作业成本法在A港口物流公司成本管理中的应用研究

朱文君，温艳萍

（上海海洋大学 经济管理学院，上海 201306）

引 言

近年来，世界的竞争压力不仅改变了经济环境，同时影响了公司的管理，使得公司必须不断改进管理模式。在不断变化的环境中，传统的成本管理方法无法提供准确、精细的成本信息，不能满足公司管理和决策的需求。降低港口物流成本，在港口物流公司的经营与经济效益中有着举足轻重的地位，所以当前企业急需一种新的成本管理方法，而作业成本管理恰恰适应了这一变化。国外有关研究开展较早，并已取得较多成果，研究文献也比较丰富，同时已经逐步将作业成本法应用于诸多行业。在物流行业中作业成本管理的应用已经取得一定成效，并逐步得到推广。而国内研究起步较晚，研究文献与国外相比较少，研究方向聚焦在作业成本法的概念和基本原理、企业运用作业成本法的理论与实践意义、难点与效果等方面，对其在物流企业成本管理中应用的研究成果不多，因此，本文将以A港口物流公司为案例，将作业成本管理应用其中，弥补传统成本管理的不足之处。

1 概念界定

1.1 港口物流

目前，学术界对港口物流概念的定义没有明确的标准。张丽君（2005）在《现代港口物流》一书中阐述了关于港口物流的理论，她指出当前的港口物流提供的服务已经包括了供应链中的各个环节，是相对综合的物流服务，已经不仅仅局限于传统的港口物流服务中简单的装卸和仓储等[1]。庄前伟等（2005） 提出的港口物流概念是目前被广泛接受的，他们提出：港口城市凭借先进的软硬件条件，同时利用其地理位置的优势，加强对市场腹地物流活动的辐射能力，发挥港口集货和配货的特长，把临港产业作为发展的根基，将完善港口相关资源的合理配置为发展方向，构建完备的综合物流服务体系[2]。

1.2 成本管理

早期学者经研究提出成本管理的定义：根据过去已发生的各项成本费用开展记录与核算，其结果用于为相应的报告提供真实准确的成本信息。伴随着社会的高速发展变化，传统的成本管理方法已不能为企业提供可靠且足量的成本信息，来支撑企业成本管理的有效性。

这一阶段的成本管理的概念与成本控制相近，指的是企业在生产经营过程中对成本费用的监督和控制，也就将成本控制和成本管理的定义相融合，以企业自身的经营情况为基础将各项成本费用标准化，据此来进行实时的监督和控制。

目前，国内普遍认可的关于成本管理的定义是：以管理学相关的理论与方法为基础，对企业经营过程中发生的资源消耗进行准确计量和管理控制。其关键点在于剖析企业过去发生的投入与产出均衡与否，进而快速地发现实际产生成本与预计成本的差异，分析日常经营中没有为企业带来利益的活动，并据此制定出相应的解决方案，实现有效的成本管理，提高企业资源利用率，实现利益最大化[3]。

1.3 作业成本法

在现代管理学当中，作业成本法指的是“基于活动的成本管理”，它的基本原理是：作业消耗资源，产品消耗作业（见图1）[4]。作业成本法是一种将间接成本更准确地进行分配的一种成本计算和管理方法，它通过动态地追溯全部的作业活动，计量作业和成本对象的成本、评价作业业绩和资源利用的情况，围绕作业根据其对资源的耗费，把资源成本分配到相应的作业中，然后以资源耗费的因果关系为基础来分配相应的成本，并且将作业的资源消耗为依据，把资源成本分配到相应的作业中，最终按成本对象消耗作业的情况把作业成本分配到作业、产品服务或顾客中[5]。

图1 作业成本法基本原理

2 港口物流企业应用作业成本法的基础条件

2.1 港口物流企业成本的特点

港口物流企业隶属于服务行业，依赖于码头场地这一特殊的地理位置。《港口经营管理办法》中提道：港口业务依据其类型分类，基本上由装卸、堆存、港务管理这几项业务组成。港口业务主要是一些货物的空间转移，比如集装箱、散货、杂货、矿粉、钢铁、油等。每一类业务都独立存在，不可替换。港口物流成本包括港口物流运营所需人力、物力、财力资源的总和[6]。

2.2 作业成本法应用于港口物流企业的适用性

当前港口物流企业的作业大多自动化程度比较高，其发生的运营间接费用与其他作业的相关性增大。传统的成本管理方法会将直接费用会等比例分摊到装卸、堆存、港口管理等业务中，在这样的分配过程中使用的分配基础与实际要分配的成本之间的关系很不科学，没有把不同产品耗费的间接成本不同考虑其中，影响了成本信息的真实性。而作业成本法作业成本法可以很好地弥补传统成本管理方法中的缺陷，对港口物流企业成本中的间接费用进行精细化分配，它通过增加成本库，更多地基于作业而不是产品成本，使成本核算更精确，为管理者展示更真实准确的资源利用情况，以便及时发现生产经营中不必要的成本费用，有利于企业管理者制定科学的经营管理策略，做出正确的管理决策。

3 实证研究

3.1 上海A港口物流公司基本情况

上海A港口物流有限公司，是一家综合性的物流公司，注册资本3 500万元。目前该公司日常的业务，主要有：集装箱货物的存储、装卸与拆箱和装箱以及日常的修理，国内的船舶代理与货运代理，机械设备的出租，非危险品货物的仓储，同时为该地区大型超市提供批发和配送等。

根据对该公司日常经营活动的调查，发现在物流的成本管理方面主要存在以下几方面问题：第一，公司有些领导不重视成本管理，单纯追求收入指标的完成，成本没有得到有效地管理；第二，成本管理的基础工作不够完善，公司没有一套完整的成本管理方法，不能够保证各个实物计量的准确性，致使成本信息失真；第三，有些财务人员专业素质较差，实际业务水平有待提高，导致出现物流成本核算有误；第四，目前传统的成本管理方法，已经不能为公司物流成本管理与相关决策提供可靠的依据。

3.2 A公司作业成本法应用

在对A港口物流公司的作业和资源展开全面调查之后，归纳出该公司日常经营所涉及的作业以及所需的成本动因，如表1所示：

表1 物流企业的作业划分

现选取该企业装卸与配送两项主要经济活动的相关作业与成本费用的资料，以2X18年1月发生的成本费用（详见表2、表3） 为例分别采用传统成本法与作业成本法进行核算，并对最终结果进行对比分析。根据A公司日常经营中装卸和配送两种活动的特点来看，二者所运用的设备种类基本一致，且使用的频次较高，需要根据设备调整的频次对相应的设备进行调整，同时由于设备调整的次数较多，应独立设置设备调整作业中心。公司的固定资产折旧采用平均年限法计提，在各产品当中以机器工作小时为标准，分摊相应的折旧额。相关设备的日常维护及修理作业都是以维持设备正常运行为目的而发生的，都作为设备维修进行处理。装卸、配送物品检验发生的相关成本费用取决于检验次数，所以检验费用的分配依据是产品检验的次数。动力消耗根据机器小时，单独进行分配。此外，将活动规划、管理等相关的具体作业都作为“其他作业”进行处理。

表2 箱数、托盘数作业资料表

表3 成本费用资料表

应用作业成本法计算如下：

（1）分配直接人工如下（直接人工按直接人工小时分配）：

（2） 将各个作业成本项目分配在装卸活动和配送活动中，根据公式：作业成本动因分配率=某项作业或作业中心发生的作业成本/该作业或作业中心提供的作业量；某项成本计算对象应当分摊的某项作业成本=该对象耗用的该项作业的成本动因数×成本动因分配率。通过以上公式及相关成本数据，计算出装卸和配送两种活动实际发生的成本，结果见表4。

表4 装卸、配送活动作业的间接费用分配表

（3） 由表4得出装卸、配送活动的成本分配结果见表5。

如果使用传统成本计算法计算，将装卸、配送活动的间接成本按人工小时分配。根据数据，计算如下：

表5 装卸、配送活动作业成本分配表

表6 装卸、配送活动成本分配表

3.3 研究结果分析

3.3.1 比较两种成本计算方法在物流成本管理的应用

根据上述计算得出，采用作业成本法和传统成本法核算装卸、配送活动成本结果如表7所示。

表7 两种成本法计算装卸、配送活动成本结果比较

由表7可见，两种成本管理方法所产生的结果存在一定差距。传统成本方法高估了装卸活动的成本，低估了配送活动的成本，这导致了成本信息错误，使得管理者做出错误的决策，影响公司的盈利及以后的发展。作业成本法将间接费用按照作业进行详细划分，同时采用适当的分配标准，相对于传统的成本计算方法是将间接费用按单一的分配标准（直接人工小时、机器小时）进行分配，其分配的结果准确性更高，这样管理者就会得到更真实详细的成本信息。传统成本计算方法没有对成本形成的“前因后果”进行追溯，相比较而言作业成本法计算物流成本的最终结果会更加深入、透彻，成本信息也更加详细。

3.3.2 作业成本法的应用结果分析

由上述计算分析结果可知，进一步对装卸、配送活动的单位成本进行分析，明确一些消耗成本较高的问题区域，以此作为物流成本管理的核心控制点。

表8 装卸、配送活动各项作业成本占总成本比例

由上述数据可知，在装卸活动的间接成本中动力费用的单位成本占总成本比例较高，为12.56%；在配送活动的间接成本中设备调整的单位成本占总成本比例较高，为17.04%。因此，装卸活动中的动力费用和配送活动中的设备调整费用是成本管理的关键，企业需要对其做一个合理的安排。

4 相关对策建议

通过结合上述作业成本法计算得出的结果，对该公司如何进行成本管理提出以下几点建议：

（1） 完善公司成本管理的整体结构。要设立一个相应的部门，对日常发生的物流成本费用进行单独核算，财务部门要设立与作业成本管理配套的系统，采用作业成本法，对日常发生的物流成本费用进行详细的核算，据此得出真实有效且详尽的成本数据；与此同时，根据原方法进行会计核算，同时对比作业成本法的核算结果，挖掘问题根源所在，使得物流成本管理结构得到进一步完善。

（2） 对物流过程中的每一环节进行严格的成本管理。由表7可知，除去直接材料和直接人工的成本，在装卸活动中动力费用的单位成本占总成本比例较高，为12.56%；在配送活动中设备调整的单位成本占总成本比例较高，为17.04%。基于此，公司应采取适当的管理措施来控制成本。

（3） 提高公司员工综合素质，着重提高财务人员的业务能力。不仅要严格评估财务人员的专业技能，还要提高所有员工的成本意识。只有所有员工都参与成本控制，作业成本法才会达到预期的效果。