出版企业纸质图书出版物计提跌价准备的研究

彭桃艳

摘要：存货在出版企业流动资产中占比较高，是企业日常管理中最重要的资产。因其存货中的纸质图书拥有数额大、种类多、版次多、印次多、收发频繁等特性，其所面临的减值风险相对而言也很高。笔者根据出版企业的实务特点，以库存占比最大的纸质出版物图书作为存货跌价准备的研究对象，分析出版企业计提存货跌价准备的要求、意义和难点，并从风险监管等角度提出具体化的应对措施。旨在帮助出版企业能够真实准确地反映其出版物的账面价值，期望该研究对提升出版企业会计核算水平具有借鉴作用。

关键词：出版企业；图书；存货跌价准备

一、存货跌价准备概述

按照《企业会计准则第1号：存货》规定，资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。存货成本高于其可变现净值的，应当计提存货跌价准备，计入当期损益；如果存货成本低于其可变现净值，期末存货仍按成本计量。

存货是企业一项特别重要的流动资产，存货跌价准备是企业按照会计准则要求在其持有以备出售的产成品、在产品和在途物资等出现可变现价值低于账面成本计提的一种损失，是基于稳健性原则对减值部分所采取的处理方式。企业基于实质重于形式以及客观性原则，采用“成本与可变现净值孰低法”计提存货跌价准备，有利于反映企业存货的真实情况的同时，还可以有效避免风险。

二、出版企业计提存货跌价准备的要求和意义

出版物行业是一个知识密集型行业，既有一般行业属性，也有其独特属性，即必须将社会效益排在首位，在此基础上实现经济效益。图书作为特殊的商品，是文明传承的重要载体，集知识传播和精神于一体。近年来，受新冠疫情的影响，使部分融合短板出版企业的运营模式遭受冲击，传统出版尤其是纸质出版物影响很大，从编辑出版、销售推广、物流配送、门店销售等各个环节均受到了不同程度的影响和冲击，实体书店遭受的重创特别大，甚至面临生存危机。随着出版市场竞争以及媒体融合时代的到来，图书生命周期缩短，图书库存积压一直是困扰出版行业的难题。

（一）《企业会计准则》对于出版物跌价准备计提的要求

由于出版物存货具有较强的时效性和图书滞销损失较大的特点，出版单位应在每年度年末，对库存出版物存货全面盘点清查并进行分年核价，参照《新闻出版业会计核算办法》的规定针对出版物存货提取减值准备，采用“分年核价，提取提成差价”的办法；针对纸质图书明确分三年提取，当年出版的不提。

所有各类提成差价的累计提取额不得超过实际成本。

由于出版物的时效性较强，出版行业按照行业特有属性和谨慎性原则，为了准确地计量存货，按照《新闻出版业会计核算办法》的规定，在“存货跌价准备”科目下补充设置了“出版物提成差价”明细科目，对存货跌价準备的计提，详细地提出了相应的要求和标准。

（二）出版物计提存货跌价准备的意义

对于大部分出版企业来说，库存纸质图书是最为重要的一种存货，在流动资产中占比较高，在出版企业中占据核心地位。

库存纸质图书因品种繁杂、数量较大、时效性强加上日常收发频繁等因素，其减值风险较高。故出版企业对纸质出版物计提减值准备是最为重要、最需要关注的一项重要工作。

出版企业计提存货跌价准备在满足会计核算谨慎性要求的同时，具体而言，计提存货跌价准备的积极意义主要有以下几个方面。

1. 有利于会计信息的准确核算

通过计提“出版物提成差价”，有利于出版企业存货规范的计量和期末价值真实、准确地反映，使得图书价值更贴近实际和市场，企业的会计信息更加准确。

2. 防止利用存货跌价准备进行利润操纵

因为存货的可变现净值需要参考市场价值或同类商品，难以确定，在一定程度上使得存货跌价准备的计提期没有标准、存在着随意性。通过计提存货跌价准备，不仅能准确地反映期末库存纸质图书的真实价值，更有益于企业对资产进行夯实，也能够对企业的成本和库存管理进行控制，在满足企业发展需求的同时，更加真实地反映了企业的盈利能力。

3. 提高经营管理水平，优化资产结构

出版企业出版的图书金额大、数量多、品种多、风险高，库存一直居高不下，对于当年度未销售的出版物，出版企业根据自身企业的特点确定提成差价计提标准，有效地防止了资产和利润虚夸的现象，有利于提高企业的风险防范能力和降低企业潜在的风险，对出版企业的快速发展和持续经营起到积极的推动作用。

三、出版企业计提存货跌价准备的难点分析

《新闻出版业会计核算办法》是由财政部印发的政策，有利于指导各新闻出版单位计提存货跌价准备，具有重要的指导意义和价值。由于各出版企业个体存在差异，其具有各自的特点，对于每个出版企业来说，需要在政策范围内，针对自身的具体问题进行分析与处理。根据提成差价的计提标准和实务操作，对纸质图书减值准备计提起关键作用的因素是：期末库存图书总定价（码洋）和出版时间（版龄）。

（一）期末库存图书码洋计量的难点分析

1. 日常管理及内控不完善等因素，导致期末库存图书账实不符

出版企业在库存盘点或资产清查时，库存图书账面数量与盘点数量差异悬殊现象较为普遍存在。造成此差异的原因有：一是图书的收发频繁，退换货极为普遍，对在库图书未定期进行实物盘点，或者盘点不准确、发行人员未及时准确地在系统中进行操作而产生；二是因为图书结算周期较长，一般在六个月以上，在途数量占库存总量的比重较高，在途网点较多，图书管理不到位或者无人管理等原因，一定程度上给盘点工作带来困扰。

2. 图书明细核算不正确，造成期末库存码洋数据不准确

出版企业期末存货，不仅包括库存存货，还包括已发货但尚未与经销商结算的在途图书。由于出版企业图书品种众多，图书码洋数据往往取数于 ERP 系统。图书从选题策划到出版印刷，ERP系统中的数据需要由不同流程中各个部门的经办人员在系统中进行操作。ERP系统中数据的准确性高度依赖前端各个流程，从图书立项到出版，成本支付、出入库等各环节均会影响财务库存核算的及时性和准确性，期末库存数量不准确，导致影响期末库存码洋的准确性。

（二）通过版龄计提减值的难点分析

1. 版龄划分时间点的选择

提取时间设置不够准确。纸质图书“出版物提成差价”提取的重要指标是出版时间。一般情况下，出版企业选择版权页记载的出版日期作为版龄划分的起点，当年出版的不提，按照自然年度以年末作为分界点，以此划分年限。

首先，此举没有考虑图书重印问题。

如表2所示，2019-2020年，全国共出版新版图书分别为213636种和203061种，其中重印品种占比56.32%和57.05%，近年来，图书出版总量持续增长，重印图书品种数和总印数增加，重印图书品种数连续几年超过新版图书，且差值继续扩大。在实际工作中，同一版次的图书可以多次印刷，即版权页标注的是前一年或者前两年的图书，却是在当年度重印的。此类重印图书的销售价值并没有随着重印的年份而下降，如古籍、工具书、教材等，故单纯以出版时间判定图书的价值显得不科学、不严谨。

其次，为了推广图书，我国会定期举办图书订货会、博览会等展会，每年9月至12月份会有集中出版大批图书，出版数量也较为集中。若笼统地按照自然年度划分版龄，则会存在此类图书未发生减值迹象，却将其纳入计提减值准备范畴，会与财务核算准确性、客观性原则相违背。

最后，委托代销是出版业的主要销售方式，无条件退货是普遍现象，退回的图书由于运输等原因非常容易造成污损毁坏，很难再次销售，实际上已成为废品。但是按照规定“出版物提成差价”的计提标准是随着出版时间的推移递增，其结果是已经失去销售价值而没有报废处理的库存图书，存货跌价准备要分三年才能提足。

2. 未按图书类别划分版龄

图书提取标准不够精确。《新闻出版业会计核算办法》中仅提出版龄划分计提标准，而未结合图书类别区分处理。“出版物提成差价”提取标准设置的初衷是为了防止出版单位利用“出版物提成差价”调节利润，但同时也导致了所计提的“出版物提成差价”不能真实反映实际经营状况。大部分图书生命周期很短，也就是一年的时间。当年出版的图书，特别是普通读物，如果当年没有销售出去，事实上就已经滞销甚至成为废品，销售价值剧减。

首先，教辅类图书难度分析。有些图书版龄相同，如近些年时效性较强的教辅教材。

如表3所示，此三家出版上市公司教材教辅类图书收入均超过图书发行总收入比重的60%，是公司发行收入的重要来源。同样的，其纸质图书存货量占比相应的也较大。教材教辅类图书具有较强的时效性，其销售周期在一年左右，超过期限滞销风险及损失很大。

其次，長销图书难度分析。长销书和畅销书相比，在短期内虽不及畅销书经济效益明显，但畅销书由于受火热程度影响，无法给出版企业带来持续长久的效益。长销书是书中之“宝”，此类图书一般具有持续性和传承性，销售周期一般在3年或更长时间，有些长销图书具有相对稳定的市场或者具有一定的收藏价值，只要妥善保管不造成其损毁，此类图书的减值与出版年限并无太大联系，有的甚至因为出版数量不多，较为稀有，还会随着出版时间的增加其价值也相应增加。如单纯根据出版时间计提减值，使得库存图书的账面价值不能反映资产的真实价值。

库存码洋和版龄是提成差价计提的基础数据，如果基础数据的准确性都无法保证，要想准确地计提减值也是空谈。

四、出版企业计提存货跌价准备的应对措施

（一）完善企业存货内控管理制度，加强各部门的对接管理，确保存货账实相符

1. 完善存货内控管理制度，扎实推进岗位责任制

出版企业要从管理层面健全完善存货内控制度建设，并且要通过ERP系统将其落实，运用内控制度手段加强出版物的日常管理；强化对发行人员的业务能力培训，增强培养其岗位责任意识，确保图书收发与系统中数据一致性和准确性；应充分对存货进行动态跟踪，做到图书入库、出库、退货等各流程各环节的实时管理。

加强对在途库存的管理，定期对库存及在途图书进行盘点核对，及时核对实务存储库位与系统库位、账面数量和实际数量，出现差异及时查明原因，盘点差异经企业领导报批后，及时调整ERP系统中相关数据，发行系统与财务系统数据有效衔接，以确保存货日常管理与财务管理相互统一与协调、账实相符，为计提减值准备提供精准数据。

2. 建立指标评价体系，解决函证查询在途库存问题

库存图书包括实际库存图书、印厂完工未送图书和委托代销图书。年末盘点的难点是委托代销部分的图书，因为这一部分图书品种繁多，代销范围广。同一系统内，如新华书店系统，也实行委托代销制度，会出现上一级书店账面库存数为零，实际库存在下一级书店的情况，导致函证库存的准确度不高。因此，出版企业一方面要对大客户函证查询库存，另一方面应根据长期积累的经验和历史数据，对同一类图书、统一销售地区、同一销售规模的客户制定考评指标体系，例如结合结算周期、退货率、报废率、回款率、客户信誉度等指标对委托代销商品进行综合评价，并与账面记录核对，以保证数据的准确性。

（二）提升存货核算水平，优化存货核算管理，确保存货核算的准确性

1. 在ERP系统中，加强对编务、印务、发行、财务系统的管控

ERP的有效实施，能有利于提升期末出版物码洋、数量、成本数据核算的准确性和效率。出版企业应高度重视ERP系统中图书项目基础信息录入的准确性，优化流程设置，加强各部门人员的岗位培训，制定了相关的内控管理制度。强化图书立项、成本支付、出入库等各环节的数据及时性和正确率，以确保系统基础信息的准确性。将ERP业务操作与绩效考核内容挂钩结合起来，只有在成本全部结算后才能计入业绩，以督促业务人员尽快结项，确保实物和账务同步完成入库。

2. 财务核算时，应确保存货核算的准确性、及时性

为使出版企业成本结算滞后等问题得到有效解决，在图书立项申请后，若相关图书成本确实无法及时报销入账，相关责任人（编辑）应及时在ERP系统中确认图书的版次、印次、印数、成本等信息，并及时与财务部门进行沟通，采用预算处理方式对成本进行暂估入价，使图书及时入库，待实际成本确认并进行结算时，再按照暂估入库的图书成本进行差额调整和相应的账务处理，这样不仅有利于提高财务系统中图书成本核算的准确性，而且对期末图书存货的计量和核算具有重大作用。

（三）采用合适的方法细化图书分类管理，制定相应的存货跌价准备计提办法

因图书销售具有时效性等特点，出版企业结合该特点，细化出版物类型，将图书细分为教材教辅类、长销类及普通类，根据不同类型的出版物进行具体分析，按照本企业的实际业务，制定细化分类标准和与其匹配相符的减值准备计提核算办法。

因为教材教辅类纸质图书库存占比较大，要根据其不同读者对象、不同用途进行细分。例如：对于中小学教材教辅类图书来说，其销售周期主要取决于教改周期的长短，教材教辅类图书进行教改后，旧版图书后续基本没有销量，图书价值明显发生减值，此类图书可以教改周期为参考，对提成差价分年进行核价。若当年出版，则当年提取；对无市场、无价值改版的教材教辅，期末则按库存实际成本进行提取。

长销图书需综合考虑版龄和库龄及市场因素、销售周期等因素，单独制定减值政策。由于长销书销售周期比较长，能够为出版企业带来长期的经济效益，单纯根据版龄提取减值与实际业务不符。将库龄与版龄结合起来，充分考察销售周期和市场因素，每年末根据市场行情判断库存图书是否出现减值迹象。对长销书而言，则可采用延长年限或降低比例的措施，对差价进行计提。

（四）版龄划分时点应结合考虑实际业务情况，细化提取标准和时间的设置

应根据出版单位出书结构、历史销售资料、图书的销售定位等，对库存图书划分归类，按不同类别设置“出版物提成差价”的提取时间和标准。从提取标准来说，应充分运用核算办法规定的上下限，根据实际出版销售状况，制定不同的计提标准。对于长版长销、有数据表明没有减值的图书，如工具书、学生著作、教材等，可以少提或不计提跌价准备。

从提取时间来说，引入印刷时间作为出版社时间的辅助指标。同一版次的图书，如果出现重印且有数据表明销售良好的图书，最后一个印次的图书可以作为当年新书少提或不提“出版物提成差价”；对于多次重印，但已发生非正常退回（如印制质量等问题调货）的图书，表明图书可能已处于产品生命周期末期，应按较高标准计提提成差价。细分提取年限，从而能真实地反映期末出版物库存价值。

版龄划分时点应综合考虑出版企业实际的业务情况，不能简单按照出版日期的自然年度笼统地进行划分。例如：一般而言出版企业下半年图书出版的数量和种类相对较多和集中，其在制定减值准备方案和制度时，可以灵活运用将版龄时点划分在10月份，以此避免11月至12月份出版的图书在当年度计提减值，有利于确保图书存货期末核算的准确性。

五、结语

随着信息化环境的供给侧结构性改革，出版物企业职能需要不断地优化，尤其对财务职能优化提出了新的要求和挑战。出版企业具有非流通企业和流通企业双重属性，其对存货计提跌价准备计提的可操作性和规范性，能有效防止利润调节的现象，不仅有利于降低潜在的风险，还能优化图书产品结构，提高企业会计信息质量和企业的风险防范能力，推动企业稳健经营，有利于出版企业的持续经营和快速发展。

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（作者单位：湘潭大学出版社有限责任公司）