如何让中国的税收更有“温度”——新论税收的公平问题

●罗斌元 李 晨

一、引言

最近几年，国际环境日趋复杂严峻，世界经济增长速度放缓，我国经济面临较大下行压力，实体经济困难突出，企业发展动力不足。为了稳增长，国家及时出台了一系列税收优惠改革政策，如2016年全面“营改增”、2017年税务系统“放管服”改革、2019年减税降费等，目的是从供给侧角度，为市场主体降本增效，激发其市场活力。然而，税收优惠政策的执行效果同预期相比仍有改进空间，一些纳税人，尤其是个体工商户和小微企业享受到的优惠较少，导致其获得感较差。出现政策效果反差的根本原因在于这些政策更注重税收的效率问题，而轻视了税收的公平问题。也就是说，这些税收优惠政策更关注的是“纳税大户”，而忽视了纳税少、但数量众多的“纳税小户”。由于享受税收优惠政策需要履行大量的法定程序和手续，同时采用的是申报核准制，因此，那些懂税法、核算能力强、会计机构健全的纳税人享受到的税收优惠较多，而那些税法知识薄弱、没有能力履行繁杂程序和手续的个体工商户和小微企业享受到的税收优惠较少。诚然，关注少数的“纳税大户”会让政策的实施效率更高，但忽视较多的“纳税小户”会让政策缺乏公平性。效率和公平不仅是对立统一的，而且也有其历史阶段属性。在我国财力薄弱和税制不完善的历史时期，强调税收政策效率优先、兼顾公平无可厚非，但进入“财力殷实、税制完善”的中国特色社会主义新时代，笔者认为，税收政策应该更侧重公平方面。只有税收更公平了，大多数纳税人才会有真正的获得感，才会感受到社会主义大国税收政策的“温度”。基于此，本文从政治视角论述税收的公平问题，并以此为理论依据，尝试解释和解决我国税制改革缺乏“温度”的问题。

二、文献综述

税收的效率与公平原则历来是学术界激烈讨论的话题，学者们从不同的角度对其进行了分析。

目前关于税收效率方面的研究，主要分为税收行政效率和税收经济效率两方面。部分学者从税收行政效率的角度出发，通过对亚当·斯密关于税收效率理论和供给学派关于税收效率理论的分析，认为减少税负并且给予小微企业政策上的支持，可以不断地激发小微企业的活力，促使其进一步发展，进而为国民经济发展作出不可忽视的贡献（王婷婷，2017）。部分学者从税收经济效率的角度出发，认为税收效率将直接影响税收收入质量，通过降低征税成本和宏观税负水平将提高税收效率，以此提升税收收入质量（赖勤学等，2013）。王军（2015）在税收行政效率、税收经济效率的基础上考虑了社会效率，他认为，我国的税制改革应当同时关注税收行政效率、经济效率和社会效率。

目前关于税收公平方面的研究，学者主要从税制和税收管理两方面讨论。王建平（2020）在对增值税的研究中表明，低税负、宽税基是当前阶段完善我国增值税制度税负设计的理念和思路。许建国（2017）在《税收公平问题的理论渊源与现实思考》的研究中认为，纳税申报制度不严明和涉税信息管理系统不健全是造成目前税收不公平的两个重要原因，也就是说税收管理不完善是影响税收公平的重要因素。

综上所述，学者们关于税收效率与公平的研究，不仅深化了税收理论的研究深度，而且对我国税收政策的完善和实践有较大的指导价值。然而，上述研究把效率和公平作为对立面，即视两者为非此即彼的关系，没有关注到它们实质上是对立统一的辩证关系。另外，上述研究没有从更高的意识形态——政治的角度研究公平问题，导致研究视野不开阔，研究结论适用性不强。因此，本文将效率和公平视为对立统一的辩证关系，从政治的角度出发，通过对公平的理论诠释，解释我国税制“温度”缺失的现象和原因，提出确保纳税人感受到我国税制改革“温度”的对策建议。

三、理论依据

（一）政治与公平的内涵

《现代汉语词典》对“政治”的原文释义为：“阶级、政党、社会团体和个人在国内及国际关系方面的活动，在阶级社会中政治就是阶级关系和阶级斗争。政治是经济的集中表现，任何阶级的政治都是以维护本阶级的经济利益、建立和巩固本阶级的统治为目的。”毛泽东曾经说过，所谓政治，就是把拥护我们的人搞得多多的，把反对我们的人搞得少少的。基于此，我们在进行政治方面的活动时需要考虑大多数人的意见，取得人民的支持。习近平总书记也曾多次强调，“民心是最大的政治”。

《现代汉语词典》对“公平”的原文释义为：“处理事情合情合理，不偏袒哪一方。”但这种理解一般存在于理想状态中，在现实中真正意义上的公平是不存在的。现在倡导的公平是相对公平，也就是说我们当前所提倡的公平是承认差距的，但是它也强调差距存在的客观性与合理性，即强调大多数人的利益。因此我们在追求社会的公平性时要注重大多数人的利益，找到社会的“最大公约数”。

（二）政治与公平的关系

“最大公约数”是“最大的政治”的核心内容。习近平总书记通过对党的历史经验的科学总结，得出了“民心是最大的政治”这一科学论断。公平作为现在经济社会关系的内在要求，广泛存在于社会生活的各个领域，政府要赢得人民群众的广泛支持，就必须将公平作为政治活动的核心工作，就必须代表最广大人民群众的利益。

“最大的政治”须寻求“最大公约数”。“得民心者得天下，失民心者失天下”。民心向背向来是决定历史走向的最强大的政治力量。习近平总书记曾强调，找到全社会意愿和要求的“最大公约数”，是人民民主的真谛。习近平总书记所说的“最大公约数”也就是强调大多数人的利益，即我们所说的公平。民心作为“最大的政治”其关键就是争取民心，而争取民心的关键在于国家的方针政策必须求取全社会意愿和要求的“最大公约数”，让公平为政治保驾护航。

“最大公约数”的利益须通过政治手段实现。我们所说的“最大公约数”代表的是大多数人的利益，在我国，也就是指全社会的意愿和要求，从“最大公约数”本身的特点来看，其所涉及的领域和层面非常广泛，这些领域里存在的客体具有一定的复杂性和能动性。我们强调大多数人利益的过程也就是赢得民心的过程，而这个过程需要采取政治手段方可实现。

（三）公平和政治的应用

根据上文对政治和公平的理解，“最大的政治”即民心，而公平就是要强调大多数人的利益。在我们的生活中，对政治和公平的这种理解被广泛应用于多个领域。

政府通常在制度构建和政策制定中体现出这种理解。构建制度和制定政策是为人民服务，“民心是最大的政治”，相对而言，这其中“最大”含有很浓的“最广大”的意味，我国人口基数巨大，在难以兼顾到每个人的情况下，我们需要尽全力去照顾到大多数人的利益。要检验制度和政策做得好不好，最终还是要看人民群众的获得感、满足感、幸福感是否增加。无论是目前党“全心全意为人民服务”的根本宗旨还是作为“三大法宝”之一的群众路线，都是国家和政府对大多数人利益原则的一种运用，这种原则的运用体现在我们生活的方方面面。

然而在各项政策和制度的施行中，不应一味地强调公平，而忽视其他客观条件，我们应当辩证地看待效率和公平的关系。在不同的发展阶段，对效率与公平的侧重应当是不同的。就税收政策的发展而言，在其发展初期，经济水平较低的情况下，我们应当以效率为主；发展到成熟期以后，应当同时兼顾效率和公平；发展到后期，经济发展水平达到一定的高度之后，税收政策就应当以公平为主。除此之外，我们也应当注意到我国税种目前的发展并不是全部要求强调公平的。我国目前的税种可以划分为收税类型和调控类型两大类，比如消费税的设置是为了引导消费、调整产业结构，因此消费税应当更多地强调效率。

四、现行税制下“温度”的缺失

（一）减税降费政策实施中的“温度”缺失

2018年以来，政府不断大力推进减税降费政策，取得了实质性的成效，有效地促进了我国经济的发展。但近年来不少企业反映在税收征管过程中缺少获得感、满足感。对于增值税及其他覆盖面很广泛的税种，不可否认，我国的减税降费政策存在一定的公平性，但是辩证地看，其还是坚持效率为主，因为它目前没有强调大多数人的利益。目前实施的减税降费政策大多要求较高，小企业很难符合条件。其次小微企业在申请税收优惠时，需要提交大量的申请表、营业执照复印件等相关材料证明，财会部门不健全的小企业大多对税法和政策的理解不够深入、相关资料难以准备、审批程序复杂，从而导致小企业在减税降费政策中享受到的优惠非常少。从目前推行的政策所包含的税种和范围来看，其方向是对的，但是在实施和执行过程中出现的程序复杂、计算难度较大、审批资料繁杂等一系列问题致使很多个体很难满足条件，享受到的优惠较少，直接降低了小微企业的获得感。

所以目前减税降费政策的主要任务是考虑如何使小微企业这一庞大的纳税主体切实享受到税收优惠政策带来的好处，即寻求减税降费实施过程中的“最大公约数”，更好地强调税收政策的公平性。针对以上问题，税务部门应当切实考虑到普遍存在的小微企业的现状，最大限度地简化税收优惠政策审批程序，且根据小微企业的实际情况实施定额减税政策，使更多的小微企业感受到减税降费政策带来的满足感和获得感。

（二）税务系统“放管服”改革中的“温度”缺失

2015年以来，为了规范我国的市场经济秩序，营造健康公平的营商环境，更好地为企业服务，国务院不断推进“放管服”改革。“放管服”的纵深推进在很大程度上为企业减轻了负担，为群众办事创造了更多便利，极大地激发了市场的活力和创造力。然而，在其推进过程中也显露出一些问题。“放管服”改革的推进提高了大企业的办事便利程度和效率，但小企业依然受到限制，例如在发票管理方面，纳税信用较好的企业一次性可以领到更多的增值税发票用量，而纳税信用较差的企业只能领用较少的发票用量。小企业受到规模、业务拓展的限制往往会碰到资金周转问题，加上小企业的纳税申报意识较弱，往往会导致其纳税信用不好，这些因素使得小企业的市场地位更加处于劣势。这一举措未曾考虑到大部分小企业的困境和艰难，所以在“放管服”推进的过程中要更加关注大部分小企业的实际情况，维护其利益。

（三）税务局办公服务厅VIP通道带来的“温度”缺失

在之前，办公服务厅往往会针对一些大企业等纳税大户设置VIP专用纳税通道，而普通的纳税人通过排队办理纳税手续等，这不仅违背了税收公平原则，也给大部分纳税人的心理上造成落差，在纳税办理的过程中也会影响纳税人的获得感和体验感。但是近年来，税收大厅VIP通道已经逐渐取消，也是在纳税服务过程中对税收公平的一种体现，使纳税办理流程更具有“温度”。

五、使现行税制更有“温度”的相关建议

（一）优化税收监管制度，建立更加公平的税收监管体系

从我国目前的税收监管制度来看，难以满足庞大的纳税主体和纳税范围的需求，是导致税收公平缺失的原因。在我国目前以效率为主的税收征管中，大部分人的心理感受往往会被忽略。这个问题首先体现在一般纳税人和小规模纳税人的增值税监管方面，我国小规模纳税人在增值税纳税人中占了绝大部分，且存在规模小、税少、分散的特点，这增加了税务部门对小规模纳税人的监管难度，加上税务部门十分重视增值税专用发票的管理，所以近年来税务部门更加注重对一般纳税人的监管。另外，考虑到如果把大量的资源放在小规模纳税人的监管上，会使得征税成本过高，影响税收效率。其次，在纳税申报上，因为小规模纳税人没有健全的会计部门且建账的小规模纳税人可能会建假账，这就直接损害了那些真实记账的纳税人，使其在市场竞争中处于不利地位。除此之外，对于产生的各种新生经济模式，我国现行的税收监管制度很难适用，导致了一部分税收的流失。以个人所得税为例，近几年火热的微商就是典型代表之一。这些中小型的微商经营者，相当于个体经营商，所以需要对他们的收入所得征收个人所得税，但是因为监管制度的忽视，往往会遗漏这部分的税收。目前，实体经济仍然是我国的经济主体，但是这种差异监管却损害了我国大多数线下经济主体的利益，造成了竞争环境的不公平。由上可见，我国目前的监管制度仍然停留在更加关注效率的层面，并没有寻求到增值税纳税人的“最大公约数”，监管制度上公平性的缺失是导致我国税收缺少“温度”的重要原因之一。

因此，税务机关在监管制度的构建上应当从民心的角度出发，强调公平性，考虑大多数人的利益。首先，税务机关要建立起更加严密规范的税收监管制度，依托大数据和信息化智能技术精确掌握各种纳税人的税务信息，改变对小规模纳税人的监管方式，以纳税人中的绝大多数为主，将更多的精力集中到小规模纳税人，对小规模纳税人的经济交易活动和资金流进行监控，了解其各方收入信息。其次，针对新生的经济模式，税务部门应该大力推行电子发票以促进其规范化经营，对线上线下一视同仁，以保证市场竞争公平有序地进行。

（二）完善税收征管机制，发挥税收调节作用

我国当前的税收制度和税收政策并未充分展现出其调控作用，企业之间的税收负担差距仍然很大，小微企业的发展依然充满困难。以增值税为例，首先，当前我国对一般纳税人和小规模纳税人的增值税征收采取不同的适用税率，虽然一般纳税人的适用税率比小规模纳税人高，但是一般纳税人的增值税额是可抵扣的，属于差额征收，而小规模纳税人是根据收入全额征收，这无形中增加了小规模纳税人的负担。其次，由于一般纳税人的企业规模较大，会计制度健全，增值税的税负对其无太大影响，小规模纳税人因为规模较小、财务账簿不健全，这使得其与一般纳税人相比在市场竞争中更加处于不利地位，加上较高的税收负担，进一步增加了他们的税负压力。最后，两者在发票使用上的不同也损害了小规模纳税人主体的利益。小规模纳税人在日常交易往来中只能开具普通发票，这种情况在一定程度上不利于小规模纳税人的业务拓展；而一般纳税人不仅可以开具增值税专用发票以积极拓展业务，而且可以抵扣进项税，所以一般纳税人在市场中占据着十分有利的地位。有数据表明，小规模纳税人总量约占据增值税纳税人总量的60%—70%，可以说是我国经济发展的中流砥柱，然而我国的税收征管机制并未显示出对其的倾斜和照顾，违背了我们所强调的“最大的政治”原则。再如我国企业所得税目前的税收优惠政策，多是针对国家重点扶持项目或者电网、软件产业等特殊行业，这些行业多属于寡头垄断或者国家控制的行业，从而使得行业壁垒较高，新的创业者很难进入，所以企业所得税的税收优惠政策在实际执行中就成为了大企业的税收优惠。即使一些中小企业进入了这类行业，面对繁杂的优惠政策，在其财会部门不完善的情况下，也很难合理合规地做到充分运用，因此中小企业的发展还是处于劣势地位。

针对以上现象，我国应该通过立法的形式积极推进低税负、宽税基的税收征管机制，进一步降低小规模纳税人的增值税税率，减轻其税收负担。同时下放给小规模纳税人开具增值税专用发票的权利，简化其申请流程，节约其办税时间成本，使税收征收机制充分体现人文关怀。除此之外，关于企业所得税的税收优惠范围，国家和政府应当根据实际情况和产业结构的发展适当扩大，使更多行业更多企业在税制改革中受益发展。

（三）紧抓税收优惠政策的落实

自2018年以来，我国减税降费力度不断加大，税收优惠政策层出不穷，其中涉及的优惠范围更加广泛，但是从目前陆续发布的优惠政策来看，大多是关于一般纳税人的税收优惠政策，而涉及小规模纳税人的税收优惠政策却比较少，这说明目前我国的税收更加注重效率。其次，与一般纳税人相比，小规模纳税人因为没有独立的会计部门以及财务会计人员专业水平不高，对于税收优惠政策理解不深入，从而导致了政策享用不当、应享未享等一系列税收优惠政策未落实到地的问题。最后，小微企业的认证程序复杂，难以激起小微企业申请税收优惠的积极性。根据目前发布的政策来看，如果小微企业要申请税收优惠，必须经过资格认定和相关材料证明，且需要相关部门层层审批。这不仅给相关部门带来了极大的时间成本和经济成本负担，如此复杂的审批程序也难以激起小微企业享受税收优惠政策的积极性和主动性，导致税收优惠政策在落实层面出现了问题。小规模纳税人是我国纳税人的重要组成部分，小微企业等民营企业也占据了我国企业的主体部分，但是在税收优惠政策层面却忽视了这部分主体的利益相关，也是造成我国税收“温度”缺失的重要原因之一。

我国在大力推行减税降费政策的同时应当按照简化原则直接实行优惠，以更简单明了的方式提升纳税人的理解度和获得感，并且设置与之相关的税务咨询通道，对企业的纳税疑问进行解答。除此之外，税务部门应当进企业宣传国家制定的税收优惠政策，使税收优惠政策真正落地，使纳税人真切地感受到税收政策带来的获得感。其次，针对小微企业的税收优惠申请，税务部门应当简化审批流程和手续，这不仅可以有效地降低征税成本而且还能提高税收效率，也是对小微企业发展的一种支持。最后，要充分考虑企业的实际经营情况，对于创建初期的小企业，适当实施零税率政策，在一定程度上缓解其起步期资金不足的压力。

六、结论

近年来，在国内经济发展动力明显下降的背景下，国家开始拿起税收“武器”调控经济，并进行了频繁的税制改革，然而大多数纳税人的减税获得感并未得到显著提高。究其原因，主要还是由于我国近几年推行的税收改革政策更多注重效率，而对公平的关注度较低。本文从“民心是最大的政治”角度解释了税收公平对纳税人获得感的影响，得出了以下结论：

首先，税收政策的制定和调整需“紧扣民心这个最大的政治”。税收政策紧扣民心就要求税收改革以人民的评判作为改进标准。“知屋漏者在宇下，知政失者在草野”。税收政策影响范围之广，实施效果好不好，更多地需要从群众的反映中得到反馈。正所谓民之所向，政之所行，人民群众需要的才是最适合的税收政策。

其次，税收工作应顺应全社会意愿和要求的“最大公约数”。理国要道，在于公平正直。税收工作的进行应该从最广大人民的根本利益出发。我们所强调的公平并不是理想状态的公平，在现实中，我们很难做到兼顾每个人的利益，那就需要寻求这个社会的“最大公约数”，以大多数人的利益作为税收工作的执行重点。

最后，针对税收公平和人民利益的“最大公约数”，应当根据税收发展的不同阶段和税收类型，辩证地看待和使用。公平作为税收的基本原则之一，其重要性毋庸置疑，然而公平并不一定适用于税收发展的每个时期和所有的税收类型。税收的效率与公平历来难以平衡，两者互为前提，互相促进。要制定适合国情和民情的税收政策，必须处理好税收的效率与公平之间的关系，注重解决主要矛盾。