由行政诉讼败诉引发的对会计监督执法的思考

●李春英

一、背景介绍

某人民法院于2016年5月24日立案受理蒋某、易某要求A财政部门履行法定职责一案。2016年7月7日人民法院公开开庭审理此案，两原告诉称，B会计师事务所为C矿业公司出具的审计报告有部分不实，因此，两原告向被告A财政部门投诉请求，要求被告对该不实部分予以监督检查，2016年5月5日，被告出具 “不予受理告知书”，拒不履行法定职责，为维护职工的合法权益，特提起本行政诉讼。

被告辩称：对原告举报的事项已依法进行调查处理，不存在拒不履行法定职责、不行使监督检查权的行为。2015年，被告收到原告递交的一份《监督检查申请书》，请求被告对B会计师事务所出具的C矿业公司审计报告中有关蒋某、易某欠承包费及集资房款部分行使监督检查权，依法处理。被告在收到原告递交的上述《监督检查申请书》后，随即向B会计师事务所调阅该审计报告，经认真查阅，认为B会计师事务所在对C矿业公司财务状况进行审计时，已执行了必要的审计程序，并针对尚无法核实的往来业务出具了保留意见的《审计报告》，基本符合中国注册会计师审计准则的要求，不存在原告要求监督检查反映的问题。同时，《审计报告》附表中有关原告欠C矿业公司承包费及集资房款的问题，应属于原告与C矿业公司的债权债务问题，平等民事主体之间的债权债务纠纷依法应依照有关规定处理。被告根据前述查明的事实，于2015年7月9日向原告作出 《关于对蒋某、易某反映问题调査情况的复函》，将前述调查查明的情况告知原告。原告在收到被告作出的《关于对蒋某、易某反映问题调查情况的复函》后，又就同一事项多次向多个政府部门进行信访投诉。2016年4月18日，原告就同一事项再次向被告递交一份 《关于对C矿业公司审计报告监督检查的请求》，请求被告对B会计师事务所为C矿业公司出具的审计报告中有关蒋某、易某欠承包费及集资房款部分履行监督检查权，作出处理。被告经审查后，认为原告提出的事项与2015年7月复函的问题为同一事项，属于原告与C矿业公司之间的债权债务问题，属于民事法律关系调整的范围，应当依法通过诉讼途径解决，因此不予受理。

经过审理，法院判决A财政部门在法定期限内对相关审计报告履行监督检查的法定职责，判决的法律依据为：根据《中华人民共和国会计法》第三十一条第三款“财政部门有权对会计师事务所出具审计报告的程序和内容进行监督”以及参照《财政部门实施会计监督办法》第十五条 “国务院财政部门及其派出机构和省、自治区、直辖市财政部门依法对会计师事务所出具的审计报告的程序和内容实施监督检查”。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第七十二条的规定，人民法院在诉讼审理过程中查明被告行政机关不依法履行法定职责的，判决被告在一定期限内依照相关规定履行法定职责，被告作为财政部门，具有据两原告的申请对审计报告的程序和内容实施监督检查的法定职责。

二、本案判决存在的问题

（一）本案不属于行政诉讼范围

《中华人民共和国行政诉讼法》第二十五条及最高人民法院《关于适用〈中华人民共和国行政诉讼法〉的解释》都规定行政诉讼原告资格的标准为行政行为相对人，即原告应当为与行政行为有利害关系的公民、法人和其他组织。本案原告要求A财政部门对审计报告中部分问题存在的不实之处履行监督检查权、作出处理，而A财政部门对审计报告是否存在违法违规行为进行的监督检查对原告与C矿业公司之间债权债务的权利义务关系不产生实质性影响，原告与A财政部门针对审计报告的监督检查行为不具有法律上的利害关系，因此不具有可诉性，不符合行政诉讼法第二十五条规定的立案条件。而且A财政部门在接到原告的诉求后进行了调查答复，没有拒绝履行或者不予答复，因此本案不属于行政诉讼范畴。

（二）本案混淆法定职责、合法权益概念

《中华人民共和国行政诉讼法》规定人民法院受理行政诉讼的范畴之一为：公民、法人或者其他组织向行政机关申请要求其履行保护人身权、财产权等合法权益的法定职责而受到拒绝或者不予答复。这里明确行政机关实施行政行为保护的对象为申请人的人身权、财产权等合法权益，且行政机关有保护申请人合法权益的法定职责。所谓合法权益，就是法律确认的并受法律保护的公民、法人和其他组织所享有的一定的社会权力和利益。我国对于合法权益的保护是通过两种途径来实现的，一是立法保障，就是将公民的权利以法律的形式确认下来，运用国家强制力加以维护，比如《中华人民共和国人民警察法》规定人民警察的任务是维护社会治安秩序，保护公民的人身安全、人身自由和合法财产，人民警察遇到公民人身、财产安全受到侵犯或者处于其他危难情形，应当立即救助，对公民提出解决纠纷的要求，应当给予帮助，对公民的报警案件，应当及时查处。这是法律强制要求公安机关予以实施的行政行为，由此可见公安机关具有保护公民个人财产权、人身权的法定职责。因此，如果公民人身安全或者财产安全正在遭受他人侵害，受害人向公安机关报案，要求公安机关派警予以制止，公安机关应当履行法定职责。二是司法保障，是指通过法律制裁各种侵权行为，保障公民的权利，司法保障由宪法将审判权赋予各级人民法院而得以实现。基于《中华人民共和国注册会计师法》和《会计师事务所执业许可和监督管理办法》的立法目的，财政部门的职责是通过加强注册会计师行业的监督管理，促进社会主义市场经济的健康发展，从而维护社会公共利益和所有投资者的合法权益，不特定相关的公民从财政部门对注册会计师行业秩序的维护而客观获得的反射利益，属于公共利益的片断。财政部门对于注册会计师行业的监管具有较复杂的专业性，有权对投诉线索的明确程度、违法情节的严重程度、采取监管措施的紧迫性以及执法是否合法合理等多方面因素进行综合权衡，在此基础上合理配置和使用行政资源，依法、适当且有效地履行监管职责，以确保其监管职责能够得以全面有效的行使，社会公共利益能够得到有效的保护。从目前的法律体系来看，财政部门不负有基于个别公民投诉申请启动行政监督检查的法定职责。而且本案原告诉求的事项涉及的是平等民事主体之间的财产纠纷，没有侵犯公共利益、危及公共安全，不足以构成行政诉讼法所指的合法权益，其权益应当寻求司法保障。法院判决混淆了法定职责、合法权益的概念，不符合行政执法和行政审判的规律和发展方向。

（三）原告不具备法律请求权

公民、法人或者其他组织可以就何种事项向哪个行政机关投诉请求，取决于法律、法规或者规章的具体规定，与此相应，能否就投诉请求事项提起行政诉讼，也需要根据法律、法规或者规章对于投诉请求权的具体规定作出判断。比如《中华人民共和国残疾人保障法》规定残疾人的合法权益受到侵害的，可以向残疾人组织投诉，有权要求有关部门依法处理，《劳动保障监察条例》规定劳动者认为用人单位侵犯其劳动保障合法权益的，有权向劳动保障行政部门投诉。目前财政部门据以执法的《中华人民共和国会计法》《中华人民共和国注册会计师法》及财政监督检查相关法律法规明确了财政部门维护社会公共利益的监督管理权，没有明确公民、法人和其他组织具有申请财政部门查处市场违法行为的请求权，因此个别投诉人请求财政部门对其提供个人权益保护的要求没有法律依据，投诉人应当通过民事途径解决。

（四）扰乱正常的行政执法活动

《中华人民共和国注册会计师法》赋予注册会计师和会计师事务所依法独立、公正执行业务的权利，此权利受法律保护。注册会计师和会计师事务所是民事主体，依法执业并承担法律责任，如果投诉人认为注册会计师和会计师事务所执业行为侵害其合法权益，应依法追究责任。《中华人民共和国民事诉讼法》规定人民法院受理公民与其他主体之间因财产关系和人身关系提起的诉讼。因此本案原告与C矿业公司的财产关系纠纷依法应当通过诉讼或仲裁等法定途径解决，但法院判决A财政部门对于审计报告中涉及个人权利义务的部分进行监督检查，显而易见是把行政执法当成了民事主体的救济渠道。要求财政部门对原告所涉及的权利冲突和民事纠纷进行干预，财政部门就特别负有了就原告与C矿业公司之间的利益冲突予以评估和考量的义务，目前没有相关法律规定原告的利益应当区别于其他人而特别受考虑，原告利益的实现必须以牺牲对方的利益为代价。法院判决的结果既扰乱了正常的行政执法活动，增加财政部门的行政成本，又影响将涉法涉诉问题纳入法制轨道正常解决。

三、本案判决引发的后果

虽然民事诉讼与行政诉求都是救济途径，分工有区别，但行政机关干预民事纠纷、改变民事主体间的权力义务关系的方式不能成为权利救济的一般形态。从国内的形势来看，行政诉讼审判结果对于行政机关执法的导向作用非常明显，为了避免行政诉讼风险，行政执法开始以行政诉讼案件的审判结果作为标准开展行政执法工作。由于单个案件判决结果迅速传导扩散，在社会上产生放射性的影响，本次判决过后，A财政部门接到多起投诉请求案件，要求财政部门行使监督检查权，对会计师事务所、行政机关或其他单位进行会计监督检查，投诉者均非行政行为相对人和利害关系人，因与第三方之间存在纠纷，请求行政主管机关予以行政干预。根据《中华人民共和国会计法》和《财政部门实施会计监督办法》等相关法律法规规定，财政部门还具有对各单位的会计核算、会计档案、会计人员等等方面进行监督检查的职责。如果行政机关保护个人权益的价值评判优势在司法实践中得以不断强化，投诉人在不愿意诉诸法律或者在诉诸法律对解决其利益诉求不利时，将无限制向财政部门请求履职，从而导致滥诉、闹诉案件激增，财政部门将面临着巨大的监督检查压力，财政部门监督检查维护社会公共利益的法定职责将被带偏。

四、对于会计监督执法的启发和思考

（一）明确请求权的法律依据

对于行政机关而言，公众、法人和其他组织的投诉请求可以作为行政机关履行职责、维护公共利益的一种重要线索来源，能促使行政机关更好地履行法定职责。但如果法律、法规或者规章规定公众、法人和其他组织可以就某种权益具有请求权，则意味着行政机关必须为其个人利益而发动行政权力、动用行政资源，因此请求权的本质是一种能够通过诉讼而得以实现的法律强制力。相对于司法救济途径而言，请求行政机关启动公共资源对于自身涉及的市场经济纠纷进行干预是低成本甚至是无成本的途径，如果广泛允许市场经济行为中的所谓受害者个人无限制使用此类投诉请求权，则不可避免地导致公共资源滥用，从公共管理的角度而言，会扰乱正常的行政执法活动，不利于公共利益的实现，因此行政机关应当对公民、法人和其他组织是否具备请求权进行梳理分析并具体规范。目前在会计监督检查领域还没有对民事主体的投诉请求权制定相关的法律法规，财政部门应当在相关法律法规或者规章中明确民事主体是否有投诉的请求权，可以就何种事项投诉，明确处理投诉的流程。只有在有明确规范可依的情况下，行政执法的公共利益导向才会得以保证，有限的行政资源才能得以高效使用。

（二）建立处理化解机制

一是财政部门内部要建立处理化解机制，组织专人对投诉案件的相关法律法规进行研究，明确投诉处理流程，依法处理投诉事件和应对行政诉讼，减少行政风险，同时为当事人解答法律问题，引导当事人通过正常的法律途径解决问题。二是建立同公安机关、司法部门、法院的协调机制，切实将涉法涉诉案件导入司法程序轨道。经统计，在投诉案件当中，有相当一部分案件是由于投诉人在司法程序当中处于劣势，进而想寻找行政干预，企图利用行政机关的调查结果来改变司法程序的结论。《中华人民共和国人民法院组织法》赋予人民法院依照法律规定独立行使审判权的权利，财政部门无权进行干涉，但可以考虑建立和公安机关、司法部门、法院的协调机制，多方配合化解纷争，慢慢形成社会共识，逐步将涉法涉诉案件导入司法程序轨道，同时也有益于促进司法体系的健全和健康运转。

（三）探索民众诉求与会计监督执法有机结合机制，既畅通个人救济渠道，又确保会计监督管理效益、效率最大化

在目前法制不健全的现实情况下，司法公正未必能全面解决民众的诉求，当司法救济不力或者司法救济成本较高时，民众就会追捧投诉上访，试图通过行政干预来寻求权利救济。在现阶段，还不能做到完全把社会矛盾纳入司法渠道来吸纳，因此行政机关在行政执法当中有化解各种不稳定苗头的现实需求。从建设服务型政府等角度考虑，A财政部门开始探索在现有的法律框架下，将民众诉求线索与会计监督执法有机结合，既畅通个人救济渠道，又确保会计监督效益、效率最大化。比如，根据《会计师事务所执业许可和监督管理办法》第五十条“省级以上财政部门应当将发生以下情形的会计师事务所列为重点检查对象，实施严格监管：……（五）被实名投诉或者举报的；……”的规定，为切实履行对会计师事务所的监管职责，促进注册会计师行业健康发展，A财政部门把投诉线索移交本级注册会计师协会进行专项调查，根据调查结果，需要进行行政惩罚时财政部门及时介入，或者结合日常监管的结果，将受诉的会计师事务所列为会计师事务所执业质量专项检查的重点检查对象，在检查当中重点检查涉诉事项，根据检查结果答复投诉人。■