基于科目衔接的医院会计核算体系研究

黄艾

摘 要：通过医院会计科目的两次衔接比对分析以及医院会计科目与政府会计科目的对照分析，研究了医院会计制度的转换成因，建立了医院会计核算体系。方法：对比分析法。结果：该体系的建立在医院会计决策、经济指标分析、财务数据对比等方面具有适用性和可行性，该体系的建立将通过搭建医院会计核算信息系统并建立体系内会计科目映射关系的方式来实现。

关键词：医院会计;科目衔接;核算体系;应用探索

从政府会计基本准则到六项具体准则，从《政府会计制度――行政事业单位会计科目和报表》（财会〔2017〕25号）到《〈政府会计制度――行政事业单位会计科目和报表〉与〈行政单位会计制度〉〈事业单位会计制度〉有關衔接问题处理规定》（财会〔2018〕3号），遵循“先易后难”的原则，财政部主导的政府会计制度建设稳步推进。

《政府会计制度》的执行时间是2019年1月1日，2018年，是新旧会计制度的衔接年。财政部近期陆续出台了《政府会计制度》与《财政总会计制度》以及《政府会计制度》与十个分行业（高校、医院、科学等）事业单位会计制度的衔接处理规定。会计制度衔接的重点是会计科目衔接，本文将以《政府会计制度》与《医院会计制度》的科目衔接为例，通过梳理、分析1998版《医院会计制度》、2011版《医院会计制度》、2017版《政府会计制度》三个制度阶段的发展过程及会计科目关系，探索医院会计由科目衔接到核算体系形成的方法，进而探索通过会计信息化，实现形成医院核算体系之路。

一、 梳理医院会计科目衔接关系

1.列示1998版、2011版医院会计制度、2017版政府会计制度三种会计制度的科目衔接对照表

2.科目衔接关系说明

表1所列示的科目对照关系中，“—”表示无对应科目，“×”表示对应科目取消。例如：资产类科目中，政府会计制度下的“政府储备物资”“公共基础设施”等均为本次政府会计制度新设科目，以前会计制度无对应科目;1998版会计制度下的“药品”“药品进销差价”等科目在2011版医院会计制度中均被从一级科目中取消;政府会计制度因采用双基础双分录的核算方法，其预算收入类、预算支出类、预算结余类科目，均为新设科目。

科目对照表反映出三次会计制度变更下的科目衔接关系――继承与发展。不同阶段会计制度下的科目，既相互联系又有所区别。继承的科目，继续满足科目的延续性;新设的科目，体现政府公共管理的新要求。2011版的医院会计科目大部分继承了1998版医院会计科目，但取消了与药品相关的一级会计科目设置，新增了固定资产“累计折旧”和无形资产“累计摊销”科目以及财政、科教项目的收、支、余科目;而政府会计科目在延续、整合行政、事业、行业会计科目的基础上，新设了“研发支出”“公共基础设施”“政府储备物资”“保障性住房”“预计负债”“受托代理负债”等科目以体现政府对公共物资及单位负债的管理新要求。

二、 梳理医院会计制度的发展过程

通过医院会计科目衔接对照表（表1），可以清晰地看到医院会计科目从1998版到2017版鲜明的时代特点和行业特点。将医院会计制度三个阶段的发展贯通起来，就形成了形成近20年的医院会计核算科目体系。

医院会计核算体系在不断地调整和完善中，走向更加科学和合理。2011版医院会计制度在“去除以药补医”的政策环境下，取消了1998版医院会计制度里所有和药品有关的一级科目，包括“药品”“药品进销差价”“药品收入”“药品支出”等科目;而因为医院特殊的行业特点和国家医改的迫切要求，2012年开始实施的2011版医院会计制度先行了权责发生制会计核算基础，固定资产折旧和无形资产摊销的计提、“待冲基金”科目的应用，都体现了这一核算基础。2017版政府会计制度在“提升政府综合治理能力”的政策要求下，合并了所有行政、事业、分行业会计制度下的有关科目，形成统一的政府会计制度。政府会计制度用基于权责发生制会计基础的财务会计体系反映经济业务的财务属性，用基于收付实现制的预算会计体系反映经济业务的预算属性，“双基础双功能”实现“全口径”。

三、形成医院会计核算体系

从医院会计科目衔接对照表（表1）中可以看出，医院会计科目衔接只是科目体系内部的调整，并不改变医院会计价值的总量和结构，会计科目具有连贯性;从医院会计核算体系形成（图2）中可以看出，医院会计制度的三个发展阶段，并不是孤立存在的，会计制度具有继承性和发展性。

基于《医院会计制度》（1998版）、《医院会计制度》（2010版）、《政府会计制度》之间的两次新旧会计科目衔接以及三次会计制度的发展过程，可以探索将历次新旧会计科目，通过衔接梳理成一套可供持续运行的医院会计科目体系，进而通过信息化手段，形成医院会计核算体系。向前，它可以通过会计科目对以前发生的经济业务进行追溯;往后，它可以在新旧会计制度衔接之时，预演会计科目处理、会计分录形成和会计报表生成。

四、医院会计核算体系的应用探索

通过《医院会计制度》及其与《政府会计制度》的衔接，建立新旧会计制度科目集合的“映射”关系，形成医院会计核算体系，为电子信息系统打通会计数据关系建立基础。通过《医院会计制度》科目与《政府会计制度》科目的衔接，打破由会计制度变更而形成的会计数据分段记录的格局，形成会计数据的一体化链接。

医院会计核算体系提供的会计数据应具有连贯性、可比性和稳定性，当会计政策变更时，会计衔接处理方法不应只是一个时点上的，它还应该考虑到会计分期和持续经营的原则，通过历次新旧会计科目的衔接，连贯生成兼容性强的核算体系，并通过电子信息系统，实现会计科目的融通、会计账套的融通以及会计报表的融通。贯通后的医院会计核算体系可以为经济决策、数据分析提供更有价值的基础数据。

1. 会计决策应用

医院会计核算体系的形成，有两个方面的会计应用――追溯与模拟。追溯，通过现行科目与历史科目的衔接，迅速找到历史数据。追溯，形成历史数据。模拟，通过现行科目与未来科目的衔接，迅速生成未来数据。模拟，形成未来数据。历史数据和未来数据，最终都将为医院会计决策服务。

2.经济指标分析应用

医院会计核算体系的形成，为医院未来经济指标的分析提供全面、准确的数据支持。无论是满足政府对医院医疗控费考核的经济指标，如“药占比”“耗占比”“门诊均次费用”“住院床日费用”等，还是满足医院管理需求的经济指标，如风险控制指标“资产负债率”、发展能力指标“净资产增長率”、工作效率指标“平均住院天数”、运行效率指标“每百元医疗收费耗用人员经费”等，都可以通过系统获取全面数据，不再局限于某一个时点或时期。同时，因为会计科目的衔接关系明确，对应经济指标所提取的会计数据也会增强其准确性。

3. 财务数据对比应用

医院会计核算体系的建立，增强了会计数据同质性。当医院需要对某些关键数据或敏感数据进行比对时，可以任意从系统中提取同质数据，如：查询特需门诊医疗服务收入情况，系统可以调用出不同会计制度下、不同会计科目下特需门诊的医疗服务收入，也可以调用出不同时点、不同时间段特需门诊的医疗服务收入，甚至可以同时调用出不同时期的最大值、最小值、平均值、随机值等会计数据，让数据的提取变得更加科学、合理。这样的对比更能满足医院会计数据使用者的需求。

五、 医院会计核算体系的实现

1.搭建医院会计核算信息系统

目前各类医院使用的会计核算系统均具备各类端口功能，预留包括和HIS系统、OA系统、HRP系统等的连接。会计核算信息系统的搭建，可以让会计人员从烦琐的手工汇总、记账工作里解放出来，更加有效地投入到数据的分析和应用等管理工作中去。

2.建立历次会计制度会计科目间的映射关系

医院会计核算系统也应预留科目衔接端口功能，在厘清新旧科目关系的基础上，建立不同会计制度下科目的映射关系，让会计核算体系能够真正实现前后25年无缝连接。一笔经济业务，不再因为会计制度的变更而被分割成不同的时间段，表达不同的经济意义。

3.会计报表的自动生成

在医院会计核算体系形成以后，会计报表不再仅仅表达为制度要求的资产负债表、收入支出表、现金流量表或是月报、季报、年报等，而应成为随时、按需生成数据集合。如2018年在核算体系中设置现行医院会计科目与2019年将行政府会计科目的映射关系，即可模拟生成政府会计制度下部分数据集合，为决策提供数据支持。

各行业各单位，只有通过科学、系统的方法，理清会计制度、会计科目的衔接关系，建立与现行制度贯通的本行业、本单位的新制度会计科目体系，才能实现会计数据服务于历史、服务于未来的目的。

参考文献

1.郑大喜.《医院会计制度》与《政府会计制度》的衔接设想.中国卫生经济，2017（10）.

2.郑大喜.《医院会计制度》与《政府会计制度》会计标准的比较分析.中国卫生经济，2017（1）.

3.赵广忠.会计核算方法体系的“点线面”逻辑观.会计之友，2015（13）.

（责任编辑：刘海琳）