会计舞弊风险环境下的企业财务内部控制体系的构建

周昕

内部控制是企业发展中最为关键的一个环节，近年来，企业发展速度越来越快，市场状况也越来越好，而与之相对应的则是企业的内部控制体系建设还处于起步阶段，在各个方面都相对比较滞后，内部控制体系与企业发展状态不匹配就会引起很多风险，其中最为常见的就是会计舞弊。对此，本文从会计舞弊风险防范的视角出发，全面分析了企业财务内部控制体系的构建路径，旨在优化企业内部环境，减少企业会计舞弊行为的发生。

会计舞弊会对企业的健康发展带来严重的负面影响，甚至可能威胁到企业的生存。财务内部控制是防范会计舞弊的重要行为，但是就目前而言，很多企业财务内部控制方面还处于起步阶段，没有形成系统完整的控制体系，在一定程度上削弱了会计舞弊风险管控力度。对此在实践中，企业必须结合实际情况，对现有财务内部控制体系进行优化调整，强化财务内部控制的作用，准确、及时地对会计舞弊风险进行识别、防范，为企业的良好发展奠定基础。

一、会计舞弊及内部控制

（一）会计舞弊

会计舞弊简单来说就是相关人员有计划、有目的地违背会计真实性核算原则，违反相关法律规范，造成会计信息失真，从而为个人获取不正当的利益。会计舞弊是相关人员故意利用欺骗的手法，违反制度、法律的舞弊行为，在这一行为中，实施主体大多是会计，其产生的会计舞弊行为可以细分成财务报表舞弊、会计信息违规披露、其他舞弊等几个方面。而涉及的行为则包括伪造、更改财务记录或商业交易;从财务报表中将相关事项、交易、账户分离出来;故意用错会计原则政策及商业交易程序;故意不充分、遗漏披露的相关会计原则。

（二）内部控制

企业内部控制是企业为了确保自身可以合法合规地进行生产经营，并且保证自身资产安全、财务报告及其他会计信息的真实完成，推动自身经营战略实现中，实施的内部管理、纠错措施。内部控制需要企业的管理层及全体员工共同参与，实现对企业内部的全过程、动态化管理。内部控制涉及内部环境、风险评估、控制活动、信息沟通、内部监督等多个要素。

二、会计舞弊风险环境对企业财务内部控制的影响

（一）会计舞弊风险对财务内部控制行为目标的影响

企业员工是影响企业财务内部控制行为目标的关键因素，同时企业员工也是会计舞弊的主体之一，在实践中企业必须对员工进行良好的管理控制，才可以更加高效地实现内部控制行为目标，从而削弱会计舞弊对企业发展带来的负面影响。企业要想杜绝舞弊行为的发生，就要将其灭杀在萌芽状态，也就是说企业应该树立诚信、文明、道德的企业文化，以此遏制会计舞弊动机的发生。

员工是否具有舞弊动机将会对财务内部控制行为目标带来直接影响，如果会计人员在各种因素下产生舞弊动机，就会对其道德素质、行为品格带来很大影响，进而出现不正当行使自身权利的情况，反之如果会计人员没有舞弊行为，那么就不会出现会计舞弊情况。当然内部控制行为目标也会对会计舞弊动机带来反作用，正向内部控制行为目标虽然可以减轻会计人员的舞弊动机出现，但是错误的内部控制行为目标，如过于看重员工的业务表现，将更多注意力放在企业利益上，这就会加大员工自身的经济压力，从而引起舞弊行为。同时在会计舞弊活动中，舞弊行为的发生还需要相应的舞弊机会，正所谓“苍蝇不叮无缝蛋”，在企业发展中会计舞弊行为的发生有很大一部分原因是财务内部控制设计、运行存在问题，这些问题就为舞弊者提供了相应的舞弊机会，如企业的高层管理者为会计舞弊者提供了做虚假会计信息的机会，从而造成了财务内部控制行为目标失败。

（二）会计舞弊风险对财务内部控制行为结构的影响

在企业发展中，会计舞弊的主体是员工，尤其是高层次的管理人员，其在企业承担着很重要的角色，如果企业管理层面发生问题，如会计记录保护措施不正确，不相容职务没有分离，就会为会计舞弊行为的发生提供机会，同时也会对内部控制行为结构稳定性带来影响。很多时候企业会计舞弊行为的发生是由于业绩、指标压力，而不同经营层面的员工，其面临的压力有所差别，优化财务内部控制行为结构则可以很好地降低會计舞弊动机产生。对企业员工来说，如果其不能很好地处理自身面临的压力，就会铤而走险地产生舞弊动机，引起会计舞弊风险，并且会影响到企业内部控制行为结构自身的稳定程度。

企业财务内部控制行为结构涉及治理层到各个职能部门，其中任何一个环节发生问题，都会为会计舞弊者提供舞弊机会，从而给企业带来巨大损失。在实践中，当企业财务内部控制具有明显缺陷，或者是组织结构相对比较复杂时，那么会计舞弊者就有了发生舞弊行为的机会，企业如果没有处理好财务内部控制行为结构中的问题，在今后还会发生会计舞弊行为。这就需要企业根据不同职能部门、不同工作性质及环境，设置相应的财务内部控制行为结构，保持其运行稳定性。

（二）会计舞弊风险对财务内部控制行为规范的影响

在以往企业财务内部控制规范主要是针对企业战略、企业经营效率、企业资产、财务信息等进行的，但是在会计舞弊风险环境下，企业财务内部控制行为规范则是针对人而言，强调通过对人的思想、行为进行控制，从而达到杜绝会计舞弊现象的目的。财务内部控制行为规范会通过授权规范、命令规范、禁止规范等开展，其中授权规范属于鼓励性规范，传递给员工“可以这样做”的信息;命令规范则是属于强制性积极规范，传递给员工“应该这样做”的信息;禁止规范是强制性消极规范，传递给员工“不能这样做”的信息。对企业员工来说，如果面临的强制性规范，尤其是强制性消极规范压力比较大，就会由于压力过大而出现舞弊动机行为。当企业经营中存在大量的舞弊机会时，那么企业就会面临着很严峻的考验，所以企业需要调整内部控制行为规范力度，加大对舞弊机会控制环节的约束，减少舞弊机会的发生。

三、会计舞弊风险环境下强化企业财务内部控制建设的策略

（一）改变企业财务内部控制行为模式

新时期下随着证券市场的逐步完善，会计信息的影响力也在不断提升，与此同时会计舞弊风险也逐渐加大，这就要求企业在设计财务内部控制体系时充分考虑到会计舞弊风险因素。在以往的企业财务内部控制中，经常会将经营效率、财务报告可靠性看作是关键目标，对于内部控制的执行者并没有提出详细要求，这就造成了企业内部控制行为很容易流于表面，难以在企业内部管理中实施开来。

在会计舞弊风险环境下，关于企业财务内部控制的研究不能仅仅停留在控制制度、控制程序等层面，更应该关注执行内部控制措施的人员是否具备相应的能力及素质。不管是会计舞弊，还是财务内部控制，其实施主体都是人，所以企业必须将“人”看作是最主要的对象，才能更好地借助财务内部控制体系来防范会计舞弊行为的发生。在会计舞弊风险导向下企业财务内部控制的内容还应该从经济效益转向经济效益与员工素质并存的方向，要借助财务内部控制体系，在企业内部构建诚实守信、高素质的企业文化价值观，让每个员工都可以明白自身的职责义务，这样才能让财务内部控制能更好地实施开来。

（二）改变企业财务内部控制行为结构

在企业财务内部控制中，行为结构是内部控制行为模式的基础，企业需要围绕内部控制行为结构，制定契合企业实际的内部控制体系、操作程序，实现对会计舞弊风险的规避。需要注意的是，企业财务内部控制行为结构的转换也需要建立在员工本身的道德素质、执行能力上。在过去内部控制体系中，企业是行为结构主体，企业的内部控制环境、会计系统、内部控制程序等都是为了企业整体利益服务的，在这种情况下，如果企业员工个体的利益与企业整体利益出现矛盾，员工个体就有可能出现为了自己利益而损害企业整体利益的情况，会计舞弊就是在这种情况下出现的。基于会计舞弊风险导向的企业财务内部控制体系则需要将行为结构主体定位在企业员工，尤其是企业的经营者及会计人员身上，经营者是企业的主要负责人，会计人员受雇于经营者。在发生会计舞弊行为时，经营者与舞弊者都需要承担相应的责任，其中会计人员是主要行为人，负主要责任;而经营者则需要承担连带责任，只有围绕经营者与会计人员为主体构建内部控制行为结构，才可以更好地防范会计舞弊风险的发生。

企业财务内部控制体系涉及控制环境、会计系统、控制程序等几个方面，而在实际中，这几个方面都存在一些问题，从而对企业财务内部控制行为结构的稳定性造成影响，这也为会计舞弊行为的发生提供基础。鉴于此，在实践中为了更好地防范会计舞弊行为发生，就需要结合实际构建稳定的内部控制行为结构。首先企业需要建立完善的组织结构，包括健全的企业组织结构、内部控制机制软硬件要素，保持各个部门职能之间的良好分工及科学牵制。其次企业要落实不相容职务分离制度，避免出现员工之间交叉任职、职务重叠的情况，从而引起权责不清、制衡力比较弱等问题，加剧了会计舞弊风险的发生。最后企业还应该从人性化的角度入手，对内部控制行为结构进行优化，引导员工可以在最适合自己的岗位上发挥作用，增强员工的工作满意度，进一步降低会计舞弊行为发生率，促进内部控制行为结构的良好转换。

（三）优化财务内部控制行为规范

内部控制行为规范是企业对員工行为进行约束、鼓励的重要章程，其可以引导企业员工更加规范地执行内部控制制度，能在会计舞弊风险防范上获得更好的效果。在会计舞弊风险环境下，企业财务内部控制行为需要以员工行为为主要规范目标，通过授权、命令、禁止等方式，引导员工可以意识到自己的职责、义务，明白什么可以做，哪些不能做，什么是必须做的，培养员工诚信价值观念，构建高素质企业员工队伍，从而更好地推进企业发展。

企业在开展内部控制行为规范转换时，应该思考转化路径是否有助于企业今后的发展，市场变化速度很快，而每个企业在市场上都有自己独特的定位，任何企业的组织结构都不是一成不变的，需要结合企业内外环境来做出调整。这也要求企业应该结合自身的实际情况，对财务内部控制行为规范进行合理地转化，并对转化过程中需要耗费的人力、财力资源进行全面核算，分析其是否契合企业的成本效益，以此保证财务内部控制行为规范的长期性、有效性。

结 语

随着我国市场经济体系的成熟，企业的发展也越来越快，同时很多企业也进入到转型阶段，在此过程中内部控制发挥着尤为重要的作用。会计舞弊风险是企业生产经营中比较常见的一种风险，也是企业防范难度比较高的一种人为风险，通过财务内部控制则可以有效降低会计舞弊风险发生率，有助于企业的良好发展。对此在实践中，企业应该立足于会计舞弊风险的视角，全面优化现有的财务内部控制体系，充分发挥出财务内部控制体系的价值，从根本上杜绝会计舞弊行为发生，为企业的发展壮大奠定基础。