法治思维视角下政府投资项目全过程跟踪审计绩效提升研究

【摘要】以法治思维推进审计工作提质增效，将审计监督置于法规制度框架下，不仅优化审计管理流程，而且使审计程序更加依法、审计职责更加遵法，所强化的审计权威性、法定性与强制性，促进了审计工作开展和审计绩效提升。聚焦政府投资项目的全过程跟踪审计，坚持运用法治思维，将审计法规贯穿于审计工作全过程，不断提升审计执法水平和监督效能，同时确保项目投资的经济性、效率性和效益性达到绩效管理的要求。基于法治思维视角，文章分析了政府投资项目全过程跟踪审计绩效实现的可行性，为规范审计行为、提高审计质量，应以法治思维主导整个投资项目审计工作，关注项目效益的审计重点，在完善投资项目审计法规制度建设的基础上，促进审计结果转化，进而不断提升审计绩效。

【关键词】法治思维；政府投资项目；全过程跟踪审计；绩效

【中图分类号】F239

★ 基金项目：2022年浙江省省级课程思政教学项目“德法兼修视域下课程思政融入法学教学体系的路径与方法研究”、2022年教育部产学合作协同项目“新文科背景下法学虚拟仿真实验教学平台建设研究”（编号：220603145170505）。

法治思维是以法治思想为主导分析和处理问题，具体到审计工作，要求审计人员在法治理念基础上，运用法律规范和法律逻辑，对所审计的内容进行分析、判断和得出结论，它贯穿从法律赋予审计监督权力的起点至审计监督对法律负责的终点。为确保审计工作的合法性和规范性，审计人员要始终坚守法律底线，严格按照法律法规进行取证、分析和判断。基于政府投资项目的公共性和运营存在的逐利性，加强审计监管是必不可少的，而全过程跟踪审计的广泛开展，对提高项目管理水平和投资效益起到了积极的作用。随着项目进一步实施，如何系统性地做好相关跟踪审计，这不仅是对项目投资绩效的检验，同时也是对审计绩效的检验，唯有对项目建设全过程进行监督，才能确保项目投资的经济性、效率性和效果性，而整个审计过程应被置于法治的框架下，并遵循法治思维，才能全面提升审计绩效。

一、以法治思维引领政府投资项目全过程跟踪审计提质增效

（一）由强化法的权威性保障审计工作更好开展

法治思维强调的是对法的严格遵循，所确立的权力边界和规则意识，大大强化了法治的权威性[1]。审计监督的地位由国家法律法规确立，审计的职责和程序也是在法律授予的权限范围内展开，审计职能彰显了法的权威性，而法的权威性贯穿于审计工作的始终，同时也赋予审计职能的权威性。一方面，这种权威性可以保障审计工作更好的开展；另一方面，凭借这样的权威性也能更好的转化审计成果，实现审计绩效的提升。跟踪审计所强调的全过程审计更加依赖法律的权威性推动与执行，而法治思维引导审计人员开展审计活动，做到依法审计，确保了审计的权威性。涉及政府投资项目的跟踪审计，主要针对项目资金、资源利用的情况进行监督，目的是杜绝各种违法违规行为，保障国家利益不受损害，项目投资的经济性、效益性和效果性成为跟踪审计的重点，依据法的权威性进行跟踪审计，就是要确保政府投资项目达到资源的合理利用和权力边界的有效约束，最终实现项目绩效。而审计过程依靠法治思维不断改进工作方法，通过强化法的权威性提升审计监督力度，最终提升审计绩效。

（二）由强化法的法定性规范审计职责

法定性是开展审计工作的依据，在法定范围内开展审计监督，审计内容、审计方式、审计整改等各环节都要依从法治规定。通过对政府投资项目审计的立法、执法、守法，将相关法律法规贯彻落实到政府投资项目审计的全过程，审计部门除依据《审计法》的规定外，还需要依据《招标投标法》《合同法》《建筑法》等其他法规开展项目跟踪审计，无论是投资审计对象的确定，还是审计取证、审计处理、问题整改等，都应当严格依法。对项目投资决策的合理性以及工程造价进行审计，以验证项目投资的经济性；对概算执行、建设工期的审计，以验证投资项目的效率性；对投入、产出的比较及项目建设质量进行审计，以验证投资项目的效益性。审计渗入项目实施的每个主要阶段和环节，就能充分了解项目实施情况和应当适用的法律，并从整个法律法规体系出发作出恰当的判断，避免理解和执行的偏差。聚焦法定职责，审计人员应始终坚持法治思维，依据国家法律法规和相关制度规定行使审计监督权，自觉把法律要求贯穿于审计工作全过程[2]，对政府投资项目跟踪审计与绩效审计有机结合，在审计程序方面严格遵循法定规范，在法律、制度的框架内开展工作。审计判断遵循法理逻辑，以查清的事实、数据为基础，以法律法规和政策制度为依据，力求审计结论客观公正和经得起检验。

（三）由强化法的强制性促进审计结果达到实效

法的权威性保障审计工作的顺利开展，而强制性保证审计成果的积极运用，唯有强制性才能够加强审计监督的威慑力，并更好转化为审计绩效。由于审计监督的威慑力不够，特别是在问责方面的缺失，影响到审计整改及审计结果应用。积极转化绩效审计成果，促进被审计单位更有效地纠正问题，关键还是从加强法的强制性着手，推进审计工作取得实效，使审计成果服务于决策[3]。依法运用审计结果，政府投资项目跟踪审计很多内容体现了绩效审计的特征，关注项目节约问题，关注项目投入与产出的对比关系，关注业务流程优化，主要审查的是评价投资项目既定目标的实现程度，要达到绩效审计的目标，最终落实在审计结果的应用。法治思维作为审计工作的核心思维，反映了审计捍卫法律尊严并通过法的强制性而实现审计结果的应用，一种从理念到实践的对接，夯实审计质量根基，就是要突出监督实效，以法的强制性加强审计整改，保证问题及时有效解决；同时，通过法的强制性加大审计问责力度，反过来推进审计结果的应用，进而提高审计绩效。

二、政府投资项目全过程跟踪审计绩效实现的可行性分析

（一）法治思维落脚于审计绩效目标上

通常，政府投资项目多是一些投入大、跨时长、社会影响度高的建设项目，需要全过程的跟踪审计，将出现的问题及时反馈，以便及时调整措施，更好地完成项目。绩效审计包含的对决策的合理性评价、执行情况评价和综合效果评价，恰恰契合了项目建设的要求，实施全过程的跟踪审计可以更加全面了解项目进展情况以及项目建设的合理性、合规性问题，不仅从经济性上发现问题，也能从效益效率方面去分析，更可以从机制体制层面上提出建议。审计不仅要看项目本身的投入产出效益，更重要的是要审查项目建成后对社会的影响程度，其效益是否符合广大人民群众的切身利益。审计人员贯彻法治思维，强调的是项目建设的合规性、合法性，并因此能够保障项目结果的经济性和效益性，同时对审计人员依法审计提出要求，法治思维的权威性和强制性为审计工作深触的矛盾问题提供支持，并能确保审计结果转化为项目建设绩效。聚焦项目管理绩效审计，重点关注项目质量安全、管理职责是否到位、预期目标效果是否实现等问题；聚焦项目运营绩效审计，重点关注项目的经济、环境及社会效益。以法治思维执行审计的任务和内容，最终落脚于审计绩效目标的实现，开展政府投资项目审计要从只关注资金使用的合理性，转变为对项目效益的评价是否达到预期指标，通过揭示体制机制的深层次问题和提出解决问题的合理化建议，提高项目建设绩效，进一步提升审计绩效。

（二）法治思维贯穿审计绩效提升的全过程

从系统理论来看，系统功能整合大于单个要素的作用发挥，寓于过程与各要素关联中，政府投资项目也是一个系统，必须以系统观看待其运营的内在规律，要达到整体的审计绩效，需对审计事项进行全过程、全方位的监督评价。跟踪审计注重对过程的控制和事前预防，能够从源头上发现问题，总结经验教训，提高管理水平。法治思维贯穿于整个审计全过程和每个审计细节，通过法的规定性审视和评价政府投资项目运行情况，及时反映相关政策措施落实不到位、资金使用不合规、项目建设不达标等问题，综合分析和评价项目执行中产生的经济效益和社会效益，全面推行投资项目绩效管理，确保项目始终沿着正确的方向进行。具体整个项目过程的审计，在项目启动阶段，主要对项目决策的科学性、可行性、资源配置等进行审核，关注项目资金筹集是否落实到位，确保项目基础扎实。在项目执行阶段，重点对项目进度、质量、成本等关键指标进行动态监控，发现问题及时预警，并提出改进建议。在项目结束阶段，主要关注项目投资效益，对项目建设的效果进行对比分析，找出项目建设管理中存在的问题，提出改进性的审计意见和建议。以法治思维为主导，以提升项目绩效和审计绩效为出发点，对政府投资项目加大审计监督力度，需要实行监管“关口”前移，强化项目绩效运行监控，及时发现项目执行过程中存在的问题和风险，确保项目顺利推进。

（三）建立审计指标评价体系是落实法治思维的关键

在审计评价方面，绩效审计将审计要求归纳为可以量化的经济性、效率性、效果性三个要素，明晰了审计的切入点，增强了审计的可操作性。审计中根据每个项目的特点设定几个专属的评价指标，主要考虑操作的合法合规性和经济性，基于投入与产出的比率分析，对项目结果和社会影响做出判断，即突出项目的效益性。如何选择一套评价标准对被审计对象的绩效进行评价，是绩效审计中最关键的问题，采用的评价标准要尽可能权威，具有公认性，同时具有可操作性[4]。通常，绩效审计评价以经济性和效果性作为投资项目的衡量指标，基于投资项目实际，审计机关需要结合国家有关法律制度规定的基础，制定明细的绩效审计规则。法治思维下的依法审计，依循定量与定性结合原则，每一项法规都应融进绩效审计的操作守则中，一是对审计对象提交的项目绩效目标计划进行深度审查，不仅关注绩效目标是否与预算同步，更深入挖掘绩效目标设置的合理性和可实现性，以确保项目从一开始就具备明确的目标导向和量化指标，为项目下一步运行提供更具针对性和可操作性的绩效指标建议，帮助审计对象更准确地衡量项目绩效；二是强化对实施项目进行动态的绩效运行监控，通过审查项目进展情况、资金使用情况和阶段性绩效目标完成情况，及时发现项目执行过程中存在的问题和风险，提出具体、可行的整改建议，确保项目顺利推进。对于绩效审计的自身评价，营造依法审计环境最为关键，要制定完善的绩效审计法律制度，明确审计机关自身职责、权限和流程，促使审计行为规范化、标准化，逐步形成一套规范、科学、公认、可行的绩效审计评价体系，保证绩效审计质量。

三、政府投资项目全过程跟踪审计贯彻法治思维面临的问题

（一）法治思维与跟踪审计工作相脱离

一是从审计内容看，审计工作侧重于财务收支审计，重点在于审核项目的合理性和真实性，未站在法治的高度认识和分析项目建设中的问题，使得审计绩效更多强调的是合规性，而忽视了合法性。二是从审计过程看，审计介入的滞后性，更侧重项目竣工结算及后评估，着眼于项目建设的全过程，这种审计具有较大的片面性和局限性，使法治思维在整个项目实施中得不到全面反映和贯彻体现。

（二）绩效审计评价与法律法规不健全的矛盾

对政府投资项目的经济性、效率性和效果性做出审计评价，这必将涉及到如何运用具体的评价标准问题。法律法规的健全为制定审计评价指明了方向，而有关绩效审计的法规不健全，缺乏绩效审计准则体系，使得如何实施投资建设项目绩效审计缺乏统一规定。目前我国仍没有专门制定有关政府投资项目审计的法律法规，修正后的《审计法》及其实施条例仅对政府投资项目审计监督进行了原则性的规定，主观性强而可操作性不足。虽然投资项目跟踪审计已开展多年，但由于不同地方的差异性，很难建立起完整、正式、统一的法规制度和审计评价细则，最终影响政府项目投资绩效审计的效果。

（三）依法履行法定职责偏离主体职能

在履行审计职责方面，存在超越职权范围和履行审计职责不到位的问题，一方面，审计履职较为片面，只关注工程结算环节和资金使用，弱化了投资审计对违纪违法问题的查处力度，偏离审计的监督职能[5]；另一方面超越法定审计职权，从事较多与审计法定职责无关的工作，甚至直接参与工程建设管理。应全面依法履行审计监督职责并突出绩效审计的法治化。

（四）审计人员素质难以满足跟踪审计绩效要求

投资绩效审计涉及整个建设过程，不仅要关注项目的合法性和合规性，还要评价经济性、效率性和效果性，这对审计人员的整体素质提出新要求。审计人员既要熟悉财务、管理、工程、环保等专业知识，也要熟练掌握不同投资项目的审计方法。但从政府投资项目审计现状来看，很多审计人员知识结构单一，难以满足复杂的审计工作需求，更有少数审计人员依法履职尽责意识淡薄，加之平时对法律知识的学习重视不够，法律素质还不够高，运用法治思维思考和解决问题的能力不强，体现在工作中不能依法审计。

四、坚持用法治思维推动投资审计工作持续健康发展

（一）以法治思维主导整个投资项目审计

审计人员要牢固树立基本法治观念，把对法治的尊崇转化成日常审计工作的思维方式和跟踪方法，法治思维应贯穿于审计监督工作全领域、全过程，始终做到审计程序合法、审计方式尊法、审计标准依法，着力促进依法审计实践与投资项目建设绩效紧密结合。

（二）完善投资项目跟踪审计的法规制度建设

结合投资项目实施实际，持续完善审计制度体系，构建法制审计框架，全面梳理和修订现有的审计法规、制度，特别是针对审计项目质量控制、审计整改跟踪、审计结果运用等关键环节，制定详细的工作规范和操作流程，明确审计人员的职责权限，细化审计工作的步骤，确保审计工作的每个环节都有法可依、有章可循[6]，尤其是涉及公共利益的大型公共服务项目，都应纳入法治化的绩效审计范围。

（三）建立健全法治层面的审计绩效评价体系

投资绩效审计离不开一个公正、科学的评价标准，明确评价原则，确立评价方法，强调以法律法规为标准做出审计判断、审计评价，对政府投资项目的审计判断和评价要覆盖项目建设的全过程、各环节。在现有法律法规框架下，立足操作层面的标准化和流程化，制定投资绩效审计准则、操作指南，同时逐步完善行业标准和地方规范，推动投资绩效审计相关法规与其他法律的有效衔接，建立健全客观公正的政府投资项目审计绩效评价体系。

（四）突出项目效益审计和促进审计结果转化

从绩效审计内核来看，强调的是跟踪审计的防控、纠正职能；而从绩效审计目的来看，强调的是审计结果转化，能够更好提升政府投资项目效益。审计侧重点应放在对投资项目的防控，预防投资失误；要突破传统审计模式，从招投标、施工、监理、竣工、决算等环节加强审计监管。以提高投资效益为主线，从审计结论到审计整改，强化审计问责，推进政府投资项目审计执法责任追究，确保政府投资项目跟踪审计绩效的实现。

综上所述，政府投资项目全过程跟踪审计不仅要确保投资活动的合规性，更要在审计绩效上对投资活动的经济性、效率性和效益性进行监督评价，最终实现资源的合理利用、投资结构优化及减少投资风险。以法治思维引领跟踪审计提质增效，突出强调的是法的法定性、权威性、强制性，审计绩效的实现应全面贯彻法治思维，按照法律规定和法律程序处理和解决项目投资的实践问题，所制定的项目决策、措施要符合法的规定性。依法审计将是推动投资审计工作持续健康发展的必然要求，跟踪审计的工作重点则是依据有关法律、法规的要求，对项目投资绩效进行监督检查，并通过深化审计成果转化提升跟踪审计绩效。

主要参考文献：

[1]陈金钊，刘雷.法源思维及其方法论意义[J].学习与探索，2024（6）：121-134.

[2]王敬礼.法治素养的时代价值、内在要求与培育路径[j].北方论丛，2024（1）：59-67.

[3]徐静.跟踪审计在政府投资项目中的应用研究[J].审计与理财，2021（9）：14-16.

[4]俞会东.政府公共投资项目的跟踪审计研究[J].时代经贸，2018（22）：64-66.

[5]娜仁格日乐，徐雯.政府投资项目审计的问题分析与对策[J].财会研究，2017（9）：64-66.

[6]陆丹.政府投资项目审计路径研究[J].南宁师范大学学报，2024（2）：185-192.

责编：梦超