碳税征管国际实践下对国内碳税征税主体的探索

林灵岭，吉胜男，沈小燕

（南通大学 经济与管理学院，江苏 南通 226019）

一、引言

改革开放以来，中国工业化进程得到了快速发展，中国经济进入了高速增长的阶段。然而，以“高能耗、高排放、高污染”为特征的粗放型发展模式造成了严重的环境污染和生态破坏，过度的能源消耗产生了大量二氧化碳等温室气体，严重制约了中国经济的可持续发展。国际能源署数据显示，2006 年我国碳排放量超过美国成为世界第一大碳排放国并呈现逐年递增的趋势（Wang 和Guo，2022）[1]，人均碳排放水平也已超过世界平均水平，2020 年我国碳排放量达到全球碳排放量的30.7%。美国耶鲁大学和哥伦比亚大学联合研发的《2022 年环境绩效指数报告》显示，在公布的180 个国家的环境绩效指数排名中，我国排在第160 位。这些都反映了我们国家环境污染和生态破坏的严重性。党的十九大以来，随着我国经济由高速增长向高质量发展的转型，我国在发展经济的同时对环境质量也提出了新的要求，并采取了一系列积极有效的环境保护政策和节能减排措施促进环境质量改善。

作为碳排放大国，中国积极承担碳减排责任，主动参与到全球气候治理行动中。自2016 年我国签署《巴黎协定》以来，我国积极采取碳减排措施，促进节能减排。2020 年，习近平总书记在第七十五届联合国大会一般辩论上提出：“中国将提高国家自主贡献力度，采取更加有力的政策和措施，争取2030 年前实现碳达峰，2060 年前实现碳中和”。为稳步推进碳达峰行动，我国积极制定了《2030 年前碳达峰行动方案》，方案包括总体要求、主要目标、重点任务、国际合作和政策保障，并强调建立健全有利于绿色低碳发展的税收政策体系，落实和完善税收优惠政策，更好地发挥税收对市场主体绿色低碳发展的促进作用。2022 年11 月，党的二十大报告中强调推动绿色发展，积极稳妥推进碳达峰碳中和。这些均充分体现了我国在促进经济高质量发展的同时，积极参与全球气候治理的担当。“十四五”规划指出要积极推动绿色发展，促进人与自然和谐共生，“十四五”期间能源强度与碳排放分别较2020 年降低13.5%和18%。在人与自然和谐共生的发展趋势下，我国对碳排放总量和能源强度的“双控”势在必得。目前，我国碳排放权交易市场已于2021 年7 月正式上线，第一个履约周期在2022 年1 月顺利结束，碳排放权交易市场已取得阶段性成效。然而，碳排放权交易市场对控制碳排放的能力仍然有限，有必要积极探索其他重要环境政策工具。

根据国际经验，较为常用的碳减排政策有碳排放权交易政策和碳税两种。截至2020 年末已有30多个国家和地区选择碳税作为减排工具，其中有15个国家和地区同时实施了碳税和碳排放权交易两大政策手段，两者互补利弊，取得了显著的效果（陆春华等，2022）[2]。从我国实际情况来看，我国正式上线碳排放权交易市场虽已取得阶段性成果但尚不成熟，初期发展稳定但市场容纳性不足。开征碳税在一定程度上能够弥补碳排放权交易市场存在的短板，对于加快应对气候变化问题，优化产业和能源结构，带动整体经济水平提高，发挥税收在绿色发展中优化初次分配结构具有重要作用。因此，积极探索碳税制度框架并开征碳税对于我国构建绿色税收制度体系和实现“双碳”目标具有重要意义。

二、国内外碳税政策研究现状

碳税是以化石燃料（煤、石油、天然气等）的碳含量或二氧化碳排放量为依据，对企业或消费者征收相应税收的一种税。碳税的主要目的是减少温室气体的排放，实现环境保护。1920 年，英国著名经济学家庇古在《福利经济学》中将“庇古税”的定义明确为根据污染者造成的危害向排污者征税，进而实现减少污染物排放，碳税正是由“庇古税”进一步发展得来（赵锦辉，2008）[3]。通过对现有文献的梳理总结，不难发现当前国内外学者关于碳税政策的研究大部分集中在探索碳税政策推行所需设计的制度问题上。主要表现为制定的碳税税率、碳税计征方式以及碳税收入的使用方式三个方面。

在碳税税率方面，碳税初始税率较低，但随着政策推行后实际国情的变化发展而逐步提高。陈旭东等（2022）[4]列举了部分国家和地区碳税初始税率、2020 年税率以及预计2030 年达到的税率，发现除日本以外，其他国家和地区目前的碳税税率均高于初始税率，且呈持续上升趋势。陈旭东等（2022）[4]认为日本碳税初始税率较高后大幅下降是因为将碳税作为石油煤炭税的附加税，且将计税依据从原来化石燃料的含碳量改为二氧化碳排放量，然而在未来将与其他发达国家和地区一样碳税税率呈上升趋势。李桃（2022）[5]认为碳税初始税率较低且碳税整体税率水平较低，国家再根据目标实现情况，结合考虑企业适应程度和承受能力，逐步提高碳税税率。

在碳税计征方式方面，碳税的计征依据由化石燃料的碳含量向碳排放量转换，即从以燃料为依据转变为以排放为依据。根据世界银行的全球统计情况，现征收碳税的国家中，有17 个国家以碳含量为计税依据，9 个采用以碳排放量为计税依据（西班牙难以归类）。许文（2021）[6]认为选择碳排放量为计征依据较为契合碳税加强碳减排的目的，且2017 年后开征碳税的国家大多选择以现实排放为依据。陈旭东等（2022）[4]通过总结发达国家碳税发展历程发现以燃料为依据具有测算简单但缺少精确度的特征，为了更好地激励低碳技术发展且显著反映政策实施效果，多个国家选择将计税依据改为碳排放量。此外，他们提到更多国家以碳估算排放量为依据通过燃料碳含量及科学公式估算碳排放量，以此弥补技术和成本的缺陷。

在碳税收入的使用方式方面，坚持税收中性原则，充分发挥碳税收入的“双重红利”效应。刘琦（2022）[7]提出观点将碳税收入纳入一般公共预算，由政府宏观调控。瑞典、挪威和芬兰等国家均不设置规定用途，将碳税全部收入作为中央政府的整体预算，科学合理支配资金，协调发展环境保护和经济增长。而李桃（2022）[5]赞成这个观点，认为需要保持碳税中性，不将碳税收入以减免优惠或直接返还的方式再还给企业和居民个人，正如英国通过降低企业员工国民保险金来缓解开征碳税带来的经济负担，丹麦通过补贴鼓励绿色技术创新、提高清洁能源使用率。

综上所述，现有国内外关于碳税的研究主要集中在总结归纳碳税税率的初始税率及未来增长趋势，不同时期对碳税计税依据的不同选择以及多数国家选择的碳税收入的使用方式，对国际碳税征税主体的总结探索以及国内推行碳税政策时所需选择的征税主体研究尚且不足。基于上述分析，本文的边际贡献在于：第一，通过政策和研究梳理归纳国际碳税征税主体的选择；第二，将国际经验的总结和我国实际国情以及碳排放权交易市场的发展现状结合，得出我国推行碳税政策所选择碳税征税主体的结论。

三、国际社会碳税征税主体的选择

碳排放权交易和碳税都是促进碳减排的有力工具，各国政府结合本国国情采取不同的碳减排制度，选择不同的碳减排工具。两大碳减排工具共同作用于减少碳排放，解决环境问题，但两者使用的方法和环境存在一定差异。碳排放权交易是数量导向的政策工具，企业在碳排放权市场上通过交易的方式买卖二氧化碳的排放权，从而借用资本的力量推动企业减少二氧化碳排放。碳排放权交易市场是人为控制的市场，存在管理设计规则，需要一定金融监管能力，因此，碳排放权交易市场较为适合金融市场发达完善的地区。碳税是以价格为基础的政策工具，通过对二氧化碳排放量定价收取费用以达到激励企业减少碳排放，管理监管较为简单，但作为税收的一种需要经过严格的程序，缺少灵活性。碳排放权交易和碳税两者有利有弊，具有不同的市场适应性，可根据实际情况选择或结合使用。

碳税在国际上已经得到了广泛的运用，发展历程可以分为三个阶段。第一阶段是以芬兰、瑞典、挪威、丹麦为代表的首批征收碳税的欧洲国家，初步制定碳税制度；第二阶段是以日本、澳大利亚为代表的国家在欧盟碳排放交易体系（European Union Emissions Trading System，EUETS）建立后对碳税进行开征尝试；第三阶段是以南非、加拿大为代表的国家在保护世界环境上达成共识，并且在《巴黎协定》等国际协议的推动下开征碳税（葛杨，2021）[8]。本文对三个阶段代表国家的碳税政策推出的情况进行归纳，如表1 所示。在三个阶段分别选取典型国家，深入研究其碳税征收历程，着重对其碳税政策征收对象进行探索归纳，为我国碳税征收主体的选择提供建议。

表1 部分国家碳税实施现状

（一）瑞典碳税对能源密集型企业高度宽容

作为经济发达并且城市化和工业化程度较高的国家之一，瑞典重视保护环境和节约能源，在1988 年就引入了环境税，瑞典环境税收规模大且种类多有特色，包括了能源税、汽油税、废物税、农药税等，碳税也包含其中①来源于中国碳交易网（2014）。。1991 年瑞典紧随在芬兰之后开始实行碳税制度，是欧洲首批推出碳税政策的国家，借鉴芬兰的做法，瑞典在碳税征税对象和范围设计上与芬兰选择了类似的标准，同时对家庭和企业征收碳税。但与芬兰不同的是，为了保护本国产业竞争力，瑞典政府提出了系列针对工业企业缴纳碳税的税收优惠方案。1991 年碳税刚实施时，工业企业的税率相对于普通税率削减了50%，1993 年瑞典对工业企业征收的碳税税率进一步削减为普通税率的25%，直到实行环境的发展日益趋稳，1997 年开始政府对工业企业的征税税率又回归到50%。除此以外，尤其值得重视的是，为了维持经济的稳定发展，对于高能耗能源密集型企业瑞典政府还制定了额外的税收优惠措施，可以得到一定的税收返还，且从2004 年开始瑞典的能源密集型企业还可以享受电力税豁免税收优惠政策。需要提及的是，瑞典对能源密集型企业的认定标准并不严苛，因此瑞典几乎一半的企业都能获得税收返还，碳税对能源密集型企业高度宽容，一些高能耗能源密集型企业如电力生产企业甚至可以不用缴纳碳税（范允奇和王文举，2012）[9]。

（二）丹麦碳税对能源密集型企业适配度低

作为世界上最早开征碳税国家之一的丹麦在1992 年就开始征收碳税，丹麦推出的初期碳税主要面对的是居民，1992 年5 月，率先对居民征收碳税，到1993 年1 月，碳税的征收主体扩大到了企业，虽然1992 年开始碳税也对企业进行征收，但是1993年以前工业企业的税收可以得到全额返还。虽然丹麦的碳税政策征收主体扩大到了企业，但政府对本国工业企业依然实行较大幅度的税收优惠，1993—1995 年工业企业的碳税税率进行了50%的减免，并且高能耗工业企业拥有更多的税收优惠：第一，对于应缴碳税占收入与净收入差额1%～2%的工业企业，对于超过1%的部分实行50%的税收返还；第二，对于应缴碳税占收入与净收入差额2%～3%的工业企业，对于超过2%的部分实行75%的税收返还；第三，对于应缴碳税占收入与净收入差额2%～3%的工业企业，对于超过3%的部分实行90%的税收返还。另外对于没有享受到90%税收返还的工业企业，如果缴纳的碳税达到1 320 欧元，在1995 年以前可以享受政府提供的额外税收优惠（范允奇和王文举，2012）[9]。与此同时，有学者采用差分法（DID）对北欧五国的实际减排效果进行了综合评估。研究结果表明，由于某些国家对某些能源密集型产业实施了较大的税收减免政策，碳税的减排效果被削弱，丹麦便是其中一个典型国家（Lin 和Li，2011）[10]。由此看出，丹麦推行碳税时虽然征收范围包括所有企业，但是大量针对能源密集型企业税收减免政策的实施，导致碳税的推出对这些能源密集型企业的转型升级失去了一定的推动力，不能达到碳减排、保护环境的最终目的，碳税对能源密集型企业的适配度不高。

（三）澳大利亚对能源密集型企业采用浮动税率

澳大利亚在2012 年推行了碳税政策，早在1993年，麦克杜格尔政策研究中心就使用了一个增强的ORANI 模型对碳税的影响进行模拟，结果表明，碳税提高了产出价格，尤其是能源密集型商品的价格，这导致了贸易行业竞争力的丧失。国内生产总值（GDP）下降了0.9%，就业率下降了1.2%，实际工资上升了1.9%。一些能源密集型行业受到碳税的严重影响，金属生产萎缩6.5%，矿业萎缩5.8%，电力、天然气和水萎缩3.4%。在2012 年碳税政策推出后的一年内，澳大利亚的电费上涨了10%，消费者物价指数增长了0.7%（Meng 等，2013）[11]。结合理论研究和实践，澳大利亚政府推行2012 年7 月至2015 年6 月为固定税率，2015 年7 月开始转变为浮动税率，并对能源密集型企业实施过渡性援助政策，澳大利亚的碳税政策才能顺利得到推行。

（四）南非对能源密集型企业配套免税补贴政策

南非几乎所有电力都来自燃煤发电，是全球第12 大温室气体排放国，也是世界第14 大污染国，早在2003 年南非就已达到了4.46 亿吨的二氧化碳排放量，并且根据南非本国环境部预测，截至2025 年二氧化碳排放量将再度增加不少于1 亿吨，达到5.5 亿吨之巨①数据来源于世界气象组织（2019）。。为了积极应对气候变化，阻止全球气候危机的恶化，履行《巴黎协定》的有关承诺和肩负温室气体减排责任，南非政府提议并推出碳税法案。碳税法案于2019 年6 月1 日正式生效，南非成为非洲首个实施碳税的国家。征收碳税的提议在2010年就已被提出，但一直推迟到2019 年才实施的原因主要有两个，一是南非市场缺乏清洁燃料供应，立即引入碳税会加重车企和燃油生产企业的负担，不利于国内经济发展；另一个则是由于矿业巨头、钢铁制造商和国家电力公司等能源密集型企业的反对（Alton 等，2014）[12]。学者在全球可计算一般均衡模型（GTAP-E-PowerS）框架下，建立了一个覆盖全排放的碳价格新机制，以提高气候变化和能源政策评估的能力和准确性。开发的模型随后被用于检验南非碳税的潜在影响。结果表明化石工业部门的情况尤其糟糕，国内生产竞争力大大下降，而清洁和可再生能源部门则需要扩大生产（Nong，2020）[13]。基于本国对化石燃料高度依赖的实际情况，南非在开征碳税初期就制定了较为温和的征税标准，对以能源密集型企业配套出台系列免税补贴政策，并承诺电力价格保持在相对稳定状态。由此可见，碳税对能源密集型企业的影响过大，需谨慎考虑。

（五）加拿大给予资源密集型经济体巨大资金资助

加拿大自2008 年7 月起对所有燃料征收碳税，截至2019 年才宣布正式实行碳税政策，在这十多年的过程中，加拿大碳税政策经历了一波三折。加拿大的目标是到2030 年将温室气体排放量在2005 年的基础上减少30%，实现全经济范围的排放目标，进而全面开启征收碳税。其中，矿物和燃料的生产往往集中在加拿大西部各省（即阿尔伯塔省和萨斯喀彻温省），萨斯喀彻温省是加拿大的一个具有代表性的省，人口密度低，领土大，化石燃料能源储量丰富。一项碳税对萨斯喀彻温省的一系列直接和间接的社会经济影响的研究报告中显示：像萨斯喀彻温省这样资源密集型的经济体，几乎没有机会转换燃料，征收碳税只会导致收缩经济活动，而不是调整经济活动（Liu 等，2018）[14]。而现实也印证了这一观点，由于碳税政策极大地打压了能源密集型企业，加拿大西部的各省开始大规模发起脱加活动，妄图实现自治独立，碳税征收力度过大更是导致西部经济持续低迷，能源企业开始南迁，向美国转移。为了稳定大量能源密集型企业，维持经济的增长，防止这激进的碳税政策进一步打压能源经济，加拿大总理给予了阿尔伯塔省和萨斯喀彻温省巨大的资金援助。加拿大一波三折的碳税征收政策历程验证了盲目对所有能源企业征收碳税的不合理性，能源密集型企业应被给予相应调整的碳税政策。

四、我国碳税征税主体的选择

（一）目前碳排放制度面对的主体

2021 年7 月16 日，全国碳排放权交易市场启动上线交易，据全国碳排放权交易市场数据显示，自交易市场上线以来，成交量屡创新高，截至11 月全国碳排放配额累计成交量达到了2 491.42 万吨，累计成交金额突破11 亿元。首个被纳入全国碳市场的行业是发电行业，我国发电行业是全国最大的碳排放行业，2020 年全国火力发电企业产生的二氧化碳占2020 年全国二氧化碳总排放量的51%。除此以外，《中国上市公司碳排放排行榜（2021）》显示，目前全国碳排放权交易市场主要面对的行业还有石化、化工、建材（包含水泥）、钢铁、有色、造纸、航空等，这些行业2020 年度碳排放量都在千万吨以上，碳排放量排名前十的企业排放量均在亿吨以上，它们的排放总量几乎超越剩余所有企业的碳排放量总和，覆盖了大部分高能耗能源密集型企业。国内碳排放制度还尚未成熟和完善，需要结合国家现状和市场环境逐步推进，暂时容纳度较为局限，主要面对的主体是大部分高排放的高能耗能源密集型企业，这些企业的年碳排放量均在百万吨以上。

（二）基于碳排放主体现状应选择的碳税主体

国内碳排放制度2021 年7 月正式启动，还需要较长的时间完善发展，但阻止环境问题进一步恶化迫在眉睫，为加快实现碳达峰、碳中和目标，可以结合国际减排的政策措施经验，在国内将碳排放交易权和碳税两个减排工具同时推行。根据加拿大、南非、澳大利亚、瑞典、丹麦等国家的碳税征收经验，碳税不适用于高能耗能源密集型企业，各国政府为保护产业的国际竞争力在征收碳税的同时推出的面向高能耗能源密集型企业的系列税收优惠政策无法促使企业转型升级减少碳排放，意味着碳税对高能耗能源密集型企业的影响甚微。同时，根据现阶段我国国情，全国碳排放权交易市场短时间内无法面对碳排放量相对较低的中小企业，对中小企业不能起到鼓励减少碳排放的作用，缺乏了一定的容纳度。当下，国内碳排放权市场的主体以年排放量百万吨以上的高能耗能源密集型企业为主，结合国际经验和我国国情，可以选择对国内年碳排放量百万吨以下企业征收碳税。

（三）特殊主体免征碳税

1.蓝碳型厂商。生产海洋碳汇产品的厂商被称为蓝碳型厂商，海洋碳汇可以通过微型生物碳泵（Microbial Carbon Pump，MCP）机制储碳，达到减少碳排放甚至实现负排放的目的。与此同时，海洋碳汇本身就兼有生态效应和经济效应。生态效应体现在海洋碳汇产品能够吸收大气中的二氧化碳，经济效应体现在两个方面，一方面海洋碳汇产品吸收一定二氧化碳后给其厂商提供了一定的碳排放空间；另一方面以部分海洋碳汇产品的观赏食用等价值为基础形成的产业已成规模，两个方面都能产生显著的经济效应（程娜和陈成，2021）[15]。综合考虑海洋碳汇的双重效应，吸收减少大气中二氧化碳，达到减少碳排放的目的，同时，带动经济稳步发展。因此，蓝碳型厂商应被选择为免征碳税的主体。

2.使用可再生能源企业。可再生能源是绿色低碳能源，主要包括风能、太阳能、水能、生物质能等，对环境没有不利影响，近年来成为中国能源转型变革的战略目标，受到政府大力提倡。在国家政策的倡导推动下，在实现碳达峰、碳中和目标的要求下，中国能源行业日渐强大，可再生能源开发利用规模日益壮大，2020 年大规模可再生能源的开发利用减少二氧化碳的排放量近20 亿吨，有效减少了大气污染。与此同时，伴随着中国能源行业的强大，越来越多的企业响应国家号召，转型升级使用可再生能源，以此减少生产制造过程中产生的大气污染，大力减少碳排放。对于此类已转型成功或正在转型过程中的企业，国家应选择免征碳税，以鼓励企业能源转型，减少工业企业碳排放，确保如期实现碳达峰、碳中和的目标。

3.居民家庭。居民日常家庭生活中无法避免碳排放，主要包括做饭、洗衣、电器运行等。与工业企业的碳排放量相比，家庭日常碳排放量显得凤毛麟角，不会大幅加重大气污染，又因近年来绿色生活、绿色出行的不断倡导，有意识减少碳排放的居民人数日益增长，家庭日常碳排放量日益减少。大多已正式实施碳税的国家如丹麦、瑞典、荷兰等在政策落实初期为避免加重居民家庭负担，主要针对工业企业等高排放行业征收碳税，得到居民对政策的响应，使碳税平稳推进。结合国际碳税经验，我国碳排放巨头主要在工业企业，有效减少碳排放要求对工业企业进行约束激励，同时，我国刚实现全面小康社会不久，部分地区居民家庭负担还未完全减轻，且居民家庭碳排放量较少，所以国家在选择碳税征税主体时可以暂时排除居民家庭，在碳税政策平稳推行之后再进一步进行选择。

五、结语

如今，大气污染指数不断上涨，人类生活环境日益严峻，我国高度重视气候问题，积极践行国际气候承诺，多样化采取政策措施应对大气污染。二氧化碳的过量排放是加剧大气污染的主要原因，因此，减少碳排放是保护环境的必要途径。2021 年7月，碳排放权交易市场已正式上线，主要面对的主体是大部分高排放的高能耗能源密集型企业，但制度尚未成熟，在“双碳”目标的引领和绿色经济发展需求的推动下，我国可以考虑开征碳税，将碳税和碳排放权交易结合推行，优势互补。结合前文国际经验分析和国内现状考察，可以选择对国内年碳排放量百万吨以下企业征收碳税，且对部分特殊征税主体实行免征碳税的优惠政策。

此外，研究我国碳税征税主体的选择具有一定的现实意义。在推动碳减排方面，碳税以化石燃料的碳含量或二氧化碳排放量为依据，对企业或消费者征收相应税收，鼓励企业和消费者减少碳排放，减缓全球温室效应、海平面上升、极端天气等恶性气候变化；在推动可持续发展方面，碳税的推出会显著提升高能耗能源密集型企业的成本，从而激励企业投资和采用可再生能源，加强低碳创新，推动清洁能源转型；在提供财政支持方面，推行碳税可以给政府提供稳定的收入来源，进而推动政府给予可持续发展项目更多资金支持，同时有利于更好地采取措施应对极端气候变化；在鼓励国际合作和提高社会意识方面，实施碳税可以指引公众增强环境保护意识，在日常生活中注重环保，同时实施碳税可以促进全球协调行动，国际社区积极合作，共同应对全球气候变化。总之，碳税推行的现实意义在应对全球气候挑战和实现可持续发展目标两个方面具有重要作用。