工程结算的审计对策研究

石 海 越

(中地君豪高科股份有限公司，广东 深圳 518000)

1 概述

工程结算对于建筑企业来说意味着获得工程款，赢得利润，可以维持企业正常生产；对于业主来说，意味着要按照施工合同，付出相应的工程款，从而加剧建设资金紧张的问题。所以，工程结算审计是日常审计业务中一个非常重要的组成部分。建筑业本质上来说是劳动密集型产业，技术门槛低，导致市场竞争激烈，因此行业利润较低。一些建筑企业为了获得利润，确保企业生存，与工程建设有关的不规范方法仍然存在。如何避免由此给业主造成的损失，同时保证建筑施工企业获得合理的利润，寻找有效的审计对策是审计人员面临的挑战之一。作者基于工程审计多年实践，针对工程结算审计中发现的典型不规范方法，提出针对性的建议，供同行借鉴参考。

2 建筑企业不规范方法

2.1 “积少成多”方式

由于工程结算审计日趋科学，以往常见的工程量不实行为已不多见了，取而代之的是大量单项工程的量少取高，积少成多，对整个工程结算造价真实性的影响还是十分可观的。如作者经历过的某地铁车站工程项目审计，施工费用审减金额中，除去取费造成的影响，其中因为工程量不实造成的审减金额在千元以下的子目就达40%，有的子目审减金额不足百元。在该项目45个因工程量变化引起的审计发现中，审减金额超过万元的有5个，占工程量个数11%，其余89%皆是不超过万元的子目，突显建筑施工企业“积少成多”对工程结算金额的影响。因此审计人员在工程结算审计过程中，对金额较小，审减额较低的子目要引起足够重视。

2.2 对定额就高不就低

在审计实践中发现，尽管因对定额理解、相关文件的把握偏差造成工程结算审减的金额比例在总审减额占比不太高，但其对工程结算审查效果的影响却是不容忽视。如某建筑施工企业2018年度工程结算总审减金额中，由于错套定额引起的工程结算审减额占总审减金额11%的比例。工程结算审查除了工程量影响这一重要因素外，另一个很重要的方面就是定额的正确使用。如作者在某变电站项目审计中发现，现场建筑施工企业人员对材料采用就高不就低的策略，通过对钢筋笼加工支撑和彩钢板报审的定额子目予以更正，单此一项审减工程费用金额就占到该项目总审减费用金额的近2%，足见定额正确套用的重要性。对此，一方面，作为工程结算审计人员自身，要不断加强定额、相关支持文件的学习和研究；另一方面，要采取审计建议等方式，督促相关部门多组织业务人员的学习和知识更新，把握定额有关规定，提高定额套用和文件使用的正确性。

2.3 随意现场签证

在工程建设中，因为业主现场签证人员与工程结算审查人员归属不同的部门，现场签证人员往往并不懂工程结算，对于在定额子目中本来已经包括的工作仍然给以签认；再有就是在签证时存在一定程度的随意性，存在工程图纸内已包含的工程量，在签证时重复确认的现象，说明业主现场管理人员对图纸把握不透彻，或者说是对业务的研究不够。上述工程结算中不规范手段与业主组织架构设置、业主代表人员的职业技能有关。在某炼油厂项目的审计中，所有泵及管线等在定额试压子目中均已综合考虑，不应该再单计费用，空运合成油专用泵及滤油机购置等本来与业主无关，但业主施工现场管理人员也予以了确认。综上所述，审计人员在工程结算审计时对工程签证单真实性应引起足够关注。

2.4 不规范利用现代技术手段

采用这种不规范手段的方式和方法各异，表现形式也千差万别。有的预算人员在计算工程量时都非常准确，但是在结算书中列示工程量时故意看错定额单价的计量单位，把工程量放大；有的结算人员采用自己对EXCEL表格比较熟练的优势，故意把软件中部分表格的自动计算功能关闭，导致审计人员在工作时，在把核实后的工程量或计量单价修改后，有时因为粗心等原因，想当然地认为表格中修改后工程造价汇总表已经自动计算，但无论如何想不到建筑施工企业的结算人员已经把部分表格的自动计算功能关闭，造成审计风险。

3 审计对策

3.1 选用审计方法

工程结算审计的方法比较多，但目前常用的还是全面审查法和重点抽查法。全面审查法，就是按照预算定额顺序或施工的先后顺序，逐一全部进行审查的方法，此方法的优点是全面细致，经审查的工程结算差错比较少、质量比较高。重点审查法，就是抓住工程结算中的重点进行审查的方法，审查的重点一般是工程量大或造价较高、工程结构复杂的工程，该方法的优点是重点突出，审查时间短、效果好。

审计人员往往习惯性地先选用全面审查法，拿到工程结算书后就计算工程量，套定额，找合价的差异，比较费时费力。作者认为从提高审计质量和效率的角度出发，应该先对重点子目、重点分项进行认真抽查，如果发现偏差较大，可以适当提高审查项目的覆盖程度，必要时再采用全面审查法。

3.2 审查工程量、定额选用

在审计之前，收集齐全被审工程结算所涉及的各种工程资料，包括施工图纸、工程设计变更和签证资料，以及相配套的单位估价表或者预算定额、造价管理文件等等。

根据收集到工程造价文件和工程结算资料，熟悉所有施工图纸和各类变更签证资料，按工程的实际竣工情况，剔除施工单位未施工的项目，对已完工程的结算项目逐项审查、计算工程量。如材料、设备价格的确定是否有依据，材料设备的选用是否与图纸设计规格型号相符，是否存在与市场价格相差较大的问题。与施工单位核对全部工程量，判断施工单位是否多计量了材料，对有疑问的问题要征询业主单位和施工单位的意见。审查施工合同竣工日期与实际竣工日期是否一致，审查间接费用及其他费用的取费标准是否与工期相符等，防范施工单位巧立名目多计取间接费用。

3.3 分析现场签证

造价管理人员与施工现场管理人员没有很好地衔接是常见的一种现象，业主或业主代表现场人员不管出于什么心理，见单就签，见章就盖，也不管是不是图纸设计工作范围内的变更，不管是不是在造价管理文件中已经包含的费用内容。审计人员在审计时就要发挥自己的分析判断能力，在掌握研究好相关文件规定的基础上，对各类签证变更的合理性、合规性及合法性认真地研究，必要时要征询业主单位管理人员的意见，甚至可以到施工现场考察，或者对隐蔽工程进行开挖验证，确保现场签证变更等资料的真实性。在采用重点审查方法进行审计时，对与变更签证有关的工程量和费用要加以重点关注。

3.4 加强计算机应用知识学习

随着信息化程度的不断提高，当前工程结算审计对计算机的依赖程度越来越高，如何避免在审计工作中没有被审计专业知识迷惑，却败在自己不足的计算机技能上，只能靠审计人员自己日常对计算机知识的积累，尤其是对强大的EXCEL知识的学习，使计算机更好地服务于审计工作。

3.5 加强与相关部门沟通协调

工程结算审计作为工程结算过程的一个必要环节，大多进行的是报送审计，审计人员对工程现场、工程结算过程的了解存在一定的局限性，每件事都要审计人员去现场核实也是不现实的。这就要求审计人员要加强与审计前各环节的沟通和了解，以利于尽快抓到审计重点，更好的开展工程结算审计工作，提高工作效率。比如在某工程结算审计过程中，在审计之初，审计人员就与相关部门的审查人员进行沟通，了解到双方在审查过程中对某定额单价的选用存在争议，但因种种原因未能取得施工单位的确认。针对这种情况，审计人员查阅了大量定额资料，进行了多方案的严密测算对比，提出了比较可行的审计建议，最后施工单位诚恳地接受了审计意见，单此一项就审减工程结算费用占到该项目总审减金额的近90%。

3.6 做好审计小结

在审计完毕后，审计人员不能只局限在审计成果的大小，应该对每个项目的审计成果进行分析，并对整个工程结算审计过程中发现的各类问题进行归纳，提出有价值的审计建议，帮助业主从源头上防止施工企业采用不规范手段。

1)做好工程结算审计后的审计统计分析工作。

首先要对工程项目审计成果进行分类统计分析，根据审计统计分析结果，来判断是因为工程量不规范方法造成的原因多，还是现场签证问题严重，或者纯粹的笔误多；是人为造成的审减因素多还是客观原因造成的多。其次对造成审减的各类原因，抓住重点，进行分析解剖，为工程建设管理实践针对性地提供有价值的审计建议。如对业主，是要重点加强工程现场管理还是要加强工程结算管理，是要重点加强工程结算制度的建设还是加强工程结算审查人员的管理等等。签证管理方面，签证管理是否规范，签证编号是否统一，有序。是否提示项目管理单位应加强对签证和变更的管理，制定规范的变更和签证管理办法，完善项目变更和签证管理工作，准确清晰描述签证内容，便于签证的准确合理计价。就是说，要从审计成果出发，为工程建设全过程管理服务。

2)关注工程建设管理中的设计问题。

不合理的设计对工程建设费用的重大影响已经越来越得到专业人士的重视。比如在某工程结算审计中发现，项目建设地点的一个职工值班房顶部有高压线，但是设计人员没有考虑HSE及安全生产的要求，设计时对此熟视无睹，导致工程开始建设后又进行设计变更，造成不必要的浪费。对于此问题，审计人员就有必要在审计建议中提出，要求相关设计院提高施工图设计编制能力和水平，项目业主要强化初步设计审查，以顺利地实现项目建设目标，提高投资效益。从业主设计管理角度，可以建议推行限额设计，建立相应的激励机制，鼓励使用成熟实用技术，合理的使用材料工具，加强现场踏勘组织，强化业务知识学习。

3)注意招标过程中是否存在问题。

招投标管理是工程建设领域加强管理、防范腐败行为、提高投资效益的一个重要举措。政府和企业部门均对招投标管理有明确的规定，但在具体执行过程中，还是不断发生各种违反招投标管理规定的情况。国家审计署在对某国家重点工程的跟踪审计中，竟然发现80%以上的施工合同招标不够规范。在审计实践中也碰到类似的例子。比如业主与某公司签订的金属包装线和金属质量优化系统3份合同价高于中标价11万元。经了解，原因是中标通知书金额为投标单位的EXW价(卖方工厂交货价)，而签订的合同为FOB价，评标过程中来不及判断海外运费多少，所以中标通知书先采用EXW报价，但审计人员查阅该项目招标文件发现，招标单位要求投标单位报FOB价，不是EXW价。对类似问题，审计人员应针对国家和企业有关招投标管理的相关规定，对业主规范招标管理，加强相关政策规定的执行力提出可行的审计意见。

4)关注签订的合理性。

经济合同是联结甲乙双方的纽带，是明确权利义务关系的书面文件，是资金流的重要体现。在进行工程结算审计时，审计人员也应对合同签订的合理性引起重视。比如包干合同，应明确约定包干施工内容和范围，避免建筑企业利用合同表述不清调整价款。在某公司审计时发现，由某公司施工的厂房内装修工程为包干合同，但结算时增加费用9万元，从合同中难以认定其增加费用是否属于新增内容，说明业主在合同管理和执行过程中存在一定的问题，在写审计建议时就应对此予以充分揭示。

5)关注甲供材管理是否清晰。

建设项目如材料采用甲供材方式，则在合同中要明确约定，以有利于结算及材料管理。如电缆，总包单位提供一部分，业主提供一部分，但在施工合同及补充协议中均未体现业主提供材料。结算时，容易造成对该部分材料确认不清，认定不准。再如对其他零星材料采购及加工，是否存在按照合同应该由施工单位承担，但实际由业主进行采购和处理的情况。在工程结算审计时如果发现此类问题，都要在审计建议中予以反映。

4 结语

1)从审计的工作实践来看，针对当前工程结算过程中不规范的方法越来越多样化，迎审经验越来越丰富的情况，从全面审查法和提高审计质量以及效率的角度出发，应该以重点抽查法为主，全面审查法为辅的审计工作原则。

2)在进行工程结算项目重点抽查时，要兼顾一定比例合价较低，单项造价水平较低，但不规范次数可能较多的子目，防止不规范对象采用积少成多的策略。

3)在一个工程建设项目结算审计完毕后，审计人员应对整个工程结算审计过程中发现的项目管理中存在的各类问题予以认真总结、归纳，提出有价值的审计建议，帮助业主提高工程建设全过程管理水平，从源头上防止施工企业采用不规范方法。