不足，美国实行自上而下补助金制，即联邦对州和地方发放联邦补助金，以及州对地方政府发放州补助金，而且主要是后者。补助金的形式主要有两种：条件式与无条件式补助，前者指规定用途的补助，后者则是接受补助的政府可自主支配其用途的补助。在用途上，联邦政府安排的补助金主要用于社会福利；州对地方政府的补助项目主要是教育。

2.法国的分税制及地方税

法国是一个典型的中央集权制国家，它的市场经济具有较强的计划色彩，推行国家干预的经济政策。其分税制总体上说财权、财力收支集中，辅以中央政府对地方政府的转移支付，不设共享税或同源课税。

2.1 税收体系

法国的税收分为中央、省、市镇三级管理，分税制采取完全划分税种的做法。中央税主要包括个人所得税、公司所得税、增值税、消费税、登记税、印花税、工资税和关税等。前四种税占到总税收收入的86%左右。其中增值税比重最大，所得税次之。地方税分为直接税和间接税，主要包括行业税、居住税、建筑土地税、非建筑土地税、财产转移税、娱乐税等。直接税税基主要有收入、住房、财产，间接税主要是对产品或服务的交易或使用征收的税。法国地方的直接税比重是51.9%，间接税是12.8%，其他是35.2%［2］。其中行业税、居住税和建筑土地税所占比重较大。

2.2 税收收入结构

税收收入结构以中央税为主体。在法国，以增值税、所得税为主体税种的中央税收占总税收的85%左右，而以财产税为主要税种的地方税仅占15%以下。1997年，法国地方税占全部税收的比重为10.5%（1997年）。地方税在地方全部收入中的比重58.6%（1996年），也就是说，法国地方公共支出的资金直接来源于地方政府所征收的税收为58.6%。

2.3 建立相应的转移支付制度，以一般补助和专项补助相结合

由于地方政府的税种小，收入少，所以地方政府对中央政府的财政依赖性很大。法国地方财政收入中相当一部分是中央财政的专项补助。在一般年份，中央补助占地方预算收入的50%以上。

2.4 税权集中

在税收管理权限方面，税收立法权包括开征权、征税范围以及如何分配税收收入等，均由中央统一规定，具体的税收条例、法令由财政部制定，地方政府负责执行。但地方有一定的机动权，如可以制定地方税的税率，有权对纳税人采取某些减免措施，有权开征一些捐费。

3.日本的分税制及地方税

日本是个单一制国家，行政机构分为中央、都道府县和市町村三级，从税收体系上来说，也分中央、都道府县和市町村三级管理。以征收权为标准划分，中央政府征收的税种称为国税，地方政府征收的税种成为地方税，包括都道府县税和市町村税。国税由财务省管理，地方税由总务省内设的地方自治部门管理。总体而言，日本实行财政立法权集中、执法权分散、财政收入集中、支出使用相对分散的分税制。

3.1 税收体系

税种划分为国税、都道府县税和市町村税，每一级政府都以两种税为主体税种。国税包括个人所得税、法人税、酒税、继承税、赠与税、印花税等税种，并以个人所得税和法人税为主体；都道府县税包括都道府县居民税、事业税、汽车税等，以居民税和事业税为主体；市町村税包括市町村居民税、固定资产税、市町村烟税等，以居民税和固定资产税为主体。

3.2 国税在全国税收收入总额中处于主导地位

财权偏重于中央，征收范围广的税种大部分划归中央，中央财政集中了相当部分的税额。一般来说，中央税收占税收总额的63%左右，都道府县税占到16%左右，市町村税占21%左右。2002年度日本地税收入为34.2.563亿日元，占到总税收的41.6%［3］。这种税收体系，既能使中央有较强的宏观调控能力，又保证了地方政府的经济自主权。

3.3 税收管理体制相对集中

税法由国会统一制订，内阁为实施税法制订政令，都道府县和市町村等各级地方政府根据政令制订条例。日本在税收管理体制上，偏重于中央集权，税收立法权都归国会，各税法都要经过国会批准，地方有独立管理地方税种的权力，但要受国家制定的《地方税法》的限制。地方税收原则上只限《地方税法》所列的法定税种，但当地方政府出现收不抵支情况时，经过地方议会讨论通过，并经自治大臣批准，可以开征法定以外的普通税。地方税的大部分税所实行的正常税率都由地方税法规定，但对一些特定税种，都规定了税率的上限，还有一些地方税有全国统一的法定税率，地方不得自行改变，此外，像法定税以外普通税这些税种，税率由地方自行规定。

3.4 独特的税收调整制度

尽管地方政府的税收权限较小，大多数税种必须由中央立法，但地方政府在支出管理上的权限较大，很多事务都由地方政府来承办。在日本，中央与地方作为不同的财政主体，代表着不同的利益。中央政府立足于全局，注重于宏观协调，地方政府偏重于局部，主要为本地区提供公共服务。一般中央财政支出占总支出的比重为38%左右，而地方支出占62%左右。由此可见，日本国家财政支出中大部分是通过地方财政来实现的。由于支出的巨大需要，每年日本地方财政都会存在入不敷出的现象，必须依靠中央政府的巨额拨款。为加强地方政府自主支配财源和加大行政治理权限，日本每年都要通过中央支出预算把国税中的个人所得税、法人税、消费税、烟税、酒税按照固定比例分配给地方政府作为地方财政收入的一部分。地方交付税和地方让与税起到调整地区收入差距和弥补地方一般性财政收入不足的作用。地方交付税和地方让与税是供地方政府自由支配的资金，这两项资金加起来，大大增强了可供支配的地方税收收入。如果说地方税占总税收比例为四成的话，那么，经过中央转移支付手段，交付给地方政府使用的地方税的支出比例已达到六成。另外，日本税收调整转移支付制度中还有一项形式是国库支出金，它是根据一定的目的和条件由国库拨付给地方用于特定支出的一种财政资金。

4.借鉴与启示

4.1 西方国家各级政府都有明确的事权和财权划分，并予以法制化，在较长时间内保持稳定

以公共产品为起点分析，西方的公共产品论认为，公共产品按受益区域的大小可分为全国性的公共产品和地区性的公共产品，公共产品的资源配置应遵循一条原则，即政府所提供的公共产品必须尽量与受益区域内的居民的消费偏好相一致。这就为西方财政体制的划分提供了主要理论依据。即全国性公共产品由中央政府来提供，地方性公共产品由地方政府来提供，几个地区共同受惠的公共产品主要由有关地区联合提供。依此，西方财政在各级之间将收入与支出都加以明确划分，保证各级政府都有独立的收入和支出，法律为各级政府财政活动范围提供了基本准则和依据［4］。西方国家财政体制的实践反复证明，各级政府间的事权划分越清楚，政府间的收支矛盾就越少，效率就越高。

4.2 税权划分的规律性

4.2.1 绝大部分国家税收管理级次划分都和政权级次相一致，只是集权与分权程度相异。各国一般都是通过宪法、财政法或地方财政法、地方税法等明确规定地方政府的职责，在此基础上，按事权定财权，以税种划分为基础，确定各级政权的征税权。同时，地方税税权的划分受一国政治、经济、历史文化等诸因素的制约，一般来说，联邦制国家的税权比较分散，各级政府都有独立的税收立法权，而单一制国家的税收立法权则多数集中于中央，地方政府没有或只有一些次要的税收立法权。

4.2.2 强调中央税权的主导地位是各国税权划分上的共性。各国大致上都将中央税权置于地方税权之上，使地方税权受到中央税权的制衡。各国税收立法权基本上都将其集中于中央，包括地方主要税种的立法权。税收立法权的分散主要是指一些零星小税种的立法权由地方拥有。

4.2.3 税权划分具有法制化和规范化特点。从各国实际情况来看，以法律的形式将中央与地方的税权划分确定下来是一种普遍做法，这将减少税收管理与执行中的盲目性和随意性，有利于保障地方政府合法税收权的实施。从以上几国分税制实践情况来看，各种税的征收权限、管理权限、税率调整权限的归属，都由法律明确严格规定，所以各级财政关系比较稳定和规范，中央财政和地方财政之间讨价还价，互相扯皮的现象很少发生。

4.3 从税制的总体结构上看，各国都注意到了地方税制在整个税制中的重要地位

国外地方税制主要从效率与受益角度来考虑，税收管理级次划分清楚、简明，注意把各级政府的责权利相结合，以税收自身特征与性质来划分各级政府的税源，并兼顾地方税收规模的需求，使各级政府都有自己独立完整的地方税系。从地方税的税种结构上看，各国地方税系都有自己比较突出的主体税种。但地方税制本身在各国间有较大差别。无论是地方税占整个税收的比重，还是在税收的性质、税种构成、税基和税率上，都存在相当大的差别，呈现出强烈的与本国国情相关联的特性。

4.4 中央税收在税收收入中占据主导地位

从各国税收收入比重上看，都体现着中央税收的主导地位，以确保中央政府对整个国民经济的宏观调控。但是分税并不是国家财力的彻底分配，而只是国家全部税收在各级政府间的初始分配。初始分配阶段形成的地方税收收入格局往往存在着与其担负的事权的不对称性。当地方政府所拥有的财政能量非常有限，且缺乏弹性，与其不断增加的支出责任的需要很不对称时，转移支付制度成为平衡地方财政收支的重要制度。从他们的经验来看，中央对地方控制的途径并不是中央包揽一切，而是实行合理集中财源后再分配的办法，放手让地方干预更多的经济事务。这样，从初始层次的意义上来说，西方各国都实行的是不同程度的非对称性分税制，但在最终意义上，都体现或达到了财权与事权的大体均衡。

参考文献：

［1］亨瑞.J.艾伦，威廉姆.G.盖尔.美国税制改革的经济影响［M］.北京：中国人民大学出版社,2001.

［2］ 邓力平，陈涛.国际税收竞争研究［M］．北京：中国财政经济出版社，2004.

［3］ 颜晓玲.各级政府间税收竞争问题分析［D］.成都：西南财经大学，2003.

［4］ 周克清.政府间税收竞争研究——基于中国实践的理论与经验分析［M］．北京：中国财政经济出版社，2005.

［作者简介］韩正明（1969—），男，甘肃省民勤县人，甘肃省张掖市肃南县委书记、副研究员。主要研究方向：区域经济规划。

［收稿日期］2008-12-17

（责任编辑：罗哲）