建设工程审计外包管理

范文龙

（广东开放大学，广东 广州 510091）

一、引言

2015年12月8日，中共中央办公厅、国务院办公厅印发《关于实行审计全覆盖的实施意见》要求“实现审计全覆盖，做到应审尽审、凡审必严、严肃问责”。随着经济的发展，企业经济活动范围逐步扩大，竞争日益激烈，管理者对资金的使用效益和风险防范越来越重视。建设工程审计的技术性和专业性要求审计人员必须熟练掌握工程审计方法，同时也必须熟知建设工程的施工特点、施工方法、价格核算等内容。受制于自身内审人员数量不足、专业结构不均衡、审计手段落后等不利情况，采取建设工程审计外包，委托外部第三方专业力量进行审计监督是一种行之有效的方式。

二、审计外包应关注的主要内容

建设工程审计外包的动因主要是因为内审业务的大幅增长与之现状不匹配，内审无法按时按质完成审计监督任务，采取审计外包能有效缓解这一矛盾。外包单位一般是更加专业的造价咨询企业或者事务所，审计外包管理需要从建设工程审计的重点内容、关键环节、风险点入手，以加强工程审计质量为目的，确保审计监督落到实处。按照建设工程全过程跟踪审计及风险控制相关理论，在工程实施的全过程各阶段中，风险较大的阶段为清单预算编制阶段、招投标和合同签订阶段、施工阶段、竣工结算阶段，这些阶段同样是审计重点关注的地方，审计外包应在这些阶段加强管理。

三、重点环节的审计外包管理

（一）清单预算编制阶段

工程量清单是项目招标的重要依据，是施工合同的重要组成部分，施工过程及工程竣工结算时的重要参考。清单预算编制的准确度，对工程造价的影响极大，注重工程量清单和最高限价的编制，编制要科学合理、客观公正，工程量计算准确，项目特征根据设计图纸做到不遗漏，特征描述完整。工程人材机价格取值相对合理，取费符合政策文件。审计外包情况下，须在中介机构和审计部门之间增加审计外包单位的审核，加强审计监督力度。审计过程中主要侧重于审核清单是否完整，编制依据是否充分，预算是否合理等。

审计外包单位受制于审计时间较短、对图纸理解不够深入、盈利性目的较强等众多因素，导致在审计时存在众多弊端。为加强清单预算编制审计效果，可以采取“以编代审”、“双编一审”等预算审计方法。“以编代审”中，审计外包单位先和中介公司同步独立编制清单预算，之后再和中介公司相互核对结果，检查错漏。“双编一审”即为建设单位聘请两家清单预算编制单位同时编制，之后外包单位审核两家公司的成果。两种模式均能减少误差，提高预算编制准确度。审计部门除了发挥审计职能外，还需要监督外包单位的行为，及时跟踪，避免审计舞弊行为，保证审计工作质量。

（二）招投标和合同审核阶段

1.项目招投标建议书

审计外包单位在招标阶段协助审计部门审核确定招标文件，应按照委托人要求参加项目招标答疑会，并对相关问题做出解答。对项目招投标进行风险评估，预测清单存在的潜在风险、反映清单存在哪些不确定因素、施工中可能产生的设计变更、工程设计是否存在漏项、材料价格波动趋势、新技术、新材料对造价的影响、政策规定的限制条件、工程款拨付、法律纠纷处理等内容。审计外包单位对项目进行风险评估后，制定规避风险的具体方法，向审计部门提交招标投标建议书。

2.施工合同的审核注意事项

结合工程实际，选择合适的合同文本能有效提升合同执行效果。合同条款尽可能详细，注重有关风险权力责任的约定，尽可能将风险量化，对于通用条款中要求在专用条款细化的条款应细化明确，寻找出隐含的责任条款。明确变更签证计算方法和变更流程，列明措施费包含的项目及风险因素，防范不可预见的经济损失和索赔。外包单位应草拟合同部分重要条款，拟定建设工程施工合同中与履约保证、计量计价、工程款支付、工程变更签证处理、合同价款更改、索赔费用、结算方式方法、工程保修等内容相关的合同条款，可在审计部门的监督下参与合同谈判，对合同中的重要核心条款等相关内容进行专业约定。

（三）项目施工阶段

施工阶段需要认真分析影响工程造价的人为、机械材料和工程进度等方面的因素，审计外包单位应综合各种风险因素，向审计部门及基建部门及时提出修正和调整工程计划，最大可能地降低工程损失，保证工程造价不失控，按期按质完成工程。

外包单位应从以下几个方面做好施工阶段的审计监督，一是严格审查施工方案和施工组织设计，尤其是对工程造价影响较大、不确定性因素较大的基坑支护、高支模等专项施工方案，分析专项措施费用的使用范围；二是增强价格涨跌风险防范意识，施工过程中持续关注工程材料涨跌，把握建材市场行情，提早督促施工单位做好材料定板订货，减少定板定材中不必要的程序，压缩决策时间；三是严格控制工程变更和签证，按照合同约定明确变更签证中工程范围、工程量、计价原则、材料设备价格，避免口头变更、无书面的承诺和模糊不清工程变更签证；四是严格审核工程形象进度，准确工程计量计价，按实拨付工程款，督促建立施工合同台账，编制审计外包工作报告，并及时向建设单位进行风险预警。

（四）竣工结算阶段

竣工结算是工程造价控制和体现造价质量水平的关键环节，审计外包公司应在熟练掌握相关专业知识、熟悉工程现场的基础上，做到认真细致，严格审核，遵守良好的职业道德，真实反映工程造价。收集完整的施工合同、竣工图纸、设计变更、会议纪要、验收报告、招标文件、投标文件等，检查竣工资料手续是否完备，资料目录是否按顺序编号，是否已按职责权限签字盖章，内容是否清晰明确；充分理解工程合同，特别是专用条款，掌握合同约定的计算方法、风险分担、责任追究、质量保证，审核结算时能够做到心中有数；查阅资料，发现问题，深入到工程现场逐一核实工程图纸资料的准确性，预防施工单位故意虚增工程内容；运用合理的重点审核法、全面审核法、对比审核法等工程结算审核方法。为提高结算准确性，竣工结算审计可以像预算审计一样，两家结算单位同时编制结算，然后在外包单位的见证和指导下，三方同时对数，得到更加精准的工程结算。

四、建设工程审计外包风险及其防控

虽然审计外包能提供更加专业的审计监督，但同时也存在一定的风险，识别出审计外包的风险，提出风险防控措施，完善相应工作机制，能更好地履行审计监督职能，提升审计质量。

（一）审计外包风险识别

1.外包单位信息不充分，内部审计积极性降低

工程建设是建设单位的阶段性的工作，即使外包单位全程参与工程建设，时间也相对较短，不能像内部审计部门一样熟悉建设单位各部门之间的业务往来，短期内很难对建设单位的情况全部掌握。外包单位一般是通过招标选择的，在招标文件设置的门槛低或者建设单位盲目招标的情况下，存在中标的外包单位实力弱的风险，管理水平低，业务和沟通能力差，在审计监督中不能针对性发现问题。另外，建设单位审计部门过分依赖于外包单位，也鉴于外包单位的“专业监工”角色，内部审计部门积极性降低，“懒工”现象存在，有时刻意隐瞒信息，期望外包单位自己发现问题。上述情况导致外包单位信息不充分，不能快速全面熟悉和掌握信息，从而影响审计效果。

2.审计舞弊和道德风险存在

实现自身利益最大化是企业追求的目标，外包单位在实施项目审计时很可能着眼于眼前利益，信奉利益至上，为获取更多利益，与施工单位合谋，徇私舞弊，牺牲建设单位利益。外包单位审计人员也可能利用建设单位给予的“权力”，故意设置障碍，刁难施工单位，甚至影响工程进展。

3.增加成本风险

在内部审计机构发挥监督作用的同时，委托审计外包单位需要增加一定的成本。如果外包单位所带来的经济效益不足以抵消其增加的成本，委托就变成了不经济。在实际操作中，往往无法提前预判外包单位能否带来预期的经济效益。

（二）审计外包风险防范

虽然外审的专业性更强，更具针对性，但由于审计外包同时存在众多风险，这些风险因素如果处理不当，将会影响审计质量，甚至可能影响到工程进展。在识别审计外包风险后，采取一定的措施进行风险防范是审计外包管理重要的内容。

1.加强过程监督，关注关键环节

审计外包单位一般从项目规划开始进行审计监督，由于建设工程审计贯穿于建设工程全过程，审计风险也随着工程建设出现。若仅从建设的某一阶段采取措施，或仅关注审计的结果，审计外包风险的防范必将是片面和不完整的。必须加强过程监督，重点关注外包管理的过程中的预算、结算等环节，实时监控审计外包的工作，在工程招标、变更签证、工程款支付等方面实行随时报告制度，突击检查审计外包单位的工作，加强审计过程监督。

2.完善内部激励机制，预防道德风险

激励机制的最根本目的是正确地诱导外审人员的工作动机，使他们在实现企业目标的同时，体现自身的价值和增加自身满意度，从而进一步保持和发挥积极性、创造性。在工作中，外审人员由于自身的满意度提高，将能一定程度上抵御外部诱惑，更加努力去工作，发现并解决问题，预防消极态度等带来的道德风险。建立审计外包绩效考核体系，采取尽可能量化指标，以更加科学的角度衡量外包单位的工作。

3.明确管理责任，增强风险防控意识

有明确的管理责任和风险防控意识，是审计外包的质量保证的必要条件。一是内审机构要细化外审工作流程和岗位责任，明确责任分工，由静态管理逐步转化为动态管理，建立审计责任追究制度，对发现徇私舞弊、违反合同条款、损害单位利益的事项不姑息；二是增强风险防控意识，谨慎选择审计外包单位，明确工程各阶段的工作任务，规范办事流程。寻求审计外包风险点，划分不同的风险等级，制定不同风险等级对应的风险防范预警预案，提高抵御建设工程审计外包风险的能力。

4.提高审计独立性和内审人员素养

实施建设工程审计外包的原因在于需要降低审计成本、内审人员专业水平不高以及人员缺少等因素，但审计外包不能丧失审计的独立性，否则就不能实现经济监督的客观和有效性，浪费了审计资源。在开展审计工作过程中，外包单位以及内审机构都应当不受外界因素的影响、制约和干扰，保持客观公正的工作态度和职业素养，增强和提高审计独立性。另外，需要进一步提高内审人员的专业水平，增强管理意识和风险防控意识，聚焦主业主责，充分发挥审计监督作用，逐步摆脱外部审计力量。