“量入为出”与“量出制入”：中英税制原则比较及异向发展*

滕淑娜 杨 帅

税制原则又叫税收原则或课税原则，是政府在设计税制或改革税制、实施税法过程中所遵循的理论准则，是一国税制基本理论的外在表现。“量入为出”与“量出制入”①中国学界关于“量出为入”和“量出制入”的内涵，观点不一，大部分学者将二者等同，个别学者则认为“量出为入”和“量出制入”是有区别的，甚至是大不相同的。如，蒋大鸣认为，“量出为入”与“量出制入”虽仅一字之差，但二者的语义却有严格区别。“量出制入”中的“制”是控制、节制的意思，而“量出为入”中的“为”只是根据国家财政支出需要来安排收入。因此，“量出为入”和“量出制入”的内涵是大为不同，二者不能互相等同。参见蒋大鸣：《“量出为入”与“量出制入”考辨》，《财政》1987年第1期；张晋武：《“量出为入”辩正》，《河北学刊》1995年第2期。是两种非常重要的税制原则。②顾銮斋教授称之为赋税具体理论，周柏棣则将之看作会计制度，郭道扬则称之为财计理论、财政思想。参见顾銮斋：《中西中古赋税理论中的一些概念及其界定》，《华东师范大学学报》（哲学社会科学版）2007年第1期；周柏棣：《中国财政史》，上海：上海人民出版社，1980年；郭道扬：《中国会计史稿》上册，北京：中国财政经济出版社，1988年。所谓“量入为出”，是指根据国家财政收入的情况确定财政支出的数额，以收入确定支出，多收多支，少收少支。所谓“量出制入”则是指政府根据支出的规模确定财政收入的数额，支出多则赋税增加，支出少则赋税相应地要减少。对此，顾銮斋教授认为：“‘量出制入’是指有出则有入，无出则无入，或有出则有征，无出则无征，具有‘即征即用’的特点。”①顾銮斋：《中西中古赋税理论中的一些概念及其界定》，《华东师范大学学报》（哲学社会科学版）2007年第1期，第5页。历史上，“量入为出”和“量出制入”曾是中英两国非常重要的税制原则，由于两国国情的差异，税制原则呈异向发展状态。本文以“量入为出”和“量出制入”税制原则为基础，分析二者的内涵及历史演变，结合两国历史背景，阐释两种原则异向发展的原因及影响。

一、“量入为出”与“量出制入”税制原则的历史演变

中国自古代至近代，“量入为出”始终是占主导地位的赋税基本原则，为历届统治者所遵循。西周时期最早提出“量入为出”，《礼记·王制》记载：“冢宰制国用，必于岁之杪，五谷皆入，然后制国用。用地大小，视年之丰耗，以三十年之通制国用，量入以为出。”②《礼记·王制》，十三经注疏本。这是中国古代对“量入为出”原则的最早表述。战国时期，管仲进一步强调“量入为出”的重要性，认为，“取于民有度，用之有止，国虽小必安。取于民无度，用之不止，国虽大必危”。③《管子·权修》。秦国自商鞅变法起，“量入为出”的赋税原则成为一项基本制度，并以法令形式规定臣民的赋税义务。《商君书·垦令第二》中有“则以其食口之数，赋而重使之”。④《商君书》，石磊译注，北京：中华书局，2011年，第12页。对士大夫贵族及食客人数赋税；“贵酒肉之价，重其租，令十倍其朴。”⑤《商君书》，石磊译注，第15页。对酒肉等奢侈品赋重税；“重关市之赋”⑥《商君书》，石磊译注，第21页。，加重交通要道的关税与市集交易的税收。《商君书》中的征税思想被秦汉帝国采纳。与商税比较，以田赋为主的农业税始终占主导地位且相对稳定。西汉初，刘邦坚持实行“量入为出”原则。《汉书》记载：“上于是约法省禁，轻田租，十五而税一，量吏禄，度官用，以赋于民。”⑦《汉书·食货志》。唐代初期，唐太宗也基本上坚持“量入为出”的赋税基本原则，《旧唐书·食货志》记载：“先王之制，度地以居人，均其沃瘠，差其贡赋，盖敛之必以道也。量入而为出，节用而爱人，度财省费，盖用之必有度也。是故既庶且富，而教化行焉。”⑧《旧唐书·食货志》。“量入为出”还被誉为“仁政”，成为制定赋税的基本原则。

唐朝在安史之乱后财政困难，宰相杨炎遂提出“量出制入”的赋税改革原则，即，“凡百役之费，一钱之敛，先度其数而赋于人，量出以制入”。⑨[后晋]刘煦：《旧唐书·杨炎传》，第118卷，北京：中华书局，1975年。这是中国赋税史上第一次明确提出以“量出制入”作为赋税的基本原则。但是，杨炎的“量出制入”提出后即遭到陆挚的反对，陆挚坚决主张“量入为出”，“生物之丰败由天，用物之多少由人，是以圣王立程，量入为出，虽遇灾难，下无困穷。理化既衰，则乃反是，量出为入，不恤所无”。①[唐]陆贽：《翰苑集》，卷22，上海：上海古籍出版社，1993年。到宋代，统治者仍然坚持“量入为出”的赋税原则。王安石非常强调“量入为出”的重要性，主张“因天下之力，以生天下之财，取天下之财，以供天下之费”。②《王临川集·上仁宗皇帝言事书》。明太祖朱元璋仍然坚持“量入为出”：“凡居处食用，必念农之劳，取之有制，用之有节，使之不苦于饥寒。若复加之横敛，则民不堪命矣。”③《明史紀本末·开国规模》。清初基本上承袭明代税制原则，减赋节用。晚清时期内忧外患，传统的“量入为出”远远不能满足开支所需，这时清政府开始重视“量出制入”的必要性和可行性，王韬是提出“量出制入”税制原则的第一人。他考察了英国的财税制度，总结说，“英国所征田赋之外，商税为重。其所抽虽若繁琐，而每岁量出以为入，一切善堂经费以及桥梁道路，悉皆拨自官库，借以养民而便民，故取诸民而民不怨，奉诸君而君无私焉”。④王韬：《弢园文录外编》，郑州：中州古籍出版社，1998年，第178页。此后，清政府与民间学者不断宣传和倡导“量出制入”，如，1873年内务府称，“广储司银库例内尚无糜费，实因例外各款递有增加，量入为出实不敷用”。⑤中国第一历史档案馆：录副档，同治十二年四月十四日内务府折。1880年户部提出，“国家理财一政，行之无事之时较易，行之军兴之际实难。……发捻平后，西路、海防两处，用尤浩繁，一岁所入不足一岁之出，又十五六年矣。”晚清时期，“量出制入”税制原则再次被提出并付诸实践，尽管这一原则仍然没有占主导地位，但“量出制入”的提出促进了中国税制近代化的发展，推动了中国近代由“国家财政”向“财政国家”的转型，⑥倪玉平：《从国家财政到财政国家——清朝咸同年间的财政与社会》，北京：科学出版社，2017年，第1页。为中国税制原则的现代化发展奠定了基础。时至今日，“量入为出”和“量出制入”已成为中国市场经济发展和现代化税制建设进程中不可忽视的两种基本税制原则，二者相互结合，互相促进，推动了中国税制现代化进程的发展。

与中国不同，在英国税收史中，从来就不曾有过“量入为出”的税制原则。英国征税从来都是有“出”才有“入”，无“出”则无“入”。因此，“量出制入”是英国税收的基本指导思想。这一原则虽然未见于文献表述，但在实践中却被历代英国国王和政府所坚持，成为英国税制的基本理念。

综上，中国自西周以来就一直视“量入为出”为美德和仁政，视“量出制入”为苛政。“财政上开源之说，最为儒家所忌，且修改古人之陈法，更为儒家所切齿。”⑦刘秉麟：《近代中国外债史稿》，武汉：武汉大学出版社，2007年，第277页。“量出制入”被提及和偶尔采用，是由于“量入为出”很难满足政府日益扩大的各项开支需求不得已而为之。与中国不同，“量出制入”则始终是英国政府所坚守的税制基本原则。

二、“量入为出”与“量出制入”在中英异向发展的原因

中英两国的不同国情决定了“量入为出”和“量出制入”的不同走向。概括而言，中英两国赋税基本理论、财产所有权、文化及经济发展水平的差异，是导致“量入为出”和“量出制入”在中英异向发展的重要因素。

第一，中英赋税基本理论因国情、文化的差异大不相同。在中世纪的英国，国王要“靠自己过活”①张殿清教授称其为“国王财政自理原则”。参见张殿清：《国王财政自理原则与英国赋税基本理论——都铎王朝末期突破国王财政自理原则的实证考察》，《华东师范大学学报》（哲学社会科学版）2007年第1期。。“靠自己过活”指国王的经济来源主要是自己的王室领地和封建特权收入，这些被称为国王的“正常收入”。除“正常收入”外，国王若要征税，取得“非正常收入”，即税收，就必须有正当而合理的理由，并取得议会和纳税人的同意，这就是我们所熟悉的“共同利益”、“共同需要”和“共同同意”的赋税基本理论。这点早在1215年的《大宪章》中即有明确规定，“除以下三种税金外（即，国王被俘要交纳的赎金、国王的长子被封为骑士和国王的长女出嫁），国王不得征收盾牌钱和协助金。若要征收，则要经过王国共同协商。协商的方式是以书信的形式逐个告知大主教、主教、男修道院院长、伯爵、大男爵在规定的时间（一般是开会前40天）和规定的地点召集会议协商，开会的原因也会在信中说明。②Harry Rothwell ed., English Historical Documents, 1189-1327, London: Eyre & Spottiswoode, 1975, p. 318.此后，《大宪章》被反复确认多次。在13世纪议会产生后，议会逐渐控制了税权，国王要征收全国性的赋税必须取得议会的同意。不仅如此，在赋税征收额上，国王也要与议会和纳税人协商，协商的结果是，要么纳税人直接拒绝国王的征税要求，要么国王在一定程度上妥协，降低税额。至近代，尤其是1688年“光荣革命”后，1689年的《权利法案》更是确立了议会至上和王在法下的君主立宪制。《权利法案》再次明确不经议会同意国王不得擅自征税的赋税基本原则，规定“凡未经议会允许，假借国王特权，或供国王使用而任意征税，超出议会允许的时间或方式，皆属违法”。③Andrew Browning ed., English Historical Documents, 1660-1714, London: Eyre & Spottiswoode, 1953, p. 123.《权利法案》再次明确了国王要征税需遵循“同意”原则，这是英国近代税制和国家公共财政确立的重要标志。此后，英国税制中“同意”的赋税基本理论经过累世传承而沿袭至今，成为英国赋税的基本理论。在“同意”的赋税基本理论下，“量出制入”呈现出与赋税基本理论一致的特征。

在中国，自古代至近代，高度集权的皇权专制及“宗法制、家天下和王土王臣说”决定了赋税基本理论。④参见顾銮斋：《中西中古税制比较研究》，北京：社会科学文献出版社，2016年。自商鞅变法以后，赋税制度成为几千年封建社会的一项基本制度，所谓“普天之下，莫非王土，率土之滨，莫非王臣”⑤《诗·北山》，十三经注疏本。即是中国封建社会赋税基本理论的经典表述。在这一赋税基本理论下，皇帝对全国的人、财和物拥有绝对的控制权，自然也包括税权，皇帝或官府征税从不征求纳税人的意见。受这种赋税基本理论的制约，“量入为出”始终占主导地位，为历代统治者所尊奉并被儒家思想所颂扬。孔子赞同“量入为出”税制原则，认为这符合统治者实行“仁政”的理念，可以用财政收入的有限性来约束统治者的奢侈和浪费。此后，“量入为出”就成为轻税、节用和仁政的重要标志，被历代统治者尊奉并居主导地位，而“量出制入”则被视为苛政。

第二，中英财产所有权的规定和体现不同。在中国皇权社会中，皇帝将所有国民和土地视为自己的私产。“民众的人身都是属于皇帝的，所以皇帝可以役其人身，税其人身，迁移其人身，固着其人身。只要他身隶名藉，他就得为皇帝而生活而生产而供应劳役。……在古代中国的编户齐民中，自由和独立的事实是不存在的，可能连这两个概念也没有。”①杜树章：《中国皇权社会的赋税研究》，北京：中国财政经济出版社，2009年，第72页。在这样的专制体制下，农民不仅没有私有财产权，而且也没有拒绝纳税的权力，久而久之农民甚至认为交皇粮是天经地义的事情。由此，皇帝可以按照自己的喜好决定“量入为出”还是“量出制入”。

与中国不同，英国国民拥有神圣不可侵犯的私有财产权，国王或政府对国民征税实际上是对国民一部分私有财产的剥夺。因此，在英国赋税史上，国民的财产所有权与税权是密切相关的，这点自中世纪时期就有明显表现。中世纪时期，财产所有权主要包括土地和各类农工商等动产的所有权，赋税的主要来源也是上述各种收入，农工商等动产收入是最主要的。这些赋税要牺牲国民一部分财产权，所以，国王要获得这些赋税就要付出一定的牺牲或以一定的条件交换，给国民以补偿。由此，纳税人趁机提出税权及税权的归属问题。

第三，中英两国文化的差异。中国封建社会的基本特征是高度集权的皇权专制制度，皇权专制背后的决定因素则是中国根深蒂固的传统文化，以孔子为代表的儒家思想是中国传统文化的代表。自“量入为出”税制理论首次提出后，孔子就大加赞赏、大力推崇，奉“量入为出”为“仁政”，提倡政府奉行此原则。孔子认为，“量入为出”赋税理论的实行可以实现“节流”和“藏富于民”。孔子这一主张受到中国历代统治者的推崇。此外，在儒家“三纲五常”的影响下，国民对皇帝和自己的“权利”与“义务”没有明确的认识。中国封建社会国民认为，皇帝是拥有一切权力的最高统治者，他拥有全天下的人、财和物，因此，皇帝征收赋税也是理所当然的，税项的确立、税率的高低和税额的确定等皆由皇帝一人决断。至于国民自身，则只有纳税的责任和义务，而没有抗税的权利。所以，回顾中国赋税的发展历程可见，从未有臣民对皇帝的征税权提出过质疑，也从未见国民对自己的税权提出过要求。

与中国不同，自中世纪以来，同意、契约、分权等原则就已经成为英国文化中必不可少的因素。早在罗马法中就已经有“涉及众人之事应由众人决断”的规定，而集体决议则一直是日耳曼人的传统。罗马法的“众人之事由众人决断”及日耳曼的集体决议传统在中世纪被保留下来，再加上经院哲学家的论述和认可，就成为包括王室在内的各利益集团都认可的理论。对此，埃利斯·桑德斯说：“英格兰先后经过了罗马人、不列颠人、丹麦人、盎格鲁ˉ撒克逊人及诺曼人的统治。在这一进程中，王国及他们的国王们基本上沿用了长期已有的习惯而进行不间断的统治。”①Ellis Sandoz ed., The Roots of Liberty: Magna Carta, Ancient Constitution and the Anglo-American Tradition of Rule of Law, Columbia and London: University of Missouri Press, 1993, p. 11.可以说，源自罗马法和日耳曼人习惯的“同意”原则，再加上中世纪封君封臣制下封建法对“同意”的规定，中世纪“共同同意”原则成为国王、贵族、骑士、市民、教士、商人等利益群体一致认同的赋税基本理论。在“同意”的赋税基本理论下，“量出制入”自然成为基本理论制约下的赋税原则而为英国所遵循。

第四，中英两国经济发展水平的差异。“以农立国”是古代中国统治者的基本治国理念，国家财政收入的主要来源是农业，即田赋。田赋、盐税、关税是古代中国政府财政收入的三大支柱，工商税所占比重很小。倪玉平将之定义为“农业型财政”，认为，“这一时期的指导思想是‘量入为出’，基本保持略有盈余的状态。财政收入以地丁钱粮为大宗，占全部收入的一半以上，手工业税、商业税所占比例极小；财政开支方面，则以军饷、河工、皇室开支为大项。国家对财政的管理，是以满足基本开支为需要的，很少考虑利用财政来调节社会经济发展，引导部门产业发展，简言之，可以将其概括为传统的、保守的农业型财政”。②倪玉平：《从国家财政到财政国家——清朝咸同年间的财政与社会》，第1页。以田赋收入为主因农业生产水平的限制而难以有所突破。在以农业为主的经济中，国家财政收入以粮食等实物为主，这部分田赋收入受农作物生长周期和农作物产量的限制，弹性较小。又因农业收入基本是固定的、可预测的，因此，这部分收入缺乏弹性，由此限制了政府的税制原则基本上采取“量入为出”。

与中国不同，自中世纪中后期以来，英国的主要财政收入不再是农业税，工商税逐渐取代农业税而成为主体性税种，到16、17世纪，王权空前强大，税制业已完备。随着对农业课税的下降，政府将课税重心转移到其他税项，依据当时条件，税项只能是以关税为主体的商税。此后，随着商品经济的发展，商税最终成为税收的主体，并最终占据主导地位。③顾銮斋：《西欧农业税现代化之旅》，《经济—社会史评论》第二辑，北京：三联书店，2006年；顾銮斋：《中西中古社会赋税结构演变的比较研究》，《世界历史》2003年第4期；滕淑娜、顾銮斋：《由课征到补贴——英国惠农政策的由来与现状》，《史学理论研究》2010年第2期。以关税为例，自都铎王朝至斯图亚特王朝，英国的关税收入大幅增长。据统计，1590年，英国的关税收入为50 000镑，1604年为127 000镑，1613年为148 000镑，1619年为284 000镑，1623年为323 000镑，1635年为350 000镑。④S. Dowell, A History of Taxation and Taxes in England: From the Earliest Times to the Present Day, Vol. 1, London:Longmans, Green and Co., 1884, p. 213.到斯图亚特王朝统治时期，关税收入构成政府财政收入的大部分。近代以来，随着资本主义经济的发展，“以商立国”成为英国经济发展的指导思想。英国以商业收入为依托的财政收入结构，比中国以农业收入为主的财政结构具有更大的弹性和增长空间，因此，以商税为主的财政收入结构自然不必恪守“量入为出”的税制原则，相反，可以根据支出的情况来安排收入，由此，“量出制入”成为英国占主导地位的税制基本原则。

综上所述，自古代至近代，中英两国在赋税基本理论、财产所有权、文化及经济发展水平上的差异，导致两国税制具体理论的异向发展。在中国，“量入为出”成为历代统治者尊奉的、占主导地位的赋税基本原则，“量出制入”只不过是应急之需；在英国，“量出制入”则始终是政府遵行的唯一税制原则。“量入为出”和“量出制入”税制原则在中英的异向发展，对两国的国家体制发展产生了重要影响。

三、“量入为出”和“量出制入”对中英国家体制的影响

“量入为出”和“量出制入”在中英税制的不同发展，对两国的国家体制产生了不可忽视的影响。

第一，“量入为出”与“量出制入”对中英政治体制的影响。中世纪以来的英国，对国王的征税权力有明确的规定和限制。封君封臣制度下，英国国王除依据封君的身份获得封臣的税收外，其它封建非常税和国税的征收都要与相关代议机构协商并获得纳税人同意。尤其自13世纪议会产生后，议会逐渐控制了税收大权。至近代，纳税人或议会通过所掌控的税权，敲开了国家权力的大门，有力地促进了英国议会君主制的形成。1689年的《权利法案》又对国王的税权限制和议会对税权的掌控作了明确的法律规定。“量出制入”税制原则对国王税权的制约和议会税权的确定，促进了英国议会君主制度的形成，在很大程度上促进了英国文明的发展和税收法定原则的确立，这种原则的继承和发展，为近代西方各国代议制国家体制的建立奠定了基础。与英国不同，古代至近代的中国，皇权从来不曾受税权制约，皇帝如何征税、征多少税等与赋税相关的问题皆由皇帝一人作主，官僚机构及其成员都是为皇帝服务，是皇帝治国的代理人。采用“量入为出”还是“量出制入”的税制原则，也由皇帝一人决定。若统治者想要保持“节用”“爱人”和“藏富于民”的“仁君”形象，往往会遵行“量入为出”的税制原则；当面临政局动荡、财政困窘之时，“量入为出”已不能满足财政支出急剧增长之需，于是，统治者便会根据财政支出的情况采行“量出制入”的税制原则。如此，“量入为出”也好，“量出制入”也罢，都不曾由纳税人主导，更无任何代议机构曾为纳税人争取税权。由此，皇权专制政治制度日益加强，这与英国税制促进了议会君主制政治制度的形成有着根本不同的发展方向。

第二，“量入为出”和“量出制入”对国家代议机构和法律体系的影响。在英国，“量出制入”税制原则促进了英国议会中心原则和税收法定原则的确立。所谓议会中心原则是指赋税的征收、支出等都要经议会同意，并以法律形式确定。因此，有学者认为，“议会成为国王和国民财富之间能够打开蜜罐的最强有力的控制者”。①J. R. Maddicott, The Origins of the English Parliament, 924-1327, Oxford: Oxford University Press, 2010, p. 172.与议会中心主义原则相匹配，议会对税权的控制通过宪法和法律体现出来，这就是税收法定原则。税收法定是指赋税的征收和纳税的进行都要依法而行，政府不可随意、任意课征，纳税人亦要依法纳税。也就是说，赋税定于宪法和法律，无法就无税，宪法和法律是政府制税、用税的依据和保障；若没有法律保障，任何个人和机关的征税行为都属非法。在这一关系中，法律是由议会创制的，所以，议会中心主义和税收法定原则也是税权及其归属问题中的应有之意。综观中世纪欧洲各国赋税的演变历程，各国国王在赋税问题上都不可随意为之，赋税的征收、税种的设置、税率的高低、税额的确定等都要依法而行，非个人任意为之。中国则不同，在“普天之下，莫非王土，率土之滨，莫非王臣”理念下，皇权至上，赋税权服从于皇权。中国的赋税制度与英国的赋税制度有着本质区别。英国赋税征收基本用于公共目的和公共开支，皇权社会的中国赋税制度具有鲜明的私家性特点，无论“量入为出”还是“量出制入”，都不能对皇权形成约束，赋税的征收以皇权的意志为转移。因此，从古代至近代辛亥革命之前的中国，没有存在代议机构的土壤，辛亥革命之前也从不曾出现为纳税人利益而与皇权抗衡的任何政治组织，以法律制约皇帝的税收大权更是无从说起。

第三，“量入为出”与“量出制入”对纳税人“同意原则”的影响。税收是国家（政府）为实现公共财政职能而通过专门机构，对一国居民或非居民的财产或行为征收的一部分收入。由于税收是“人民须拿出自己一部分私的收入，以补充国家公的收入”。①亚当·斯密：《国富论》下册，郭大力、王亚南译,上海：上海三联书店，2009年，第317页。对此，孟德斯鸠说：“所谓国家的收入指的是每一位公民所付出的自己一部分的财产，其目的在于保证公民剩余财产的安全，或者愉悦地支配这些财产。”②孟德斯鸠：《论法的精神》，彭盛译，北京：当代世界出版社，2008年，第102页。这是通过对税权的约束来实现对公民财产的保障。纳税人主权是税权制约的题中之意，纳税人对财产所有权的掌握和私有财产不可侵犯的原则是纳税人主权的基本前提。在此前提下，英国形成了自中世纪以来国王征税要取得国民或代议机构同意的赋税基本理论。中世纪欧洲各国国民对财产权的维护和对国家税收权的控制促进了议会君主制的形成，同时，这一制度又为公民的财产权提供了制度保证，二者相辅相成，缺一不可。在历史实践中，英国以财产权控制税权的方式开启了税收现代化之旅。而中国在“家天下和王土王臣”说的制约下，老百姓（纳税人）没有个人权力，税权自然包括其中。综观中国古代至近代的赋税演变历程，受皇权专制体制和“三纲五常”儒家传统文化的影响，中国老百姓从不曾对自己的税权提出过要求，也从不曾对皇帝的税权提出过质疑，尽管他们也常常因苛捐杂税而反抗和起义。也没有一个读书人提出过关于税权的理论，没有人认为收税要经过民众同意。“同意”的赋税基本理论在中国古代至近代是空白。

综上所述，“量出制入”税制原则促进了英国税制现代化的发展和近代国家公共财政体制的形成。与英国不同，“量入为出”与“量出制入”在中国则呈现出完全相反的发展趋势，在高度集中的皇权专制制度下，没有对皇权制约的政治制度和法律规定，没有纳税人的概念，也就没有形成对纳税人利益进行保护的任何机制。尽管晚清政府也曾提出并实行了“量出制入”的税制原则，但那时的“出”却不似英国的“出”，英国的“出”大多是为公共利益而实行的公共开支，是有限制的；晚清时期的“出”则主要是战争赔款、政府开支等，不仅数额巨大，且税目任意增加，税率随意上调，无公共性和法律制约。中英两国“量入为出”和“量出制入”的不同背景、异向发展及对国家体制的不同影响令人深思。

四、对中英税制异向发展的思考

“量入为出”和“量出制入”在中英两国的不同演变历程及产生的影响，有不可忽视的借鉴意义。

第一，税制原则的适用条件。一国税制采取何种税制基本原则从来就不是凭空而来的，而是受一定条件制约；其中，国家经济发展水平的差异是基础性因素。英国自中世纪后期开始，从以农业税为主向以工商税为主的转变，到近代，伴随着资本主义的发展，英国经济呈现以工商业和对外贸易为主要依托的发展大势。由此，英国税收转向以工商税为主。工商税与农业税的一大区别是收入更灵活、更具弹性，国家因此可以“量出制入”，税收更多地体现出开源的特点。与英国不同，自古代至近代，中国经济特征是自给自足的小农经济，国家财政收入的主要来源是农业，与工商业相比，农业收入相对固定，弹性较小、灵活性不大。由于财政收入的主要来源是农业税，所以，政府税制的基本原则采行“量入为出”。“量入为出”是根据“入”的情况决定“出”的规模，这就使赋税制度呈现定额化的特点，缺乏弹性。“量入为出”的税制基本原则在中国古代至近代的赋税史上一直占主导地位，只是到近代以后，晚清政府才开始提出和重视“量出制入”的原则，但那只是应对财政困境的权宜之计，不是真正成为中国税制原则的常态。由此可见，“量入为出”与“量出制入”采行与实施都与国家的经济发展水平密不可分，具有鲜明的条件适用性。

第二，税制原则的制度约束。国家制度对税制原则发展和演变的影响大不相同。中世纪至近代，英国政治制度的发展趋势是由封君封臣制逐渐转向议会君主立宪制。无论是封君封臣制，还是议会君主立宪制，在赋税问题上（包括制税权、用税权和赋税审计权），国王的税权是受制约的，议会的税权呈现逐渐扩大直至最终完全掌控的趋势。由此，国王或议会征税不仅要有正当而合理的理由，而且要得到纳税人的同意。无论国王还是议会，征税时要遵循有“出”才有“入”、无“出”则无“入”的税制基本原则，“量出制入”因此成为英国“同意”赋税基本理论指导下的税制具体理论和原则。与英国不同，古代至近代，中国制度的基本特征是皇权专制，皇帝一人独大，皇权是无限的、任意的、不受限制的。这种不受限制的皇权致使“量入为出”与“量出制入”虽然交替采用且有主次之分，但何时采用、如何实施都由皇帝决断，缺乏制度约束。由此，赋税的“入”和“出”呈现出随意性和专断性，尤其晚清时期，迫于财政支出的急剧增长，政府采取“量出制入”的税制原则，但因“出”的无限膨胀，导致“入”永无止境，结果必然是滥征无度。因无控制和制约的“出”和“入”最终导致国家财政崩溃，延缓了中国现代化进程。

第三，税制原则的文化影响。中英税制原则的不同发展与各自文化紧密相关。中世纪至近代的英国，契约原则、同意权利、自然法思想、法律高于国王、分权和制衡等文化因素，对国王税权的限制和对纳税人财产权的保护，决定了“量出制入”是税制的基本原则。中国则不同，中国传统文化中的宗法制文化和儒家思想中的“三纲五常”都是以服从和付出为主调，没有主张个人权利和限制皇权的思想。这样的文化基因使皇权无限膨胀，税权自然包括其中。由此，中国自古代至近代，“量入为出”和“量出制入”呈现出无常而随意的特点。

第四，税制原则的法律保障。中英税制的不同发展和表现受两国法律的制约和影响。在英国，无论是早先的习惯法，还是后来的成文法，法律对税权有所规定。在习惯法和成文法的制约下，国民的财产权得到法律保护，税收也包括在内。以习惯法为例，英国习惯法对国民个人权利的保护促进了国民劳动生产率的提高。侯建新教授指出：“英国13—14世纪的劳动生产率为2 369公斤/户，不仅明显高于宋代，而且还高于19世纪中叶的清代；英国传统等级社会解体时期15—16世纪的生产率为5 520公斤/户，竟是19世纪清代的2.8倍……值得注意的是，英国古老的习惯法（customs）对个人权利的某种保护，无疑是劳动生产率得到相对良性发展的原因之一。”①侯建新：《社会转型时期的西欧与中国》，济南：济南出版社，2001年，第231页。由于法律保护个人私有财产，国民对纳税并不十分抗拒，因为他们知道缴纳的赋税是用于公共目的。古代至近代的中国则不同，法律保障皇权，三纲五常法律化，老百姓的个人私有财产权得不到法律的保障。于是，臣民纳税、皇家征税也就成为理所当然的事情，税项多少、税率高低、赋税的征管和使用等，都是皇帝及其朝廷单方面说了算，老百姓没有权力说“不”，他们没有法律保障的基本人权。

“量入为出”与“量出制入”作为中英税制中两种非常重要的基本原则，在两国的不同发展从各方面体现出中英制度、文化、法律等方面的差异。税收必须兼顾公共权力与个人权利、国家利益与公民义务。税制是经济发展的杠杆，工业革命证明了英国税制原则的合理性。