高校实施新政府会计制度相关衔接问题探讨

陈佳

摘 要：《政府会计制度》的实施将重新构建预算和财务会计的双会计核算体系，大大提高会计信息的可比性，是一项根本性的制度变革。高校在实施细则时会面临一些特殊业务处理疑难点，结合工作实践探讨衔接方式，推动新制度的顺利实施。

关键词：高校;政府会计制度;实施;探讨

《政府会计制度》在完善预算会计功能的基础上，增强政府财务会计功能，夯实政府财务报告核算基础，为中长期财政发展、宏观调控和制度信用评级服务，是一项重大政策改革举措。改革的主要内容可概括为一套标准、两份报告、三项制度、四项措施。一套标准是指政府会计核算的标准体系，由基本准则、具体准则、应用指南及制度组成;两份报告指政府决策报告和政府财务报告;三项制度为审计制度、公开制度及分析制度;四项措施是完善财务、资产、决算制度、信息系统，以此识别和管理财政风险，加强政府预算、资产和绩效管理，为高校编制部门决算奠定了坚实的制度基础，推动新制度的有效实施。

一、新政府会计制度的改革创新点

1.重构了会计双核算体系

双模式会计核算是本次政府会计改革的最大亮点，对涉及预算和财务会计的业务事项采取平行记录方式。通过财务人员的职业判断，对纳入部门预算管理的现金交易同时记财务与预算账;对不纳入部门预算管理的现金交易只记财务账，不记预算账;纳入部门预算管理的非现金交易，只记财务账，不记预算账;不纳入部门预算非现金交易，只记财务账，不记预算账。对政府财务报告和决算报告适度分离又相互衔接，形成钩稽关系，建立了“双体系、双目标、双基础、双报告”的新型核算系统。

2.强化了财务会计双基础功能

财务会计核算中引入权责发生制，对预算会计实行收付实现制，为成本管理提供必要数据基础，完善了数据的收集、传递、汇总。权责发生制与收付实现制在收入费用确认标准、期末处理方式、设置账户、适用范围等方面都存在区别。在国库集中收付管理模式下，不能单纯从会计科目的角度考虑，要立足于高校本身确认是否产生现金流。增加了应收款和应付款项（在建工程的应付器材款和应付工程款）的核算内容。应收账款调整内容包括事业单位提供服务、销售商品、所有单位出租资产、出售物资;增加不需上缴财政的应收款项的核算;事业单位对不需要上缴财政的应收款项确定无法收回时，应计提坏账准备。

3.完善了财务报表编制和列报

高校对附属单位通过各种方式实施直接或间接的管理，应将这类单位的财务收支和财务状况都反映到高校财务报告上。高校合并财务报表的合并范围应以财政预算领拨关系为基础予以确定，下级预算单位为被合并主体，应将其纳入合并财务报表的合并范围。下级单位与上级部门不存在预算领拨关系但存在行政隶属关系的，也应纳入上级部门合并财务报表的合并范围。明确高校相关机构和其他机构的财务信息披露方式，规范高校对附属单位的财务监督管理责任、信息披露责任。

二、实施新政府会计制度相关衔接问题探讨

1.高校计提固定资产折旧时应考虑的因素

一是折旧范围。政府会计主体应对固定资产计提折旧，除图书、档案、单独计价入账的土地等不需计提折旧。二是折旧方法。可使用平均年限法或工作量法。三是折旧总额。计提的折旧额应为其不考虑预计净残值的成本价。四是折旧年限。《政府会计准则第3号――固定资产》应用指南中规定了各类政府固定资产的折旧年限范围，行业主管部门有折旧年限规定的，遵照规定执行;无规定的，按南通市财政局《关于落实政府会计制度有关事项的通知》中的《部分政府固定资产折旧年限表》执行，除此之外的其他固定资产可按应用指南中的固定资产的最低折旧年限执行。五是折旧起止期间。高校按月计提折旧，当月增加当月计提，当月减少不再计提折旧。

2.高校是否需要计提坏账准备

“坏账准备”核算的是对收回后不需要上缴财政的应收账款和其他应收款提取的坏账准备。对于本市高校来讲，在核算应收款项时，纳入国库集中支付管理的单位，不计提坏账准备，实际发生坏账时，报财政核销坏账未纳入国库集中收付管理的高校，计提坏账准备;而未纳入国库集中收付管理的高校如应收款项很少，且发生坏账的概率不大，也可不计提坏账准备。

例：2019年8月10日A高校向B公司提供技术服务获得收入30500元（属于经营收入，应上缴财政专户）。按照合同规定，该笔应于10月20日前支付。分别10月20日收到30500元和29500元，其中1000元无法收回，经批准核销。具体核销坏账的会计账务处理如下：

财务会计：

借：应缴财政款――未收经营收入1000

貸：应收账款――经营收入1000

预算会计不需要进行账务处理。

3.资产处置时是否需经过“待处理财产损溢”科目核算

资产处置分两种情况。一是财产清查中报废、毁损、盘盈与盘亏的，应通过“待处理财产损溢”科目核算。在批准处置前，将资产账面价值转入“待处理财产损溢”科目。批准处置后，根据指示进行账务处理。盘盈的现金溢余做“其他收入”;盘盈的流动资产冲“单位管理费用”;盘盈的非流动资产做“以前年度盈余调整”。盘亏、报废、毁损的资产做“资产处置费用”。二是非财产清查时经批准出售、出让、转让、置换、对外捐赠等的资产，资产账面余额和发生的费用做“资产处置费用”，取得的收入做“应缴财政款”。

4.支出项目资金收回的处理

在实际业务操作中可能会出现已支出的费用退回的现象，如收回的水电费、退回的已发放奖助学金等，收回时预算会计需要冲支出，如收到收回的电费1000元，预算会计借方红字1000元，由于收回的资金交财政目前无法恢复预算指标，贷方不可以贷记财政拨款预算收入或事业预算收入等科目，制度中对此也没有明确。

目前，我们的做法是作为待结算财政性资金处理，拟增设“资金结存――待结算商品服务支出”，贷记“资金结存――待结算商品服务支出”1000元，下次发生水电费支出时，优先冲往来资金里“资金结存――待结算商品服务支出”的结存数。如下个月发生水电费10000元，预算会计分录为：借记事业支出10000元，贷记资金结存――待结算商品服务支出1000元，贷记财政拨款预算收入或事业预算收入等科目9000元。

5.如规模较小是否可将发生的业务和管理费用全部记入业务活动费用

在进行财务会计核算时，高校设置了两个科目，分别为业务活动费用和单位管理费用。“业务活动费用”核算高校开展专业业务及辅助活动发生的各项费用;“单位管理费用”核算高校行政及后勤管理部门开展管理活动发生的各项费用。为了准确归集和核算高校的成本费用，应正确划分业务活动费用和单位管理费用，分项进行核算。在实际执行中，如果单位规模小、业务简单，可以不设“单位管理费用”科目，将发生的成本费用集中在“业务活动费用”中统一核算。

6.公务卡在托收核算环节的问题

公务卡两个环节构成完整的交易过程，一是从预算内或预算外指标转款到公务卡，二是从公务卡上列支各项签过托收协议的水电费、社保费、税费等。

例1 从预算内转款5000000元到学校公务卡上

财务会计

借：银行存款――自有存款――单位公务卡5000000

贷：财政拨款收入/事业收入5000000

例2 自来水公司托收1月份水费120000元

财务会计

借：业务活动费用――商品服务费用120000

贷：银行存款――自有存款――单位公务卡

120000

预算会计

借：事业支出――基本支出――财政拨款支出

――日常公用经费120000

贷：财政拨款预算收入/事业预算收入120000

上述公务卡的账务处理程序对于规模较小的事業单位来说没有问题，在实务操作中，单位会将两个环节并在一起进行账务处理。但对于公务卡交易规模较大的高校来说，每月公务卡报销的交易量在100笔以上的，如按上述账务处理程序操作，该账务处理程序的缺陷就会显现出来。首先，出纳对账工作量太大;其次，第一个环节预算会计不进行账务处理，项目预算指标无法完成确认和识别;最后，交易量大的单位，公务卡的转款与托收列支两个环节不可能并在一起办理，托收列支的是预算内还是预算外资金不能准确区分，有时混淆在一起，成为一个非常棘手的问题。

针对上述问题，拟将会计分录“银行存款――自有存款――单位公务卡”设公务卡明细科目，分别为“银行存款――自有存款――单位公务卡――预算内”、“银行存款――自有存款――单位公务卡――预算外”，从公务卡上托收费用时先从预算内列支，后从预算外列支。

7.年末单位公务卡清零如何进行账务处理

根据市财政局资金管理的要求，年末部门预算单位公务卡余额将会全部清零，由财政将其资金收回。单位在收到清零的原始凭证时，应分析当时划入公务卡的资金来源进行账务处理。在实务操作中，可以查找当年12月份最后一笔划转入公务卡的资金来源，冲销该收入即可。

例3 某高校收到开户银行转来的公务卡余额清零单据，金额为50000元，其资金来源于同级财政拨款。

财务会计：

借：财政拨款收入50000

贷：银行存款――单位公务卡50000

预算会计：

借：财政拨款预算收入50000

贷：资金结存50000

8.对市级财政一体化系统和管理机制的建议

新制度中需要区分同级财政拨款和非同级财政拨款，建议在国库集中支付系统中对预算资金按照同级财政拨款、非同级财政拨款加以区分，对省级以上财政专项拨款能够注明，便于基层单位的核算和统计。同时建议市财政对于下达的预算指标、指标调整、指标收回退回，应同步生成指标单，作为单位的资金来源，生成记账凭证。现在市直单位完全根据指标系统核对并确定单位实际的资金来源，特别是年底结转多少指标，收回多少指标，只能依赖国库系统，一旦系统出现状况，单位无法核实，基层单位与财政国库缺少经费指标校对机制，单位账面无法实时反映资金来源情况。

参考文献

1.王晨明，林常青.《政府会计制度》解读.新华出版社，2018.

2.于佳明，王汉国.《政府会计制度》在高等学校的影响及实施.绿色财会，2018（4）.

3.张美婵.政府会计制度下高校财务管理的应对策略.当代会计，2018 （5）.（责任编辑：刘海琳）