浅析建筑业“营改增”相关问题

徐 海 丽

(中国电建集团成都勘测设计研究院有限公司，四川 成都 610072)

0 前 言

根据《关于全面推行营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)，我国从2016年5月1日起，将建筑业纳入增值税试点范围。“营改增”政策是深化财税体制改革的一项重要举措，对建筑业来说，“营改增”对消除重复征税，规范行业管理，促进企业管理水平提高有着重要的意义。

本文对“营改增”实施过程的计价模式变化、进项税抵扣、财务处理等问题进行了分析，并提出相关建议。

1 建筑业“营改增”的相关问题

1.1 计价模式的变化

在传统营业税计税模式下，工程总造价=人工费+材料费+机械费+管理费+规费+利润+税金，税金包括营业税、城市建设维护税、教育费附加、地方教育费附加等。营业税模式下，税前造价为含税价格，营业税是价内税，以营业额为计费基础，所以，应纳税额=税前造价×税率/(1-税率)。

增值税计税模式实现了价税分离，工程总造价=税前工程价格(不含税)+销项增值税额。增值税模式下，税前造价为不含税价格，城市建设维护费、教育费附加、地方教育费附加等计入管理费，应纳税额=销项税额-进项税额，所以应纳税额与销项税额与进项税额息息相关。

在营业税模式下，工程造价的组价中已经包含税金，计取的综合费率也是固定的[1]，而在实施增值税后，人工、材料、机械都按除税后的价格计入工程造价。因此，“营改增”后工程造价的计价模式发生了巨大的变化，组价过程趋于复杂。

1.2 进项税抵扣问题

增值税模式下，应纳税额=销项税额-进项税额，应纳税额的多少跟抵扣的进项税息息相关。不少施工企业提出，由于建筑企业流动性大，跨区服务普遍，施工地区偏远，交通不便，很多材料只能就近购买，采购时提供货物的供应商多为小规模纳税人，甚至是个体户、农民，无法取得增值税专用发票，如沙、石、土、砖、瓦、石灰、自来水和其他零星材料等。这样使工程原本可以抵扣的进项税严重减少，从而导致了企业税负加重。

1.3 企业的财务处理问题

实施“营改增”之前，在计算建筑业营业税时一般不会遇到什么困难，其计算过程和方式都相对简单。实施“营改增”之后，企业相关人员面临很多的难题，比如：新旧税制的衔接、税收政策的变化等。在实施“营改增”之前，建筑业适用的营业税税率是3%，自2016年5月1日起，建筑业“营改增”增值税为11%；2018年3月28日召开的国务院会议确定深化增值税改革的措施，进一步减轻市场的主体税费，将建筑业增值税税率从11%降至10%[2]，2018年5月1日起执行；2019年4月1日，建筑业增值税税率进一步从10%降至9%。税收政策的变化使得“营改增”之后财务处理难度加大，同时，“营改增”使得财务结算周期变长。以总承包项目结算开票为例，若总承包单位为境外企业，在开具发票时，首先需要总承包单位在工程所在地办理跨区域涉税事项报告表备案，然后在工程所在地预交差额增值税及相关附加费，在预交差额增值税及相关附加费时需提供分包商的增值税专用票，即：总承包单位需在分包商开票之后开票。若分包商也为外地企业，还需分包商在当地办理区域涉税事项报告表备案，并缴纳相关税费后才能开具增值税专用发票，过程周期较长。若预交了税款后，业主不能及时付款，建筑施工企业的资金周转压力也将增大。

2 应对建议

2.1 重视计价依据的调整，精细化管理

“营改增”政策实施后，传统的计价模式发生了改变，这些促使工程造价中的计价依据也同步发生了改变。以四川为例，在“营改增”实施之后，四川省住房和城乡建设厅关于印发《建筑业营业税改征增值税四川省建设工程计价依据调整办法》的通知(川建造价发〔2016〕349号)(川建造价发〔2018〕392号)(川建造价发〔2019〕181号)等文件，对“营改增”计价依据及费用调整做了详细规定，作为造价管理人员，首先要理解“营改增”的内涵及意义，及时对调整的计价依据进行学习和分析。同时，由于工程项目在施工建设时需要缴纳增值税的项目与内容众多，不仅包含材料的购买费用和机械设备的租赁费用，还包含人工劳务的成本等，因此在实际经营过程中，需将增值税融入到企业生产及发展的各个环节[3]。由于销项税是受市场价格影响的，是无法确定的，因此“营改增”后，对造价管理人员的要求更高。“营改增”政策实施后，造价人员应进一步熟悉不同的项目人工、材料、机械各因素所占的权重及对造价的影响，对预算成本和成本控制有更为深入地了解，同时需了解市场发展趋势。只有做到精细化管理，才能更好地适应“营改增”的发展。

2.2 建立“营改增”模式下的“价税分离”思维

在营业税计税模式下，企业的营业收入为营业的营业额，是含税的；在“营改增”模式下，企业的营业收入为税前造价，是不含税的。“营改增”政策在很大程度上打破了企业营业收入作为营业税来源以及依据的传统[4]。因此在“营改增”模式下，我们必须建立“价税分离”思维模式，将成本与税收分开考虑，常见的“是否能取得增值税专用发票的问题”可以简化为表1所示内容。

假设销项增值税为9%，有发票的情况下，企业支付103万，其中100万是成本，3万为缴纳的进项税，则：工程造价=100万+销项税9万=109万，企业实际缴纳的增值税=9万-3万=6万元，企业负担=进项税3万+增值税6万=9万元。

在无发票的情况下，企业只需要支付成本100万，工程造价=100万+销项税9万=109万元，企业实际缴纳的增值税=9万-0=9万元，企业负担=进项税0+增值税9万=9万元。

表1 有无发票对企业的影响

注：销项增值税为9%。

因此，理论上讲，施工企业是否取得发票，对工程造价和企业的负担来说是一样的。可能部分人认为受地域条件限制，采购来源单一或信息不对称，使得开发票和不开发票都是一个价格，这时就更需要我们建立“价税分离”思维模式，提升采购人员的专业素质及企业的管理水平，清晰地意识到哪些是成本，哪些是税。针对小规模纳税人，可以采用集中采购、分散使用的材料采购模式，便于小规模纳税人申请代开增值税专用票；尽量避免选择个人作为材料供应商，确需选择则应按“价税分离”的原则，只支付其不含税价格。

2.3 做好税收筹划

建筑业全面实施“营改增”后，国家不断针对建筑行业出台新的税收政策，这就要求企业自身要做好税务筹划工作。第一，建立合格分包商库，对供应商及承包商进行科学的比较和筛选，对纳税人资格进行严格审核，在比价选择过程中充分考虑增值税进项税的影响因素，将分包商的纳税信用评级和是否能够按合同约定时间提供增值税专用发票作为对分包商考核的重要标准；同时加强企业对建筑材料集中采购的能力，使企业在供应商选择、议价等方面占据主导。第二，加强合同管理，完善合同约定，明确要求分包方提供增值税专用发票进行结算。第三，加强发票的管理，特别是对于税务机关要求“在备注栏填写备注的发票”一定要重点审核。正确掌握纳税义务发生时间政策、遵从税法，及时足额确认、计算、申报和缴纳税款，能够有效地规避纳税义务发生时间上的税务风险[5]。第四，相关人员应在合理合法的前提下，对企业进行税收筹划，降低企业的税收额[6]，重视资金的时间价值，通过提前税收策划，减少企业资金的周转压力。

3 结 论

建筑业“营改增”实施后，工程计价模式，计税依据等均发生了巨大变化，工程成本分析也更为复杂。从国家层面上看，建筑业“营改增”是一种减税方式，打通了第二、三产业抵扣链条，避免了重复纳税，是稳增长、促改革、调结构、惠民生的重要税收措施。但在“营改增”实施过程中我们不难发现，“营改增”政策不管是对企业管理人员、造价人员，还是财务人员，都提出了更高的要求。建筑业管理者要利用好“营改增”的税收优惠政策，不断提高管理水平；造价人员需要具备相应的专业水平和职业技能，同时也要充分了解和学习财税法律法规；财务人员需做好税务会计的处理核算工作，强化发票管理。总之，要使“营改增”政策为企业实现预期的利润，企业还需不断提高管理水平，进一步提升相关人员素质和综合能力。