战略规划审计：国家审计创新发展的时代课题

【摘要】习近平总书记指出， “发扬‘功成不必在我、 功成必定有我’的精神， 坚持一张蓝图绘到底”。在现实情况中， 有些新任领导干部为了在任期内快速做出政绩从而变更所在单位的战略规划， 轻易“换赛道”导致前任政策“烂尾”， 严重影响党和国家事业的顺利发展。为此， 本文根据新时代新征程国家审计的新使命， 围绕我国国家审计制度安排中开展战略规划审计的现实需求、 制度要求和理论依据， 剖释在领导干部换届的情况下对地方各级党委和政府、 党政工作部门及国有企业等单位战略规划的连续性和稳定性进行审计的必要性， 透视国家审计现有实践的不足与战略规划审计的先进性， 提出推动国家审计向战略规划审计转型的相关建议， 以保障贯彻“一张蓝图绘到底”的战略思想。

【关键词】国家审计；领导干部换届；政策连续性；战略规划审计

【中图分类号】F239" " " 【文献标识码】A" " " 【文章编号】1004-0994（2024）20-0003-6

党的十八大以来， 习近平总书记多次强调干部干事创业要树立正确政绩观， 干部要有“功成不必在我”的精神境界、 “功成必定有我”的历史担当。在学习贯彻习近平新时代中国特色社会主义思想主题教育工作会议上， 习近平总书记再次强调， “各级领导班子要牢记党和人民嘱托， 发扬‘功成不必在我、 功成必定有我’的精神， 坚持一张蓝图绘到底， 对已有的部署和规划， 只要是科学的、 切合新的实践要求的、 符合人民群众愿望的， 就要坚持， 一茬接着一茬干”。在二十届中央审计委员会第一次会议上， 习近平总书记对全国审计工作提出了具体要求， 强调中央审计委员会工作要“聚焦全局性、 长远性、 战略性问题， 加强审计领域战略谋划与顶层设计， 进一步推进新时代审计工作高质量发展， 以有力有效的审计监督服务保障党和国家工作大局”。在新时代新征程中， 国家审计工作要坚持以习近平新时代中国特色社会主义思想为指导， 贯彻“一张蓝图绘到底”的战略思想， 开展战略规划审计， 增强审计工作的战略性和全局性， 以更好地发挥审计在推进党的自我革命中的独特作用。

一、 “一张蓝图绘到底”、 战略规划与正确政绩观

习近平总书记历来高度重视战略规划工作， 坚持用中长期规划指导经济社会发展， 强调领导干部要树立正确政绩观。习近平总书记在厦门工作期间， 领导制定了《1985-2000年厦门经济社会发展战略》， 该战略成为厦门之后制定发展规划和经济政策的重要依据； 于1992年在福州主持制定了“福州3820”战略工程， 分3年、 8年、 20年设置了不同阶段的经济社会发展战略目标、 步骤与措施等， 为福州绘就了发展蓝图； 于2002年针对福建长汀水土流失严重的问题提出了建设“生态省”的战略构想， 由此福建省成为全国生态“优等生”， 在生态环境质量上领先全国。习近平总书记在调任浙江省之后， 全面系统地阐释了浙江发展的“八个优势”， 提出了指向未来的“八项举措”。在习近平总书记“八八战略”思想精神的指引下， 浙江实现了从经济大省向经济强省、 从对内对外开放向深度融入全球、 从全面小康向高水平全面小康的跃升， 开辟了中国特色社会主义在浙江省发展的新境界。党的十八大以来， 习近平总书记发表了系列重要讲话， 提出了全面建设社会主义现代化国家、 全面深化改革、 全面依法治国、 全面从严治党的“四个全面”战略布局。党的二十届三中全会通过的《中共中央关于进一步全面深化改革、 推进中国式现代化的决定》提出， “到二〇三五年， 全面建成高水平社会主义市场经济体制， 中国特色社会主义制度更加完善， 基本实现国家治理体系和治理能力现代化， 基本实现社会主义现代化， 为到本世纪中叶全面建成社会主义现代化强国奠定坚实基础”。沿着习近平总书记的足迹， 总能看到其在坚持“大战略管全局、 管长远”的战略思想。

习近平总书记指出， “我们对于时间的理解， 不是以十年、 百年为计， 而是以百年、 千年为计”“坚持一张蓝图绘到底”。这是新时代新征程对领导干部提出的最新要求。战略规划包括地方各级党委和政府、 党政工作部门、 纪检监察机关、 法院、 检察院、 事业单位和人民团体、 国有企业及其他相关单位等的总体发展规划、 产业布局规划等的制定、 执行与评价等方面。合理的战略规划应与所在单位的具体发展条件相适应且在短时间内不会发生重大变化， 战略规划的长期性、 全局性特征决定了地方各级党委和政府、 党政工作部门、 国有企业等单位的发展战略从制定、 执行到显现治理成效需要一定的时间， 保持发展战略的稳定性、 确保战略部署能够得到一以贯之的落实和执行对各单位的可持续发展至关重要。在改革发展过程中， 许多工作都是牵一发而动全身的系统工程， 很难一蹴而就， 甚至不可能在一任之内完成。以中国式现代化全面推进中华民族伟大复兴需要沿着清晰的战略规划， 坚定不移地持续推进。上至国家整体战略规划， 下至各地区、 企事业单位及职能部门的发展规划， 都是中华民族千秋伟业蓝图实现的重要环节， 离不开一代代人的接续奋斗。这就需要地方各级党委和政府、 党政工作部门及国有企业等单位的领导干部树立“前人栽树后人乘凉”的政绩或业绩观和“功成不必在我”的执政或治理理念， 保持战略稳定与战略定力。

二、 国家审计开展战略规划审计的逻辑必然性

保证科学合理的战略规划能够得到一以贯之的执行和落实是坚持“一张蓝图绘到底”的关键， 因此， 有必要对地方各级党委和政府、 党政工作部门及国有企业等单位的战略规划的稳定性和连续性进行持续监督。作为新时代新征程推进党的自我革命的独特力量， 国家审计理应在确保战略规划得到一贯执行方面发挥重要作用。

1. 现实逻辑。以地方各级党委和政府为例进行分析。央地分权的中国特色治理制度安排使得地方政府能够充分参与到经济社会建设中， 带动着中国经济蓬勃发展（周雪光，2017）。由于地方干部掌握着行政统筹、 资金分配、 政策执行等方面的自由裁量权， 他们有能力统筹各项资源并按特定的工作思路开展工作（杜娟和朱旭峰，2023）， 因此， 政府行为模式在很大程度上取决于官员的个人偏好和意识， 政府行为本质上体现的是官员的动机（周黎安，2017）。在这种情况下， 地方官员无疑在地方治理与地区发展实践中扮演着非常重要的角色。

地区发展战略从制定、 执行到显现治理成效需要一定的时间， 提前终止政策会导致前期投入的资源被浪费， 战略反复变化也会导致资源配置扭曲与财政效率降低。因此， 保证一项政策的连续性对于地区发展是十分关键的， 有助于取得成果、 实现目标。但在我国地方治理实践中， 政策不连续性现象始终存在， 重要原因在于地方官员的人事调动和周期性换届。由于地方干部在治理实践中发挥着一定的主观性， 因此， 各地、 各级领导干部可以因地制宜采取一些发展政策。通过改善地方基础设施建设、 打造新产业、 激发创新活力等， 各级地方官员按照国家统一部署规划来统筹资源配置、 制定地区发展战略， 最终实现政治议程。然而， 出于政绩考核的需要， 部分地方官员为了快速升迁， 渴望在短期内做出与前任不同的业绩。为此， 新任官员可能有强烈动机摆脱前任标签、 “换赛道”， 具体体现在转变工作思路和发展策略、 使用不同的政策工具等方面。同时， 中央通过权责下放等一系列制度安排赋予了地方官员在政策工具选择和财政资金分配等方面的决策空间， 使得地方官员有能力按照自主意识实现中央的政策意图。因此， 无论是从动机还是从能力来看， 新任地方官员都可能会选择与前任完全不同的发展理念， 大改以前的发展战略， 导致前任政策“烂尾”。

相关研究表明， 这种官员更替导致的政策不连续性将会从多方面影响政府治理的效果， 包括导致基础设施重复建设（周黎安，2007）、 产业增长的不可持续（刘胜等，2016）、 财政效率降低（杨海生等，2015）、 地区经济振荡（杨海生等，2014）、 资源配置扭曲、 公共服务质量不高、 社会福利大幅降低等（周黎安，2007；左才等，2020）。这种地方发展战略的频繁变更最终将会阻碍国家治理能力和治理水平的提升。因此， 站在国家审计视角， 对地方各级党委和政府、 党政工作部门及国有企业等单位的战略规划变更现象进行持续监督和审查， 对于保证相关单位发展稳定性、 实现国家治理目标是十分必要的。

2. 制度逻辑。我国国家审计制度的根本特征是中央审计委员会制度。根据中央审计委员会工作规则等制度安排， “做到应审尽审、 凡审必严、 严肃问责， 努力构建集中统一、 全面覆盖、 权威高效的审计监督体系， 更好发挥审计在党和国家监督体系中的重要作用”。中央审计委员会制度决定了我国国家审计的政治属性和政治地位， 赋予其监督地方各级党委和政府、 党政工作部门及国有企业等单位领导干部履职尽责的责任和义务， 及时遏制领导干部的不当政绩观、 保障战略规划的稳定性是国家审计肩负的一项政治使命。《审计法》（2021）第二十八条规定， “审计机关可以对被审计单位依法应当接受审计的事项进行全面审计， 也可以对其中的特定事项进行专项审计”。这赋予了国家审计开展战略规划审计的职责。

2019年中共中央办公厅、 国务院办公厅印发的《党政主要领导干部和国有企事业单位主要领导人员经济责任审计规定》（简称《规定》）第三条指出， 经济责任是指“领导干部在任职期间， 对其管辖范围内贯彻执行党和国家经济方针政策、 决策部署， 推动经济和社会事业发展， 管理公共资金、 国有资产、 国有资源， 防控重大经济风险等有关经济活动应当履行的职责”。由于主要领导干部负责制定与国家战略相适应的单位发展策略、 落实方案和配套措施， 因此， 单位战略的制定与实施过程便自动记录着其履责的轨迹， 针对单位战略规划开展审计是国家审计检查和评价其经济责任履行情况的职责所在。《规定》第十七条、 第十八条和第十九条对地方各级党委和政府主要领导干部、 党政工作部门等单位领导干部以及国有企业主要领导人员执行经济责任审计的审计内容进行了说明， 审计内容涵盖“本地区经济社会发展规划和政策措施的制定、 执行和效果情况”“本部门本单位重要发展规划和政策措施的制定、 执行和效果情况”以及“企业发展战略规划的制定、 执行和效果情况”。这些要求直接指出， 要对地方各级党委和政府、 党政工作部门及国有企业等单位的战略规划情况执行审计。应当看到， 对战略决策的审计不仅仅局限于评价战略决策的正确与否， 更重要的是识别和揭示决策腐败行为。相较于决策错误， 决策腐败是指“一把手”以权谋私， 为了个人利益而牺牲国家和人民的利益。相较于其他腐败， 决策腐败的影响范围更广、 跨度更宽。因此， 尽管现有制度并未明确指出要识别和遏制决策腐败行为， 对战略规划进行全方位的审计应该是国家审计的题中之义。

3. 理论逻辑。经济管理理论与实践表明， 战略的影响是全局的、 长期的， 因此对战略进行检查是最基本的、 必要的。审计理论和实践表明， 战略审计的重要性和必要性已在社会审计和内部审计中得到证实。战略对单位、 地区乃至国家的发展至关重要， 因此， 作为推动国家治理体系和治理能力现代化的重要力量， 国家审计有必要对地方各级党委和政府、 党政工作部门及国有企业等单位的战略规划进行全面监督。

委托代理理论是现代组织治理的逻辑起点， 也是解释组织治理问题的核心理论。委托代理关系起源于“专业化”， 是指委托方委托具有专业能力的代理人为其服务， 并向其授予相应的权利， 而代理人根据其提供的服务享受一定的报酬。在理想状态下， 代理人应按照委托方的意愿行事， 但是由于信息不对称、 道德风险和逆向选择等的存在， 代理人可能会为获取自身利益而牺牲委托方的利益， 由此导致委托方和代理人之间发生利益冲突， 从而产生委托代理问题（Jensen和Meckling，1976）。监督代理人行为是缓解委托代理问题的有效手段之一。保障政府有效履行公共受托责任， 监督公共部门及其官员的行为， 需要依赖独立的第三方进行定期检查和评价， 国家审计制度安排由此产生（唐忠良，2013）。因此， 在国家治理中， 国家审计是依法监督和制约权力运行的重要手段。《规定》突出了制约和监督权力运行是经济责任审计的重要目标， 全面保障领导干部受托责任的履行是国家审计的分内之事。由于各级党委和政府、 党政工作部门及国有企业等单位在制定与国家战略相适应的地区及单位发展策略和措施上具有极大的自由裁量权， 各单位、 地区战略的制定与实施过程便自动记录着各级单位与党政部门履责的轨迹， 因此， 针对单位及地区战略规划开展审计是检查和评价其代理责任履行情况的内容之一， 开展战略规划审计是基于代理理论视角对国家审计提出的内在要求。

从战略管理理论视角来看， 国家审计亦有必要开展战略规划审计。第二次世界大战后企业所处社会经济环境的剧烈变化引发了对战略管理的需求， 20世纪70年代末的企业并购浪潮导致战略管理的重要性再次凸显， 管理层对战略规划到战略实施的全过程承担受托责任。以战略受托责任为对象的战略审计也应运而生（廖洪和陈波，2005）。管理学家将战略审计视为战略管理的一部分， 要求对管理层履行战略受托责任的全过程进行检查， 包括如何评估企业经营环境、 如何调用企业内部资源、 如何完善组织管理结构以及如何控制战略决策风险等， 旨在帮助管理层履行战略受托责任， 服务于企业战略管理和价值创造（梅丹，2004）。战略管理理论对战略审计的重视揭示了基于整合观、 过程观对战略进行全面、 全程评估监督的必要性。作为监督各级党委和政府、 党政工作部门及国有企业等单位受托责任履行的权威机构， 国家审计理应围绕战略受托责任对各单位战略管理的全过程进行监督和评价， 包括地区环境分析、 发展规划审查、 战略执行监督等， 及时发现偏离国家大政方针的行为， 警惕战略变更下的投机行为， 为实现国家“蓝图”提供保障。

从内部审计现有理论与实践来看， 现代内部审计的地位已经从内部控制层次提高到治理层次， 工作内容由经营管理审计转变为战略审计（张伟，2004）， 工作重点也转变为对组织战略进行审计。作为企业内部审计的一项活动， 战略审计侧重于评价战略制定的科学性和适当性以及监督战略执行效率和效果。基于管理目的和治理目的的战略审计需要分析管理层如何应对和把握内外部环境、 面临的机会与威胁以及企业自身的优势与劣势， 并在此基础上制定并选择战略计划、 实施战略计划与评估战略效果（密斯雨和范伟红，2016）。内部审计实践中开展战略审计可以确保企业战略制定的科学性和准确性， 持续监督和评价战略实施情况使其与战略计划相吻合， 最终达到不断完善企业风险管理和公司治理机制的目的。从完善组织风险管理和提高治理能力的功能和定位来看， 国家审计之于国家相当于内部审计之于企业， 这为国家审计推进战略规划审计的必要性提供了佐证。对国家治理而言， 防止出现战略性失误是降低风险、 保障资源合理分配、 实现组织目标的根本所在。因此， 为提高我国治理水平和治理能力， 就要充分发挥国家审计对战略规划的监督功能， 防止在执行和落实的过程中可能出现的任何战略性偏离现象。

从社会审计的理论与实践来看， 以系统观和战略观为指导思想的现代风险导向审计模式已成为社会审计的主流（陈汉文，2009；陈汉文和韩洪灵，2019）。从社会审计风险模型来看， 审计风险取决于重大错报风险与检查风险。审计人员首先需要识别和评估重大错报风险， 并根据风险的评估结果设计和执行审计程序， 进而降低检查风险， 从而将审计风险控制在可接受的低水平。而重大错报风险分为财务报表层次的重大错报风险以及认定层次的重大错报风险。前者涉及财务报表整体， 是由企业顶层战略及其风险所导致的； 后者则涉及具体交易、 账户及披露。因此， 为充分识别和评估重大错报风险， 尤其是报表层次的重大错报风险， 审计人员必须了解企业战略， 对企业战略风险有充分的认识。从社会审计业务流程来看， 现代风险导向审计由两大部分组成： 一是实施风险评估程序， 识别和评估重大错报风险， 其中， 首要的便是了解客户及所处环境， 包含对客户战略及其风险的充分了解。二是实施进一步审计程序， 包括控制测试和实质性程序， 目的是测试内部控制的有效性、 识别和评估认定层次的重大错报风险。无论是从审计风险模型还是从审计业务流程来看， 了解和评估企业战略都是社会审计执行审计业务的起点。社会审计这种以战略风险为起点的审计技术路线可为国家审计有效开展审计工作提供借鉴。通过“自上而下”的审计方式， 审计人员可以从战略层面掌握被审计单位的整体情况， 了解高风险领域和审计重点， 进而提升审计工作的效率和效果。因此， 为提高国家审计服务国家大局的能力， 审计机关可以借鉴系统观和战略观的指导理念， 汲取现代风险导向审计模式的优势， 以战略风险为起点， 了解战略制定、 战略转换、 战略执行过程中的风险， 以此推动国家审计工作的有序开展。

三、 国家审计现有实践对战略规划审计的重视程度不够

在中央审计委员会的领导下， 我国国家审计工作取得了历史性成就、 发生了历史性变革， 审计范围由资金、 项目逐渐拓展至国家政策、 政治， 审计方法不断完善， 监督能力持续提升。不过， 应该看到， 现有国家审计实践在监督地方各级党委和政府、 党政工作部门及国有企业等单位战略规划制定、 执行与成效方面的重视程度略显不足， 服务“一张蓝图绘到底”的能力有待提高。

经济责任审计是中国特色国家治理下权力运行制约监督体系中的重要组成部分（綦好东等，2022）， 主要是通过对领导干部经济责任履行情况进行审计来实现对责任人权力的制约和监督。经济责任审计是财务收支审计、 项目审计与绩效审计等的有机结合， 其职能和优势在于能够有效制约和监督权力的运行， 尤其是在监督领导干部执行和落实相关政策、 保障治理效能等方面发挥着独特作用。尽管经济责任审计开始注重审计的宏观性和系统性， 审计内容涵盖重大经济方针政策、 地方发展规划等， 审计重点转向对战略规划和执行进行客观评价、 监督， 但是， 其思路和视野依然局限于被审计的领导干部履职尽责过程， 关注的是单一领导干部的权力运行情况， 忽视了官员换届、 不同责任人之间的履责行为和业绩的关联度。也就是说， 经济责任审计对领导干部履行经济责任行为进行评价和监督的涵盖期间是基于单个责任主体， 未能解决或关注到由于官员换届导致的审计区间连续性问题， 这就导致对前任与后任开展经济责任审计过程中出现断点。因此， 即使经济责任审计的监督和评价内容涉及战略规划， 但是在时间区间的连续性上， 其对领导干部的经济责任履行审计仍然存在疏漏之处。

重大政策措施落实情况跟踪审计以国家重大政策为中心， 从宏观上确定审计主题与工作规划， 突出了其战略导向与大局意识。由于政策落实需要制定具体的战略措施、 发展规划和资金使用安排等， 因此， 审计人员需要下沉至地区与各级执行主体， 结合预算执行审计、 项目审计、 绩效审计等， 分阶段、 分层次对政策落实情况进行全周期跟踪审计（魏强等，2022）。从横向来看， 审计人员围绕不同国家政策开展审计工作， 由点到线再到面， 从中央政策方针到地区战略发展规划， 辐射范围由宏观到微观， 彰显国家审计的宏观管理职能。从纵向来看， 国家审计以政策周期安排审计范围或审计区间， 审计工作能够做到跨年度或跨干部任期， 保证了审计政策区间的连续性。重大政策措施落实情况跟踪审计可以遏制、 发现并纠正地方政府和领导干部在落实中央政策方针时出现的战略偏离意图或行为， 确保地方政府准确无误地执行国家战略规划。但是， 应当看到， 重大政策措施落实情况跟踪审计解决的是中央政策方针与地方战略规划之间的一致性和配套性问题， 关注的是领导干部制定的发展规划是否符合国家整体战略方针、 是否与国家政策相一致， 以及战略规划落实的效果如何， 忽视了对不同官员转变地区战略规划行为的审查。由于不同官员针对同一项国家重大战略在选取政策工具、 制定发展规划和具体落实措施上具有很大的自由裁量权， 不同地区的战略规划可能都与国家整体发展方向相一致、 相衔接， 但是， 由官员换届导致的地区战略规划转变可能暗含着官员的不当政绩竞争行为， 为地区乃至国家经济发展带来负面影响。因此， 确保单位发展规划的连续性， 与确保单位发展规划和中央政策方针相一致同样重要， 重大政策措施落实情况跟踪审计侧重于后者， 而忽视了前者。

绩效审计是国家审计的业务之一， 是对被审计单位或领导干部在履责过程中使用资源的经济性、 效率性和效果性进行监督和评价（宁波市审计学会课题组，2014）。绩效审计侧重于审查责任人执行某一战略或项目的过程和结果， 偏向在事后对责任人的履职行为进行评价。同时， 也要注意到绩效审计大多围绕微观项目对绩效进行评价， 难以从整体、 长期评价领导干部的履职情况， 且绩效审计的评价针对单个责任主体， 类似经济责任审计， 审计涵盖的时间区间不具备连续性， 难以捕捉到地方战略规划变更中的问题。

财务审计贯穿于国家审计业务的始终， 这符合国家审计经济监督的首要和基本职能定位。财务审计循着资金流转线路， 对被审计单位分配和利用财政资金的效率和效果进行评价， 监督范围从项目到政策， 可以同时在微观和宏观方面发力。但是， 由于财务审计主要跟踪资金流转， 且在事中或事后对资金使用情况进行监督， 并不能在事前对资金流转的源头即战略规划进行系统审查。此外， 财务审计方法也存在缺乏战略性思维和审计不具连续性等问题。

总之， 现有国家审计实践的工作思路和重点更多聚焦于从横向维度监督、 评价单一责任主体战略规划的执行效率及效果， 较少关注纵向维度上不同任期领导干部经济责任履行路径选择的差异， 也较少关注对官员更替导致的单位或地区发展规划变更的审查和监督。这使得国家审计服务于国家治理的职能尚未得到充分的发挥， 也难以保障我国“一张蓝图绘到底”治理目标的实现。

四、 国家审计开展战略规划审计的政策建议

基于现实逻辑、 制度逻辑、 理论逻辑与现有国家审计实践的分析， 本文认为， 为推进新时代审计工作高质量发展， 国家审计应向战略规划审计转型升级。战略规划审计的审计对象主要是地方各级党委和政府、 党政工作部门及国有企业等单位战略规划的变更行为。战略规划审计本质上是对新任党政主要领导干部和国有企事业单位主要领导人员变换地区发展重点、 主导产业、 发展思路等宏观层面的战略发展规划这一履职行为进行监督和评价， 审计工作重点为前、 后任官员对同一单位战略规划的差异， 并对后任官员采取有别于前任的战略规划的客观原因和主观动机进行审查。相对于现有国家审计实践， 战略规划审计具有如下优势： 首先， 从宏观视角拓展审计覆盖的时间跨度， 突出大局意识。战略规划审计以单位战略制定、 执行和落实过程为审计脉络、 以单位战略变更为审计突破点， 将审计范围从单一被审计责任人延伸至不同任期的领导干部， 增强了对单位战略连续性和稳定性的监督。其次， 通过事前监督缓解领导干部间的不当竞争， 确保“一茬接着一茬干”。开展战略规划审计可以依据政策执行不同阶段、 不同任期的领导干部设置不同的审计目标， 便于对其绩效和经济责任履行情况进行客观评价， 能够限制或减弱其为了“功在我”而“另起炉灶”的动机， 有助于破除领导干部唯经济效益、 短期效益为主的狭隘政绩观。

新时代新征程， 为推动审计工作高质量发展， 审计机关应具备全局观和战略意识， 围绕“国之大者”谋划和开展战略规划审计， 以贯彻“一张蓝图绘到底”的战略思想。为此， 本文提出如下政策建议：

1. 在制度构建上， 完善国家审计发展工作规划， 提高战略规划审计地位。习近平总书记在二十届中央审计委员会第一次会议上强调， “进一步推进新时代审计工作高质量发展， 以有力有效的审计监督服务保障党和国家工作大局”。要推动审计工作高质量发展， 就要做到： 其一， 增强国家审计的全局观， 推动国家审计由静态的战略执行和落实审计向动态的战略规划和变更审计转型。在战略思维的指导下， 完善国家审计工作发展规划以及相关审计法规， 更好地推动国家审计与国家治理的有机衔接。其二， 积极推动国家审计的战略规划审计制度体系构建， 完善战略规划审计实务指南与行动方案。研究制定战略规划审计的理念、 职能、 目标、 实施程序、 方式方法等， 为开展战略规划审计实践提供理论依据和政策指导； 选择国家重大战略政策、 地区区域发展战略变更现象开展战略规划审计试点， 在现有国家审计业务的基础上， 探索中国特色战略规划审计的新道路。

2. 在审计思路上， 增强国家审计的纵向延展性， 评价战略变更及其合理性。不同于财政财务收支审计、 经济责任审计、 绩效审计等传统国家审计业务， 战略规划审计能够综合考虑多期战略的制定和实现情况。因此， 执行战略规划审计要求国家审计人员具备战略思维， 立足于国家、 地区、 部门或国有企业战略层面的问题， 坚持全面审计， 并建立单位发展战略的长期追踪机制， 从纵向维度提高国家审计的延展性。其一， 根据国家重大政策执行和落实的不同阶段， 设置阶段性地区战略规划审计目标。关注被审计单位战略规划的制定与通过过程， 分析不同时期、 不同任期内领导干部采用的发展策略和政策工具的合理性与预期治理效果， 评价其与国家治理目标的契合程度。其二， 对地方各级党委和政府、 党政工作部门及国有企业等单位开展全局层面的战略分析和综合研判， 摸清各单位战略政策走向。在横向上跟踪战略的执行和落实情况， 在纵向上监督战略规划的变更问题， 分析相邻任期间单位发展战略的差异， 及时发现战略规划随意变更与领导干部不当竞争等现象。其三， 深入分析被审计单位战略规划以及产业发展策略等变更的实际原因， 评价领导干部换届导致的战略规划变更的合理性。比如， 审计人员结合地区战略走向、 资源禀赋、 产业态势、 区位优势等， 评估战略变更下的领导干部主观意识和地区客观条件， 为识别以领导干部意识为转移的单位行为提供依据。

3. 在审计方法上， 发挥国家审计的经济监督职能， 善用战略分析手段。审计监督首先是经济监督。国家审计在开展战略规划审计时也应聚焦主责主业， 将经济监督贯穿于战略规划审计的各个阶段。由于战略规划审计监督的基础是地方各级党委和政府、 党政工作部门及国有企业等单位战略规划， 因此， 在审计过程中， 要灵活运用战略管理方法和战略分析手段来揭示被审计单位战略规划变更中的异常事项和政府行为。其一， 坚持“政治—政策—项目—资金”的审计链条， 持续跟踪新任领导干部推出的新战略， 关注配套财政资金和预算的使用效率， 审查公共财政资金重点投入领域的预期效益， 例如主导和新兴产业、 重大基础设施建设、 惠企惠民政策等， 及时遏制重复建设、 资源使用效率低下等问题。其二， 将战略管理和战略分析方法融入战略规划审计。借鉴内部审计中战略审计方法和战略分析手段， 针对发展思路差异、 产业发展规划变更等战略变更现象进行PEST分析、 SWOT分析、 对比分析等， 综合评价不同任期或不同阶段战略规划的合理性， 及时揭示被审计单位存在的发展战略偏离或不连续现象。

4. 在结果运用上， 发挥国家审计的问责职能， 完善领导干部考评和晋升制度。执行战略规划审计并非审计活动的终点， 确保“一张蓝图绘到底”应当提高战略规划审计结果运用的深度和广度。其一， 从深度上， 根据审计结果和审计发现， 发挥研究型审计职能， 完善领导干部绩效评价和晋升制度安排。国家审计不仅是国家治理体系的一部分， 而且能够通过完善制度设计反哺国家治理体系、 推动国家治理能力提升（陈汉文和韩洪灵，2019）。随着战略规划审计的开展， 传统围绕单一主体、 基于微观项目的绩效评价机制将不再适用。因此， 审计人员可以根据战略规划审计在不同战略执行阶段设置的审计目标， 帮助被审计单位完善领导干部考核和评价体系设计， 将单独的领导干部的行为置于地区乃至国家发展战略这一宏伟蓝图之内， 提高绩效评价的战略性、 综合性和系统性， 从全局视角评价领导干部的经济责任履行情况。其二， 从广度上， 建立追踪整改机制， 联合人大监督加大审计问责力度。打造联动工作机制， 采取列入负面清单等惩戒措施， 将审计结果纳入领导干部升迁决策中， 严格惩罚以领导干部意识为主导的不当战略变更行为， 同时针对审计中发现的被审计单位内部控制缺陷等问题督促审计整改的有效落实。

五、 结语

习近平总书记再三强调“一张蓝图绘到底”的战略思想。现实中， 领导干部换届导致的地方各级党委和政府、 党政工作部门及国有企业等单位发展战略的不连续性严重阻碍了党和国家事业的薪火相传。作为国家治理体系的重要组成部分， 国家审计应坚持政治站位， 心怀“国之大者”， 通过开展战略规划审计保证被审计单位战略规划执行的稳定性， 遏制战略肆意变更带来的资源浪费等现象， 以有力有效的审计监督服务保障党和国家工作大局。

战略规划审计是新时代新征程国家和人民赋予国家审计的新使命， 为了有效执行战略规划审计活动， 有关部门应完善国家审计工作发展规划， 完善战略规划审计相关的制度设计， 出台相应政策法规以支撑战略规划审计工作； 借鉴社会审计、 内部审计对战略风险评估和战略审查的思路与方法， 优化战略规划审计的审计技术路线和审计方式； 注重对战略规划审计结果的运用， 利用国家审计工作反哺领导干部绩效考核和晋升制度体系， 防止换届后出现政绩冲动现象， 引导领导干部树立正确的政绩观， 同时， 加强人大监督与审计监督的有机结合， 加大问责力度， 对以政治锦标赛为驱动的“换赛道”、 政策“烂尾”现象严惩不贷。

［注：本文曾在中国会计学会2023年学术年会（2023年7月8 ～ 9日，浙江工商大学）和中国审计学会审计教育分会2023年学术研讨会（2023年9月23 ～ 24日，云南财经大学）以及浙江省审计厅、浙江省审计学会2023 ～ 2024年度重点课题成果汇报会（2024年4月8 ～ 9日，台州）做主旨演讲，感谢与会专家的指导意见。］

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DOI：10．19641/j．cnki．42-1290/f．2024．20．001

【基金项目】国家自然科学基金重点项目“审计机构治理机制与审计质量研究”（项目编号：71932003）；教育部哲学社会科学研究重大课题攻

关项目“中美跨境会计审计有关问题研究”（项目编号：22JZD010）；北京市社会科学基金决策咨询重点项目“中美贸易摩擦对北京企业海外投资的影响及应对研究”（项目编号：20JCB001）

【作者单位】1.对外经济贸易大学国际商学院， 北京 100029；2.南京审计大学内部审计学院， 南京 211815；3.浙江大学管理学院， 杭州

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