基于税务策划视角的制造业企业纳税定位选择

刘 奎

（无锡深南电路有限公司，江苏 无锡 214142）

随着经济社会的不断发展，我国制造业企业迅速壮大，公司管理层越来越关注企业的运营情况，从多角度加强了对制造业企业经营情况的分析，包括长短期偿债能力、获利能力、运营情况、社会责任等。企业税收筹划风险诱发因素也可以从多个角度进行分析，如营造更加高效的管理方案，优惠政策的享受程度，能否积极规避潜在风险，企业税负率与行业及竞争对手的比较，当国家出台新政策时，能否紧跟时代的潮流等，已成为企业管理层亟待考虑的问题，同时也给企业税务团队提出了更高的要求。

一、增值税税负率对比分析

税负率是指纳税义务人当期应纳税款占当期应税销售收入的比例。本文针对我国境内制造业企业增值税一般纳税人进行分析。税负率又细分为增值税税负率、企业所得税税负率、印花税税负率。在实行金税三期以后，税务机关获取行业平均数据更加容易，税务人员需要深入了解企业的经营特征，分析企业所在的生命周期与所在行业的差异。

制造业企业定期（月度／季度）分析投入产出情况（工厂的运营数据），包含产值、变动成本、边际贡献、固定成本、毛利等。产值等于入库数量乘以订单价格，变动成本与产值正相关，主要为BOM材料及辅助材料，按照实际成本计算；固定成本主要为折旧、直接人工、间接人工、水费、电费、蒸汽费、修理费、其他固定成本等。产值减去变动成本得出边际贡献，边际贡献减去固定成本得出毛利。投入产出表展示过去一段时间的经营成果，通过与目标对比，让管理者明白为了达到既定的产出，需要配备哪些资源；通过产品盈利分析，让管理者明白，哪些产品盈利能力最强，市场需求最大，需要加大投入；哪些产品滞销、亏损、存在质量缺陷，需要减产或停产等。从税务的角度分析投入产出表和利润表，可以推断企业的经营情况。投入产出表的产值代表未来一段时间会形成销售，为不含税金额，可以计算出销项税额，变动成本对应的原材料能够获得增值税进项发票，通过变动成本占产值比可以得出进项税额抵扣比例。同理，水费、电费、蒸汽费、修理费等均可以获得进项税发票，根据它们占产值比，结合会计等式：产值－变动成本－固定成本＝毛利，得出可以抵扣的进项税比例；而折旧、直接人工、间接人工、毛利均不会有发票，此部分为增值税增值额。因此，从投入产出表得出需要交纳的增值税的比例为毛利、折旧、人工等占产值比，再结合公司的当期投资，可以得出投资类进项税额。通过费用报销模块得出期间费用中含有的进项税额，从而推断出企业当期应当缴纳的增值税，计算出税负率，并和当期实际申报的增值税进行比较，分析差异。

如果计算出来的税负率比实际申报要高，说明实际缴纳的增值税比例较低，需要从以下几个方面考虑：第一，存货是否积压，产成品是否明显增加，是否存在对客户的VMI，对客户的对账、开票是否及时；第二，是否存在产能上升或者爬坡，是否存在原材料的备货，通过对制造业所在行业及环境进行分析，原材料是否存在上涨压力，企业存在策略性备货，从而减少原材料涨价对毛利的侵蚀；第三，企业的产品质量是否存在异常，是否存在客户的明显退货，客户的退货会减少企业的销项税额，不会减少采购原材料的进项税额；第四，根据波特五力模型，从对客户的销售价格变动情况推断购买者的议价能力，从采购价格变动情况推断供应者的议价能力，从投产出产的毛利率，进一步推断公司的营销战略，选择的是高毛利低周转还是低毛利高周转。另外，从固定资产类的进项税发票，可以了解公司的投资情况，结合资本支出占收入的比重，从而预测企业未来的重点发展方向。如果计算出来的税负率比实际申报要低，可以得出相反的结论。结合行业的税负率推断本企业在行业中的实力，判断产品的竞争力。

二、企业纳税定位及税收筹划

1.一般纳税人的定位选择

判断企业属于一般纳税人还是小规模纳税人，增值税遵循“征扣一致”的链条抵扣原则，本环节纳税人未缴纳税款，下个环节纳税人也不抵扣税款。现行政策规定，一般纳税人发生应税销售行为适用免税规定的，不得开具专用发票，可以开具税率栏标注为“免税”字样的普通发票。小规模纳税人适用简易计税方法，直接以销售额乘以征收率计算应纳税额，不得抵扣进项税，也就是说小规模纳税人不存在用免税、征税项目间的进项税额调节问题。所以，相较于一般纳税人而言，其在征免税管理、发票开具等方面，政策规定均相对宽松。在市场竞争中，小规模纳税人不具优势，一般纳税人在经济交易中会选一般纳税人交易，企业发展到一定程度，要尽量认定为一般纳税人，从而在市场竞争中获得税务优势。

2.高新技术企业的定位选择

企业是否为高新技术企业十分重要。第一，高新技术企业可以享受税收减免优惠政策，企业所得税税率降低10%。第二，创新是企业发展的根本动力，高新技术企业认定政策是一项引导政策，目的是引导企业调整产业结构，走自主创新、持续创新的发展道路，激发企业自主创新的热情，提高科技创新能力。第三，高新技术企业有助于提升企业品牌形象，提高企业信誉度，这表明企业领导人具备较强的创新意识、较高的市场开拓能力和经营管理水平。也体现了企业是国家重点支持的具有高成长性的企业，具有较好的潜在经济效益。第四，高新技术企业可以提高企业市场价值和企业资本价值，通过高新技术企业认定的企业可以在新三板上市过程中加分，企业职工教育经费不超过工资薪金8%的部分，准许税前扣除等。第五，高新技术企业在部分地区还可以享受人才落户，优先拨款，资源倾向（土地、房租减免或减半等各项扶持政策）。企业可以提前筹划，针对性地规划研发支出、知识产权、高新产品、成长性指标等，从而提升公司的形象和经济价值。

3.企业社会责任的定位选择

在社会责任方面，如果企业涉及污染/排污，在安全环保节能节水方面也体现了企业的社会责任，采购符合条件的设备优惠，企业自2008年1月1日起购置并实际使用列入《目录》范围内的环境保护、节能节水和安全生产专用设备，可以按专用设备投资额的10%抵免当年企业所得税应纳税额。假设产品的营业利润率为10%，企业所得税税率按15%计算，可以得出购买1元符合环境保护、节能节水或安全生产条件的设备，相当于增加了6.7元的营业收入。因此，企业在采购时要优先考虑符合条件的设备，即履行了社会责任，又节省了运营成本。

4.基于产业优惠政策的定位选择

合理运用不征税收入政策。政府为了吸引外资，对重点招商引资企业给予一定的政策优惠。例如，在签订的合作协议中当地政府会给予产业优惠政策，自获利年度起，给予企业缴纳的企业所得税地方留成部分三免三减半，或者五免五减半；自投产年度起，给予企业缴纳的增值税地方留成部分三免三减半，或者五免五减半；特别是存在购买土地使用权时，当地政府会以产业引导资金、产品技术升级等形式对企业进行等额资金支持，如按照433的形式，即开工建设给予40%，连线投产30%，项目验收30%。当企业处于建设期时，收到政府40%的产业引导资金，按照税法的规定，在汇算清缴时，此部分政府补助是需要全额计算企业所得税，但此时企业处于建设期，按照25%的企业所得税税率，相当于补贴金额打了七五折，对企业现金流不利。此时，企业需要巧用财政部、国家税务总局财税[2011]70号《关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》，将此部分资金转为专项用途财政性资金，要三个方面准备：（1）联系当地政府部门（县级以上各级人民政府财政部门及其他部门）给企业出具资金专项用途的资金拨付文件，对资金的用途加以明确；（2）企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算，规范管理；（3）满足拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求。满足以上三点可以将此笔政府补助计入不征税收入，从而不用在当年缴纳企业所得税，减少了企业资金流出，同时也避免了建设期大额盈利的尴尬。

三、加强制造业企业税务规范化管理

1.加强增值税红字发票管理

财务部会收到采购管理部的开具增值税红字发票申请，根据开红票的数量及原因可以判断供应商的管理情况。在正常情况下，企业会减少红票的数量，但对于不合作的供应商的退货，一般都是直接开具红票，从中可以了解不合作的原因，如果数量较多，是否在供应商筛选和管理上存在不足。同样，客户的退票或者退货，从一定程度上反映出企业产品的质量不能满足客户的需求，或者是否存在客户投诉，从而进一步判断产品的市场竞争力，促进企业内部改进，技术提升和创新，以满足客户及市场的需求。

2.优化建设规划节省税费

在厂房建设方面，如食堂、宿舍，用于员工福利，企业应合理规划出部分区域兼用于办公，根据规定，自2018年1月1日起，纳税人租入固定资产、不动产，既用于一般计税方法计税项目，又用于集体福利的，其进项税额准予从销项税额中全额抵扣，从而反映出财务人员对税法的理解以及增强节省企业成本的意识。无锡深南电路存在职工食堂及员工宿舍，财务部在工程建设期间已对行政管理部提出要求，在竣工完成后，要规划1-2间办公室用于正常生产经营办公，以实现整栋办公楼增值税进项税额全额抵扣，从而降低企业成本及改善现金流。房产税分为从价和从租两种，企业建造房屋自用的从价计征，可以根据单位房产税产生的营业收入大致判断企业的房产和营收的配比。

3.充分运用印花税反映企业经营状况

财务人员每月都会申报税款，其中，印花税是比较容易忽略的税种，从印花税的税目申报中，可以发现企业的经营情况及是否存在税务风险。例如，借款合同，可以判断企业是否存在向银行及其他金融组织的借款情况，并判断企业是否存在融资租赁情况，根据银行授信、借款本金、借款利率、长短期借款的比例、还本情况可以推断企业的融资情况、融资能力及还款压力。根据财产租赁合同，结合企业自身的固定资产可以判断企业的资产的来源，经营场所是自建还是租赁，设备是租赁还是自购，及两者的比例，企业的核心资产是否掌握在自己手里，结合企业明细账及租赁清单，判断是否存在有租赁尚未申报印花税的情况，从而降低税务风险。根据购销合同可以判断企业一定时期内的销售和采购情况，其计税基础为当期的销售合同、采购合同，而采购合同范围较广，包含设备采购，如果企业当期具有较大规模的投资，要季度或者年度进行回顾，是否存在有遗漏印花税的情况，从而降低企业的税务风险。结合企业的纳税，判断企业是否存在罚款、滞纳金，从而判断企业在财务管理、税务管理情况以及同税务局的关系，促进企业规范管理，降低企业成本和税务风险等。

4.判断企业收入及政府补助构成

通过对增值税申报表的税率结构判断企业的收入构成，13%的收入为主还是6%的收入为主，从而判定企业是制造型企业为主，还是设计型企业为主。对于设计型为主的企业，人工成本占收入比较高，软件占资产的比例较高、职工教育经费/培训费用相对较高。对于制造型为主的企业，内外销的比例直接影响增值税的纳税贡献，在不考虑投资的情况下，内销越高，对当地的增值税税收贡献就越高，城建税及附加随之增加。而地方政府根据企业项目投资或者项目申报给予一定的政府补助，包括资产相关的政府补助和收益相关的政府补助，可以缓解企业的现金流，同时可以增加企业的利润。

四、宏观层面紧跟国家政策导向

制造业企业要充分关注“十四五”时期税制改革对企业的影响。我国已进入新的发展阶段，即全面建设社会主义现代化国家，向第二个百年奋斗目标进军，继续深入贯彻创新、协调、绿色、开放、共享五大发展理念，国家在支持研发、区域均衡、税收分配公平等方面持续出台相关政策与规划，加快构建以国内大循环为主体，国内国际双循环相互促进的新发展格局。为此，政府会进一步优化税费政策，优化税制结构。制造业企业应把握良好发展机遇，充分享受税收红利，促进企业经济效益的提升。例如，海南自由贸易港的设立是我国开启新时代高水平开放制度创新的重要标志，制造业企业可以考虑是否有必要利用国家的优惠政策，在海南成立子公司，或者把海南作为周转平台，开拓经营渠道，降低运营成本。

五、结语

企业税务管理应更多地从降低企业成本、降低税务风险的角度入手，科学判断企业的经营现状及风险，给企业管理者的经营决策上提供新的视角、新的思路和新的方法，以此作为传统经营分析的补充。随着我国经济水平的进一步提升以及新发展格局的逐步形成，现行税收征管模式也会进一步优化，特别是随着金税三期及四期的运行，以及增值税电子专用发票的普及，企业的运营更加透明，税务部门能够通过大数据平台对比制造业企业与行业的偏离度、风险点。制造业企业应抓住机遇，企业税务人员应加强风险管控，督促企业补漏洞，规范经营，从而促进企业的良性发展。