新医院会计制度下全成本核算的优化路径

杜凯旋 徐倩

（解放军总医院第二医学中心，北京 100853）

近年来，医疗体制不断改革深入，新医院会计制度得以实施，这在一定程度上优化了医院财务管理及成本控制。但在新医院会计制度中，更强调全成本核算的重要性，这也要求医院应积极推进全成本核算工作，通过运用科学合理的全成本核算方法，实现对医院全部成本的准确核算，及时发现成本核算中存在的问题并采取有效的措施加以处理。

全成本核算工作的开展，也能够有效降低医疗服务成本，并通过对医疗服务资源支出情况的分析，制定更为科学合理的医疗服务费用，为政府医疗财政补助提供重要信息支持。而且医疗服务成本的下降，也有利于提升医院整体市场竞争力，这对医院社会效益和经济效益的提升具有极为重要的意义。

一、新医院会计制度下全成本会计核算的必要性

（一）促进医疗改革的深入

医疗改革中对医院成本核算和控制提出了明确的要求，医院在实际运营发展过程中应做好医疗服务成本预测工作，针对医疗服务质量科学进行考评，构建更为科学合理的定价体系。这些工作的开展需要实施全成本会计核算，有效掌握医疗服务成本的影响因素，与成本相结合，制定更为科学的定价医疗服务项目，以此来促进医疗改革的有序推进。

（二）协调医院社会效益与经济效益

基于新医院会计制度下，医院财务管理工作中需要做好制度的落实，并针对影响医院社会效益和经济效益的因素进行分析，协调好各方的利益关系，更好地凸显出医院的公益性特点。医院作为公益性机构，在新医院会计制度中，强调医院公益性特征的同时，并不代表不重视经济效益。

基于资源的有限性，应通过规范资源分配，强化成本控制，以此来提升医院的经济效益，这对医院的可持续发展具有极为重要的意义[1]。在资源优化配置过程中，全成本核算作为重要的举措，能够对资源利用和获取的经济效益开展全方位的评价，助力于管理决策的正确性。而且通过开展全成本核算，医院也能够以最小的成本为公众提供优质的医疗服务，从而实现医院经济效益和社会效益的最大化。

（三）明确政府补贴与监管方向

新医院会计制度对医院全面预算管理提出了更高的要求，并强调医院的收入来源。通过开展全成本核算，可以将其作为政府补贴额度的重要条件。通过全成本核算来获得更大化的支持，并强化对医院工作的监管，使医院能够更好地满足医疗卫生事业的发展需求。全成本核算在医院的合理应用，能够为补贴制度和监管制度的完善打下坚实的基础。

二、医院全成本核算的原则

医院全成本核算，需要遵循合法性、可靠性、相关性、会计分期核算、权责发生制、实际成本计价、一致性及重要性等原则[2]。在全成本核算过程中，应根据具体的法律法规记录成本计入的费用，避免出现计入不合规的情况。整个核算过程要确保可靠性和正确性，即成本核算要具备较强的真实性和可核查性，具体要核查成本信息的内容和数字的正确性，并能够对医院各项内容真实进行反映，验证核查资料以保证资料的真实性。通过成本核算为医院决策管理提供重要的信息支持，及时发现成本管理工作中存在的问题并加以处理。

在会计分期核算原则中，需要定期开展成本分析。在具体核算工作中，医疗成本不管本期是否支付都需要计入基本医疗成本，不属于本期的医疗成本，即使在本期支付，也不确认为本期医疗成本。在实际成本计价原则中，主要是针对医院各项资产核算时，应根据购买和取得的实际成本价格确认，固定资产折旧则根据其历史成本和规定的使用期，核算会计期间固定资产原值计算出折旧额。而且当期收入要与取得收入付出的成本费用相配比，这样才能确认某类收入是否与消耗抵偿。

对于需要遵循的一致性原则，即医院成本核算采取的方法和程序应保持一致，一旦有更改时则应针对变更内容和理由情况在财务报表附注中注明。在实际会计核算过程中，前后会计期间会计处理的方法应当保持一致，这样会计报表提供的数据和信息才能保证高程度的可比性。在核算过程中重要性原则需要对经济业务和会计事务间的重要程度进行明确，核算时将对成本影响较大的项目作为主要内容，整个核算过程强调其精确度，一些影响较小的会计业务，在不影响会计信息真实性的基础上，可以简化处理。

三、新制度下医院全成本核算存在的问题

（一）全成本核算意识薄弱

医院作为独立的经营机构，在日常运营发展过程中易出现成本风险，这也需要加强对成本风险的管控，提升医院财务管理工作的实效性。但当前由于医院相当部分人员对全成本核算认识不足，相关人员成本风险防控的意识和制度也不到位，成本管控意识淡薄，对全成本核算的工作开展和最终成效带来较大的影响。

思想理念落后，将医院医疗水平的提升作为医院良好运营发展的唯一途径，在这种思想下，对全成本核算较为忽视，无法意识到全成本核算对降低医疗成本方面的重要作用，这也导致全成本核算无法落实到位，也易引发成本风险，给医院带来经济损失。

（二）全成本核算工作流程不完善

目前医院全成本核算工作开展过程中，多是通过对收入和成本数据进行汇总，通过划分不同类别的核算单元，进行成本的归集和分摊工作，通过成本计算、成本分析和控制，最后进行成本考核，整个流程中明显存在前期准备不足的问题，主要表现为成本预算和成本控制计划缺失。

一些医院虽然也实施了全面预算管理，但没有形成成本相关的预算编制。医院开展全成本核算也主要是为成本分析和成本管理提供医院运营信息，以此来实现成本控制。但在实际工作中，没有成本预算作为比较，则无法有效把握成本执行情况，这必然会影响成本控制的实效性。而且在全成本核算准备阶段没有完善的成本控制计划，这也表明医院成本核算时存在对成本控制重视不足。

（三）成本分摊流程欠缺合理性

基于新制度下，医院成本核算工作中多采用三级成本分摊方法，但存在成本分摊流程不合理的问题。新制度中要求不再单独核算药品成本，这也导致对应的成本分摊流程欠缺合理性。同时医院会计科目中取消了药品支出科目，药品支出和医疗支出一同根据医疗业务科目核算，药品成本核算时就与成本核算和会计核算一致性原则不符。

目前一些医院采用的成本分摊程序是将部分管理费用和医疗辅助成本按照一定的比例分摊至药品供应保障科室，使其成为药品成本的组成部分，这样本身就会导致医院核算项目成本欠缺准确性。

新制度中单独收费的卫生材料费和药品费不再纳入项目成本核算总额中，其中的药品费并不包含管理费和医疗辅助成本。而且在项目核算不准确的情况下，也会对病种成本核算的准确性带来不利影响。

（四）对成本分析缺乏重视

全成本核算工作开展过程中，成本分析是较为重要的一项工作内容，通过开展有效的成本分析，可以使医院管理者更全面地了解和掌握医院实际成本情况，制定更合理的管理决策。目前部分医院虽然在财务管理制度中也明确了成本分析的重要性，但在具体实施过程中仍存在对成本分析重视不足的问题，成本核算工作往往只服务于报表的生成，缺乏深入性的分析。

在实际成本核算工作中，成本分析要想实现预期的成效，成本核算要根据会计期间得到成本核算结果，并与成本计划进行对比，结合医院具体情况选择适宜的成本分析方法[3]。但由于医院对成本分析重视不足，在实际全成本核算工作中，往往借助成本核算或者医院ERP系统生成的数据，没有专门的成本预算，目标成本和标准成本也没有一定的参考标准，这也导致成本分析失去了原本的意义。

（五）全成本核算系统还不完善

进行全成本核算时，为了确保核算能够达到预期的效果，需要重视信息技术的应用，即要借助先进的信息化系统。但当前医院成本核算信息系统存在不完善的问题，再加之医院规模的扩大，对信息系统功能也提出了更高的要求，要想获得与医院相符合的信息系统，则需要投入更多的资金和资源。

目前医院成本核算系统与相关管理系统之间还无法实现无缝对接，部分成本需要的数据仍需要依靠人工进行收集录入，这样数据的及时性和工作效率都不能得到保证。而且一些医院成本核算系统生成的成本报表欠缺规范性，这也迫切需要完善全成本核算系统，全面提高医院成本核算工作的效率和质量。

四、新医院会计制度下全成本核算的优化路径

（一）强化全成本核算意识

医院开展全成本核算工作中，需要加快构建和健全全成本核算组织框架，同时还要加大宣传力度，引导员工树立成本效益观念，强化各部门工作人员的成本意识，并能够基于成本控制角度对工作进行优化创新，全面提高工作效率。

在实际工作中，医院应结合自身的实际情况及全成本核算工作的要求，设置专门的全成本核算机构，合理安排人员组织结构。同时还要建立健全相应的制度和规定，以此来对全成本核算机构人员的职责和权限进行规范，并需要将全成本核算工作落实到具体的工作中来，对实际工作内容和职责加以明确，细化成本核算内容，将其落实到人头，引导各科室的职工积极参与到全成本核算工作中来，在医院内部营造良好的氛围[4]。

而且针对全成本核算工作的开展情况还应定期召开会议，针对成本核算和成本管理开展全面和系统地分析，并分析工作落实中存在的问题，制定具体的解决措施，积极优化全成本核算工作的方法，确保全成本核算工作水平的提升，实现对医院支出情况的全面控制，进一步降低成本消耗，实现医院的稳定发展。

（二）完善全成本核算工作流程

医院全成本核算工作从开始至结束是一个循环往复的过程，这也需要建立完善的全成本核算工作流程，使全成本核算工作能够在一个完整的闭环中有序实施。全成本核算工作开展过程中，需要提前做好前期准备工作，以此为开端展开具体的工作。准备工作中，应开展专门的成本预算，同时还要制定详细的成本控制计划。医院全成本核算工程流程中，需要先确定全成本核算科室，针对各科室的直接成本进行归集，分析科室的间接成本，最后对临床服务类科室的全成本进行计算。

具体要遵循全面预算管理的流程编制医院成本预算，并根据医院内控制度制定成本预算和成本控制计划，对其可行性进行分析，确保成本预算和成本控制计划的效果。成本核算是医院全成本核算的中间环节，具体应开展成本归集与分摊、成本控制和成本计算三项工作[5]。具体核算时，基于不同核算对象和核算目的，以人力成本、房屋折旧费、水电气暖费用、设备折旧费等多项成本数据作为基础，按照每个项目确定好的分摊规则和对应的比例进行归集和分摊，将最终计算的结果作为成本分析的重要依据。

成本分析、绩效考核和年终总结等内容作为全成本核算中成本核算终结的内容。在成本分析工作中，通过对数据开展分析，并形成报告。以核算结果和成本控制计划完成情况开展绩效考核，评价分析相应部门及人员的业绩。最后收尾阶段的年终总结则会在核算工作完成后，以成本分析报告和绩效考核结果为依据进行。

（三）优化成本分摊流程

为了实现对医院成本的准确计算，需要对成本分摊流程进行优化，使其与新制度的要求相适应。基于医院新会计制度下，需要重塑成本分摊流程使医院成本分摊与新制度要求更加相符。

直接成本采用三级分摊法，根据不同科室将其直接成本进行一级分摊、二级分摊和三级分摊，临床服务类科室的成本和医疗技术类科室的成本经过二级分摊后，还需要将单独计价的卫生材料费和药品费扣除，形成医疗服务项目成本[6]。成本分摊获得的医疗服务项目成本与单独计价的卫生材料费、药品费相加则形成医院的病种成本。通过对医院原有成本分摊流程进行优化，可以实现医疗业务成本、医疗服务项目成本和病种成本的正确计算，确保成本核算和会计核算数据的一致性。

（四）加强对成本分析的重视

新制度下医院全成本核算工作中，成本分析占据重要地位。通过开展成本分析，能够更真实地反映出医院在一定时期内的成本耗费情况，并针对成本变动及变动原因开展有效追踪，根据各个环节制定具体的措施，实现对成本的有效控制。

成本分析工作中，要结合医院的具体情况和科室特点，预先做好准备制定合理的成本控制目标，核算后的成本数据与成本控制目标进行比对分析，查找成本差异原因，为医院管理层提供切实可利用的有效信息。成本报表体系也要进行优化，适当增加成本报表的类别和数量，使管理层对医院成本核算情况有一个更清楚的认识，以此来为成本分析提供更多的数据支持。

对于医院全成本核算工作而言，一旦缺乏对成本分析的重视，必然会影响全成本核算的效果，也不利于医院的健康发展。因此在全成本核算工作中，应将成本分析放在重要位置上来，并引导成本分析人员积极参与进来，提升全成本核算工作的质量，为医院的长远发展打下坚实的基础。

（五）构建完善的全成本核算系统

在医院全成本核算系统建设过程中，不仅需要投入大量的资金，还需要耗费大量的时间。特别是成本核算系统要想实现与医院管理系统的衔接难度较大，但二者的衔接也是医院成本核算系统完善的前提和基础。因此在实际工作中，需要各部门的积极配合，还要重视外部资源的合理利用，结合医院自身的实际情况及要求，构建完善的全成本核算系统，确保系统功能的全面性、操作的简便性及生成数据的准确性。并借助系统完成信息的整合，以此来实现对成本的有效控制。

目前医院全成本核算系统构建过程中，要求成本核算系统应实现会计核算和成本核算的一体化，这样在会计人员针对医院每一项经济事项处理时，可以保证会计核算和成本核算中涉及的会计信息具有统一性，并能够及时提取数据，确保实现无缝衔接[7]。成本核算系统作为多种信息系统的集成，设立具有较强兼容性的接口，与其他系统进行有效衔接，实现信息的有效联通，以此来实现成本的自动核算管理。

为了确保成本核算的准确性，在实际系统应用过程中还要重视系统数据的维护和管理，针对成本核算系统中生成报表的准确性和合理性进行定期核查，避免出现不规范的问题。特别是当前网络环境十分复杂，医院为了确保成本数据的安全，还需要采取物理及非物理等措施，确保成本核算系统的安全性。

医院构建的全成本核算系统根据设定的分摊比例自动分摊计算间接成本，并加总直接成本最终汇总形成各个核算单元的全成本数据[8]。同时核算系统应当预留出更改信息的功能，如果各科室情况发生变化，能够及时准确进行调整。系统能够自动进行采集，而且还要保证数据采集的规范，确保成本核算结果的精确度。系统具备数据校对功能，由于系统运行过程中涉及大量数据计算，通过数据校对能够保证最终数据的准确性，并能够检测相关分摊参数的录入情况，确保数据的准确和完整录入。系统还要生成各种对分析成本结果有帮助的报表，为成本核算结果查询提供更多的便利，并针对报表数据开展综合的分析。提高成本核算系统功能的全面性，这对医院全成本核算工作的效率和质量的提升具有极为重要的意义。

五、结束语

基于新医院会计制度下，全成本核算作为医院成本管理中的一项重要内容，能够为成本管理工作提供重要的数据支持，使医院制定更为科学合理的成本控制方案，助力于医院各项工作的有序推进。特别是在医疗改革不断深入的新形势下，医院发展过程中面临的内外部环境发生了较大的变化，通过应用全成本核算，构建全新的财务管理工作体系，能够将全成本核算的作用和价值更好地凸显出来。因此医院需要加强对全成本核算的重视，合理应用全成本核算，使全成本核算的效能更好地体现出来，全面促进医院管理和服务水平的提升，为医院的稳健发展提供重要的引导。