基于价值增值视角的审计整改质量提升研究

陈樱

摘  要：审计环境、主体、客体对审计整改质量有着重要的制约作用，应通过健全审计组织体系，构建开放交流的整改业务机制和闭环管理的整改工作机制，完善审计整改环境，提升审计整改的效率和效果，从而实现内部审计的价值增值。

关键词：内部审计;审计整改质量;机制设计

中图分类号： F239         文献标识码：A            文章编号：1672-4437（2019）03-0087-03

内部审计如何有效增加和保护组织价值，不仅取决于发现问题数量的多少，更重要的是审计建议能否得到落实。如果发现问题多，整改问题少，未能从体制机制层面查找问题，未能从完善内部控制、加强风险管理方面解决问题，整改落实不彻底、屡审屡犯等，必然影响审计增值作用的实现。因此，必须将审计与整改紧密融合，以审计整改质量促审计质量提升，以审计整改实现价值增值。

一、审计整改质量制约因素分析

审计环境、审计主体和审计客体三者都会对审计整改质量产生影响。审计主体执业能力和独立性直接影响审计整改质量，审计环境通过作用于审计主体发生间接影响，审计客体的整改能力决定审计整改的成效。

（一）审计环境对整改质量的制约

1.法律法规授权不足，整改无权威性。现行法律法规中涉及内部审计整改事项的层级不高，仅停留在规章层面。《审计署关于内部审计工作的规定》中仅规定被审计单位拒不纠正审计发现问题的或整改不力、屡审屡犯的，由单位党组织、董事会（或者主要负责人）责令改正，并对直接负责的主管人员和其他直接责任人员进行处理，导致审计整改执行不力，整改检查流于形式。

2.整改組织体系未健全，整改责任未明确。未能充分认识审计整改的重要性，未建立审计整改组织体系，未明确每一层组织的整改责任，未将审计整改和落实情况纳入被审计单位业绩考核和党风廉政建设责任考核中，导致被审计单位负责人不重视，整改主体责任淡化。

（二）审计主体对整改质量的影响

1.缺乏对审计整改的重视。认识偏差、重审计处理质量、轻审计整改质量的现象还时有发生，认为审计职责是负责查找问题，提出意见和建议，审计整改与自身无关，更谈不上主动监督落实整改工作。

2.审计整改意见和建议不够科学理性，未能将整改意见和建议转换为易于操作的整改措施。未能深入分析和发现问题，未能查找其内部控制、风险管理中本质问题，导致审计意见和建议较为笼统、概括，建设性和针对性不强，缺乏可操作性，被审计单位难以整改到位。

3.审计资源不足。审计全覆盖下项目多、任务重，审计人员多集中精力于开展审计项目，而忽视审计整改工作，往往仅由审计组长或主审负责跟踪落实整改情况，很少安排专职人员负责审计整改工作。

（三）审计客体整改能力对整改成效的影响

1.责任意识不强。被审计单位是实施整改的主体，应由其主动发起并自行纠正发现的问题，但部分被审计单位未树立正确责任主体意识。认识不到位，未将审计整改作为提升管理、加强内控的有效手段，对审计整改积极主动性不高，甚至存在抵触情绪，敷衍了事，简单应付。

2.整改能力不强。未建立有效的问题分析机制，不能准确查找出体制机制、制度以及操作层面存在的问题，因而不能有针对性、建设性地实施整改措施，将整改工作落实到具体人员。

除了组织机制不健全等原因外，制约整改质量的关键在于审计整改意见和建议合理性不高。因而，尤其在审计客体整改能力不强的情况下，审计人员更需要加强对审计整改的认识，构建内审机构与被审计单位间良性互动的工作机制，提高审计整改意见和建议的合理性。

二、审计整改质量提升的机制设计

审计整改质量不高，审计整改难于落实，这是内部审计整改实践的现状。审计整改质量的提升，应从提高审计整改意见和建议质量着手，推进审计整改的落实，以审计成果促进组织治理目标的顺利实现。

（一）健全审计组织体系，完善审计整改环境

落实组织治理层在审计环境建设以及审计整改问责上的主体责任，构建审计整改长效机制，完善审计整改的保障配套措施。一方面，健全组织内部监督工作领导机制，依托审计工作领导小组，加强对审计工作的领导，组织、领导和协调审计工作事宜，保障内部审计工作的独立性，提升内部审计的权威性，推动审计结果运用和落实审计问题的整改。另一方面，建立审计整改问责制度，构建内部审计与财务、纪检监察等部门的协调配合机制，将整改结果作为考核因素和考核依据与被审计单位绩效考核挂钩，增强整改刚性约束和整改压力，保障审计整改有效发挥作用。

（二）构建开放交流的整改业务机制

根据审计问题的性质，内部审计将审计整改意见和建议转化为精准的整改语言，根据问题的重要性、责任分解和时限要求提出不同的整改目标，指导、推动被审计单位认真及时整改;严守内部审计使命，转化内部审计角色，加强与被审计单位互动，携手共同参与整改方案的制定（如图1所示）。

1. 建立问题分类机制

提升整改意见和建议科学合理性，需要内部审计对问题科学分类、准确认定，根据问题的性质和难易，从而提出不同的整改目标和要求。内部审计活动应通过监督、评价和建议，改善和提高治理、风险管理和控制过程的效果和效率，为组织增加价值。从规范内部控制，完善组织治理的角度，可以将审计问题按照内部控制五要素分类：内部环境问题、风险评估问题、控制活动问题、信息与沟通问题和内部监督问题。其中，内部环境是组织实施内部控制的基础，涉及组织治理结构、机构设置及权责分配、人力资源政策、组织文化等，该类问题整改难度较大、时限较长，需要强有力的平台推动，由治理层研究决定、出台政策、给予资源等支持。风险评估是对实现设定目标可能发生风险的分析和辨认，控制活动是确保内部控制目标得以实现的方法和手段，信息与沟通是内部控制信息的辨识、获取和沟通活动，内部监督是为确保内部控制持续有效运作而对内部控制体系的监督检查，上述四类问题的整改难度相对较易，需要对程序或者活动中出现的操作错漏予以纠正，或者通过完善制度、优化流程等手段纠正制度不完善、不适应导致的内部控制无效。

2. 构建开放交流的整改沟通机制

审计整改的低效部分源于内部审计对被审计单位业务特点、整改能力等认知的不对等。内部审计需要积极转变身份，营造开放交流的整改工作氛围，加强与被审计单位的互动。内部审计应尽可能弱化“监督者”的角色，作为被审计单位的“建设者”，基于整改问题的性质、难易等与被审计单位共同分析、研究和确定审计整改方案，弱化被审计单位整改能力不足对整改效率和效果产生的影响。被审计单位不再是被动的执行者，而是积极的参与者和管理者，从而将整改工作与管理改进有机融合为一体，实现制度的完善、流程的优化、风险防控机制的健全，真正做到通过整改加强管理，提升内部控制能力和水平。

（三）构建闭环管理的整改工作机制

结合审计业务流程，紧抓整改两节时点，创新审计整改方式，审计整改关口前移;建立“问题—整改—销号”的闭环管理工作机制，压实各方整改责任，确保整改工作高效（如图2所示）。

1.创新审计整改方式，实施事中和事后双时点整改的工作机制。

“事中和事后双时点整改”是指同时抓好事中整改和事后整改，积极推动审计整改工作前移。对于审计实施期间发现的问题，适合在审计过程中解决的，要求被审计单位边审边改。内部审计与被审计单位充分沟通，共同商议和探讨审计整改方案，破解过往审计整改意见和建议单方面由内部审计提出，缺乏针对性、可操作性和建设性以及被审计单位整改难以执行的困境。“事中整改”保证问题得到及时整改，降低了被审计单位风险，提高审计整改的效率;不需要事后再投入额外的审计资源督促整改，降低了审计整改成本，减轻了事后整改的压力。对于事后整改的问题，根据问题的难易程度确定整改期限，要求被审计单位对审计报告中反映的问题按期整改。

2.构建闭环管理工作机制，夯实审计整改责任。

“闭环管理工作机制”是指建立问题整改销号的闭环管理。内部审计根据问题的重要性、责任分解和时限要求，进行登记编号，编制“问题清单”;收集、整理、鉴证被审计单位报送的整改材料，编制“整改清单”;检查、评价整改的实施情况，对整改效果较好、符合要求的整改办理注销手续，实现审计问题完成一个确认一个、销号一个;对整改

效果差、不符合整改要求的，退回責任部门继续整改。定期对被审计单位整改情况“回头看”，建立整改回访机制，加强审计成果的提炼、转化与运用，巩固审计成果。

三、结语

《国际内部审计专业实务框架》（2017版）指出“内部审计的使命”以风险为基础，提供客观的确认、建议和洞见，增加和保护组织价值。内部审计应不断创新审计方式，更新审计理念，将审计处理质量和审计整改质量并重，将发现问题和整改落实紧密结合，通过审计整改为组织增加价值。

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