运用个人所得税专项附加扣除进行纳税筹划

摘 要：随着个人所得税专项附加扣除等各项税务政策的出台，家庭纳税筹划应运而生。运用个税专项附加扣除在家庭成员之间可分配的属性进行个人所得税筹划，以达到家庭整体纳税最优化的目的。文章首先介绍了个税专项附加扣除政策的定义及发展历程，然后对七项专项附加扣除项目的可筹划性逐一进行详细分析，通过家庭纳税筹划案例证明运用个税专项附加扣除政策进行家庭纳税筹划实现节税的可操作性，并对实现家庭纳税筹划提出了一些建议，具有较强的理论和现实意义。

关键词：专项附加扣除 家庭纳税 节税

中图分类号：F810.42" 文献标识码：A

文章编号：1004-4914（2024）08-105-03

一、个人所得税专项附加扣除政策定义及发展历程

个人所得税作为国家税收体系的重要组成部分，对于调节收入分配、促进社会公平具有重要作用。个人所得税专项附加扣除是个人所得税的一项重要政策，旨在减轻纳税人的负担，促进税收公平。它包含子女教育、继续教育、大病医疗、住房贷款利息、住房租金、赡养老人、3岁以下婴幼儿照护等七项专项附加扣除项目。2018年12月，国务院印发《个人所得税专项附加扣除暂行办法》，首次引入了子女教育、继续教育、住房贷款利息、住房租金、大病医疗和赡养老人6项专项附加扣除， 办法自2019年1月1日起施行；2022年3月《国务院关于设立3岁以下婴幼儿照护个人所得税专项附加扣除的通知》印发，新增了3岁以下婴幼儿照护（以下简称“婴幼儿照护”）个人所得税专项附加扣除，政策自2022年1月1日起实施，我国个人所得税专项附加扣除由原来的六个增加为七个。新政策填补了3岁以下婴幼儿无专项附加扣除的空白，同时衔接了子女教育专项附加扣除；2023年8月国务院印发《关于提高个人所得税有关专项附加扣除标准的通知》，规定自2023年1月1日起，将婴幼儿照护和子女教育专项附加扣除标准，由每人每月1000元提高到2000元，将赡养老人专项附加扣除标准，由每月2000元提高到3000元。政策的密集出台说明国家希望运用个税专项附加扣除政策调节收入分配、促进社会公平的迫切需求。在此背景下，探讨现行专项附加扣除制度在家庭成员之间进行分配筹划，以达到节税的目的，具有积极的理论和实践意义。

二、七项专项附加扣除项目的可筹划方式

根据专项附加扣除项目的可分配属性具体分析七项专项附加扣除项目的可筹划方式。

（一）子女教育

子女教育的扣除主体是子女的法定监护人，主要是父母双方。父母可以选择由其中一方按照扣除标准的100%扣除，即一人每月2000元扣除，也可以选择由双方分别按照扣除标准的50%扣除，即一人每月1000元扣除。只有这两种分配方式，父母双方可以根据情况自行筹划。一般情况下，由收入较高的一方全额扣除，可以达到家庭节税的目的。如果家里有两个及以上子女的话，可筹划空间就更大了，因为每个子女均可有两种分配方式，可以对不同的子女选择不同的分配方式，比如子女甲可以选择由父母一方按照每月2000元的标准全额扣除，子女乙则可以选择由双方分别按照每月1000元的标准分摊扣除。父母双方可以根据各自收入情况做出最有利于家庭节税的分配方式，

（二）3岁以下婴幼儿照护

婴幼儿照护的扣除主体和分配方式跟子女教育专项附加扣除相同，它很好地衔接了子女教育专项附加扣除，弥补了我国3岁以下婴幼儿税收优惠政策的缺失。它的扣除主体也是法定监护人，主要是父母双方，所以建议子女教育和3岁以下婴幼儿照护两个项目可以放在一起进行家庭纳税筹划，根据父母双方的收入情况将两个项目灵活地在父母双方进行分配，以实现家庭纳税最优化。因此，子女教育和3岁以下婴幼儿照护均为可筹划项目。

（三）继续教育

继续教育的扣除范围包括学历（学位）继续教育和职业资格继续教育。根据不同的情况，可筹划属性是不同的。个人接受本科以上（不含本科）学历（学位）继续教育和职业资格继续教育的支出均由纳税人本人扣除，因此，在家庭层面是不可以筹划的；个人接受本科及以下学历（学位）继续教育，符合规定扣除条件的，可以选择由纳税人父母按照子女教育标准即2000元/月/每个子女扣除，也可以由纳税人本人按照继续教育扣除标准即400元/月扣除。这种情况下，纳税人和其父母之间可以根据收入情况进行筹划扣除，以达到家庭节税的目的。

（四）住房贷款利息

纳税人未婚，住房贷款利息支出由纳税人本人扣除，因此是不可筹划的；纳税人已婚，经夫妻双方约定，可以由其中一方扣除，这种情况下，夫妻双方可以根据各自收入情况进行筹划，一般由收入较高的一方全额扣除，可以达到家庭节税的目的；还有一种情况，夫妻双方婚前分别购买住房发生的首套住房贷款利息支出，婚后可以选择其中一套购买的住房，由购买方按照扣除标准的100%即1000元/月扣除，也可以由夫妻双方对各自购买的住房分别按扣除标准的50%即500元/月扣除。这种情况也可以由夫妻双方进行筹划，选择有利于家庭的分配方式，以达到家庭节税的目的。

（五）住房租金

住房租金的扣除主体是纳税人本人，如果纳税人未婚，则是不可以筹划的。若是已婚状态，则分两种情况，一种情况是夫妻双方主要工作城市不相同，则由双方分别扣除，这种情况也是不可以筹划的，另外一种情况是夫妻双方主要工作城市相同，则只能由一方扣除，这种情况是可以筹划的，一般由夫妻两人中收入较高的一方全额扣除，可以达到家庭节税的目的。

（六）赡养老人

如果纳税人是独生子女且父母有一位或多位年龄达到60周岁，则由纳税人本人按照每月3000元定额扣除，如果纳税人只有一个兄弟姐妹，则由纳税人按照每月1500元定额扣除，这两种情况均是不可以筹划的。如果纳税人拥有三个及以上兄弟姐妹，则由纳税人与兄弟姐妹分摊3000元/月的扣除额度，这种情况下，纳税人可以与兄弟姐妹之间进行筹划。对于收入较低甚至没有达到起征点的兄弟姐妹可以少分摊一些，对于收入较高的可以多分摊一些，以达到家庭整体节税的目的。需要注意的是，每人分摊的额度不能超过每月1500元。

（七）大病医疗

满足大病医疗扣除条件的，纳税人本人发生的医药费支出可以选择由本人或者其配偶扣除，未成年子女发生的大病医疗费用支出也可以选择由父母一方扣除，而且纳税人及其配偶、未成年子女发生的医药费用支出，可按规定分别计算扣除额。由此可见，大病医疗是可以在夫妻双方之间进行筹划的。由于大病医疗可扣除金额比较大，所以对家庭整体纳税情况会产生较大影响，如果筹划得当，可以大大减少家庭税负。

综上所述，子女教育、3岁以下婴幼儿照护、大病医疗这三种专项附加扣除属于家庭可以筹划的项目；继续教育、住房贷款利息、住房租金、赡养老人这四种专项附加扣除根据纳税人的情况不同，可筹划属性不同。

三、案例分析——基于家庭纳税的视角

杨某是独生子女，杨某的妻子是非独生子女，有一个哥哥，俩人的父母年龄均已达到60周岁。两人有两个子女，一个上小学，一个2周岁。两人五年前购买了住房，享受首套住房贷款利率，目前仍然在还贷中。杨某于2022年9月考上了在职博士研究生，目前在读，杨某的妻子于2023年获取了会计高级专业技术资格证书。假定杨某和其妻子的年收入除了扣除起征点（5000元/月）及“三险一金”专项扣除之外，仅有专项附加扣除项目影响其应纳税所得额。杨某年收入扣除起征点（5000元/月）及“三险一金”专项扣除之后，应纳税所得额（扣除专项附加扣除之前）为232800元；杨某的妻子年收入扣除起征点（5000元/月）及“三险一金”专项扣除之后，应纳税所得额（扣除专项附加扣除之前）为177600元。下面计算分析2023年专项附加扣除之后杨某和其妻子的应纳税所得额，及专项附加扣除不同分配方案下杨某家庭纳税情况。

（一）家庭不可筹划专项附加扣除项目

1.赡养老人专项附加扣除。杨某是独生子女，父母年龄已经达到60周岁，可以享受每月3000元的赡养老人专项附加扣除；杨某的妻子只有一个哥哥，父母年龄已经达到60周岁，她可以跟哥哥分摊，享受每月1500元的赡养老人专项附加扣除。

2.继续教育专项附加扣除。杨某2022年考取了在职博士研究生继续教育，目前在读，则可以享受每年400×12=4800元的继续教育专项附加扣除，由于是本科以上学历（学位）继续教育，所以只能由本人扣除；杨某的妻子于2023年获取高级会计专业技术资格证书，可以在获取证书的当年也就是2023年一次性享受3600元继续教育专项附加扣除。

（二）家庭可筹划专项附加扣除项目

1.住房贷款利息专项附加扣除。由于夫妻两人于5年前购买住房，享受首套住房贷款利率，所以2023年享受每月1000元专项附加扣除。由于属于婚后购买住房，可以选择由夫妻一方扣除。杨某收入高于其妻子，所以建议由杨某全额扣除，即1000×12=12000元/年。

2.子女教育专项附加扣除和3岁以下婴幼儿照护专项附加扣除。杨某和其妻子的两个子女，一个可以享受3岁以下婴幼儿照护专项附加扣除，一个可以享受子女教育专项附加扣除。由于两项专项附加扣除项目的分配方式及扣除金额相同，所以可以放在一起筹划。有五种分配方案，方案一：两个子女全部由杨某享受扣除，即杨某享受2000×2×12=48000元每年专项附加扣除；方案二：两个子女全部由杨某的妻子享受扣除，即杨某妻子享受2000×2×12=48000元每年专项附加扣除；方案三：杨某和其妻子各享受一个子女扣除，即俩人均享受2000×12=24000元每年专项附加扣除；方案四：杨某全额享受一个子女教育扣除，另外一个子女由杨某和其妻子分摊扣除，即杨某享受子女扣除：2000×12+1000×12=36000元每年专项附加扣除，杨某妻子享受子女扣除：1000×12=12000元每年专项附加扣除；方案五：杨某妻子全额享受一个子女教育扣除，另外一个子女由杨某和其妻子分摊扣除，即杨某妻子享受子女扣除：2000×12+1000×12=36000元每年专项附加扣除，杨某享受子女扣除：1000×12=12000元每年专项附加扣除。下面根据五种方案分别计算2023年杨某家庭纳税额：

方案一：杨某年应纳税所得额为：

232800-36000-4800-12000-48000=132000元

杨某年应纳税额为：10680元

杨某妻子年应纳税所得额为：177600-18000-3600=156000元

杨某妻子年应纳税额：14280元

家庭纳税额：10680+14280=24960元

方案二：杨某年应纳税所得额为：

232800-36000-4800-12000=180000元

杨某年应纳税额为：19080元

杨某妻子年应纳税所得额为：

177600-18000-3600-48000=108000元

杨某妻子年应纳税额：8280元

家庭纳税额：19080+8280=27360元

方案三：杨某年应纳税所得额为：

232800-36000-4800-12000-24000=156000元

杨某年应纳税额为：14280元

杨某妻子年应纳税所得额为：

177600-18000-3600-24000=132000元

杨某妻子年应纳税额：10680元

家庭纳税额：14280+10680=24960元

方案四：杨某年应纳税所得额为：

232800-36000-4800-12000-36000=144000元

杨某年应纳税额为：11880元

杨某妻子年应纳税所得额为：

177600-18000-3600-12000=144000元

杨某妻子年应纳税额：11880元

家庭纳税额：11880+11880=23760元

方案五：杨某年应纳税所得额为：

232800-36000-4800-12000-12000=168000元

杨某年应纳税额为：16680元

杨某妻子年应纳税所得额为：

177600-18000-3600-36000=120000元

杨某妻子年应纳税额：9480元

家庭纳税额：16680+9480=26160元

由此可见，方案四家庭纳税额最小，可以选择方案四分配专项附加扣除项目，以达到家庭纳税最优化。

四、家庭纳税筹划建议

（一）树立家庭纳税筹划意识

传统的缴纳税款方式是个人单独纳税，每个人纳税情况只跟个人收入情况相关。个税专项附加扣除政策的引入，将家庭纳税筹划提上日程，如果筹划得当，可以减少家庭整体纳税税负，使家庭整体受益。所以改变传统的个人单独纳税的思想，建立家庭纳税筹划意识至关重要。

（二）学习税务相关政策

税务筹划是一项专业性比较强的工作，需要熟悉相关税务政策才能做好税务筹划，达到节税目的。纳税人需要在遵守相关法律法规的前提下，运用国家的税收优惠政策，享受国家赋予公民的节税权利。所以，学习税务相关政策，做到懂法、知法并熟练运用，才能将税收筹划工作做好。

（三）家庭成员一起运用税务系统进行个税年度汇算清缴

次年的3月到6月之间需要进行上年个人所得税年度汇算清缴，登录个人所得税APP或者税务局指定客户端系统会自动汇集每个人的收入情况并计算出每个人的应缴税额（或应退税额）。其中个税专项附加扣除项目数据是可以自行维护的。家庭成员可以一起做个税年度汇算清缴，将个税专项附加扣除项目在不同家庭成员之间进行分配，根据系统自动计算出的应缴税额（或应退税额）进行汇总，寻找家庭纳税额最优方案。

五、结语

个税专项附加扣除政策的引入，将家庭纳税筹划提上日程。随着国家不断运用个税政策调节收入分配、促进社会公平，纳税人也应该与时俱进，树立家庭纳税筹划意识，学习税务专业知识，熟练运用税务报税系统进行家庭纳税筹划，以充分享受国家赋予每个公民的节税权利，促进税收公平。

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（作者单位：中国科学院数学与系统科学研究院 北京 100190）

（责编：贾伟）