事业单位支出业务内部控制研究

□（南京森林警察学院江苏南京210023）

2012年，财政部发布《行政事业单位内部控制规范（试行）》，要求行政事业单位强化管理，狠抓落实，扎实推进行政事业单位内部控制工作，其中要求建立健全支出内部管理制度，确定单位经济活动的各项支出标准，明确支出报销流程，按照规定办理支出事项。各事业单位应加强对“三公”经费、会议费等重点支出事项的事前、事中、事后的全过程风险控制，实现内部控制的关口前移，这也有利于单位反腐工作的开展。事业单位的支出业务与资金流转密切相关，是事业单位的核心业务之一，也是内部控制的管控重点。同时，支出业务是事业单位预算执行的重要组成部分，是事业单位最基本的业务和共性业务，也是政府采购业务、建设项目管理、合同管理、国库集中支付、公务卡支付等业务的重要环节。支出事项事前审核程序不严谨、报销时单据审核不严格等支出业务风险是事业单位财务部门建立和实施内部控制的重点和难点。本文通过详细分析事业单位支出业务的管控风险和管控目标，提出相应的管控方法和控制策略，为进一步提高事业单位支出业务管理水平提供依据。

一、事业单位支出业务内部控制的范围

《行政事业单位内部控制规范（试行）》明确规定，行政事业单位支出业务内部控制就是运用内部控制方法，对支出审批、审核、支付、核算和归档等支出业务进行全面管理控制，规范支出业务行为。可见，事业单位支出业务内部控制的主要环节是支出的审批、审核、支付、核算和归档等方面的控制。

事业单位支出业务控制与预算控制、预算业务控制有着千丝万缕的联系，但也不能混为一谈。预算控制是一种控制方法，是指强化对经济活动的预算约束，使预算管理贯穿于事业单位经济活动的全过程。预算业务控制是指对预算业务的编制、审批、执行、决算和绩效评价等实施有效控制。其中预算业务执行控制主要是对是否严格执行预算、是否进行预算执行分析以及是否对预算执行进行监控等方面进行的控制，而支出业务控制则是运用预算控制方法强化预算约束，对具体支出的申请、审批、审核、支付等方面进行控制，与预算业务控制有所区别。

二、事业单位支出业务的主要风险

（一）关键岗位设置风险。支出业务相关岗位设置应遵循不相容岗位相分离的原则，通过合理设置支出业务岗位，明确内部审批、审核、支付、核算和归档等支出关键岗位的职责权限，形成相互牵制、相互监督的制衡机制，避免错误或舞弊风险。部分事业单位对支出业务相关岗位的设置不够重视，支出业务关键岗位未相互分离，如没有设置出纳岗位，会计和出纳岗位的职责由一人承担，财务印章和支票由同一岗位管理等情形，可能会导致会计或出纳人员挪用公款、贪污等行为的发生。

（二）内部控制制度设计与执行风险。党的十八大以来，行政事业单位的“三公”经费、差旅费、会议费、培训费等支出事项受到了社会各界的普遍关注，财政部制定了一系列支出管理制度，对相关支出的开支范围、开支标准及额度进行了明确规定。有的单位没有根据国家有关规定结合本单位的实际情况制定内部控制制度，或者内部控制制度流于形式，没有在实际业务中得到执行和发挥监督作用，导致支出业务管理缺少内部控制制度的制约，支出经济活动缺乏制度依据。从有关部门通报的情况中可以看出，某些单位领导干部利用公务差旅费报销应由个人承担的旅游费，列支超标准的交通费、住宿费等，在会议费报销中列支超标准的公务接待餐费等现象时有发生。

（三）虚假票据套取资金的风险。利用虚假发票、虚构业务等形式列支、报销经费，这种现象在事业单位检查中时常被发现，形式五花八门，目的也各有不同。在科研经费的使用过程中，部分科研项目或者课题负责人对国家相关规定认识不充分，错误地认为科研经费是个人争取来的经费，经费使用和报销由个人意志支配。有的单位科研项目负责人将科研经费通过合作等形式转入本人公司，有的通过假发票或“真发票、假业务”等形式，虚假列支、报销科研经费。如果事业单位的单据审核不严格，容易导致以上使用虚假票据、虚假业务套取资金的风险。

（四）履行支付程序的风险。事业单位支出报销应履行必要的申请、审核及审批等程序，确保支出范围及开支标准符合相关规定。履行支付程序的风险一般体现在支出经费支付程序未经过适当的审核、审批，大额资金使用未履行科学论证和单位集体决策程序，甚至支出业务违法违规。经调研发现，部分事业单位没有按照合规性要求设计支出报销实施细则，在实际业务中没有严格执行支出业务必须履行的程序，如公务出差前公务人员应根据事由进行必要的事前出差审批，以保证出差事项的真实性和符合差旅费标准，但是在实际中，事后补申请、超标准出差的现象屡见不鲜，出差审批程序不合规导致差旅费报销失去控制，最终造成差旅费预算超支。部分单位制度要求大额资金支出需要履行集体决策机制，但在实际执行中主要由领导个人决策，其他人不敢发表意见或发表意见也不被采纳，可能导致资金损失或浪费，存在腐败风险和支出业务违法违规风险。

（五）资金支付的风险。事业单位财务部门应重点对支出业务加强审核，明确报销业务流程，严格履行支付程序，按照规定办理资金支付手续。在实际执行中，部分事业单位财务报销审核不严格，对支出未进行预算控制审核，致使项目经费被挤占、挪用。资金支付不符合国库集中支付规定要求，支付方式选择错误，应直接支付的选择了授权支付。不符合公务卡结算有关政策规定，应采用公务卡或支票结算的采用现金结算。如讲课费、咨询费等没有按照要求通过银行卡转账支付，而是通过现金支付等，可能导致支出业务支付违规和单位资金安全风险。

三、事业单位支出业务控制目标

（一）按规章制度支出经费。目前，财政部门已经制定了较为健全的事业单位经费管理规章制度，对事业单位支出业务的范围、标准及程序进行了明确规定。特别是党的十八大以来，财政部等相关部门陆续下发多项支出业务管理制度，如《中央和国家机关外宾接待经费管理办法》（财行［2013］533号）、《中央和国家机关会议费管理办法》（财行［2016］214号）、《中央和国家机关差旅费管理办法》（财行［2013］531号）、《中央和国家机关培训费管理办法》（财行［2016］540号）等，对支出费用的定义、开支范围、标准等做出了明确要求，且便于操作，各级行政事业单位应严格执行。另外，政府采购、建设项目资金管理制度、国库集中支付制度等也对事业单位的经济行为进行了明确规范，事业单位必须按照相关制度要求列支公共财政资金。

（二）按预算支出经费。预算是事业单位经济活动的指挥棒，预算批复方案经各级人大批准，事业单位内部预算文件和预算分解方案也经过职工代表大会审议、党政会议审批，具有法定效力和约束力。事业单位应严格按照预算列支经费，不得超预算列支各项经费，要做到专款专用，不得挤占、挪用项目经费。

（三）确保支出的真实性。财务信息真实完整是内部控制的目标之一。首先要确保票据的真实性，加大对票据的审核力度，杜绝虚假票据。其次要确保业务发生的真实性，通过完善支出业务审核的程序和控制方式，最大化防止虚开发票的行为。“真业务假发票”和“真发票假业务”的现象在事业单位比较常见，行为主体有单位、部门也有个人，具有较强的隐蔽性。事业单位应加强内部控制，避免此类现象的发生。

（四）有效防范舞弊和预防腐败。事业单位支出业务中涉及采购、基建、科研经费以及“三公”经费等，容易发生贪污腐败现象，通过规范的支出管理，加强支出的内部控制，强化支出的申请、审批、审核、付款等环节的管理，按规定的程序履行必要的手续，用制度来控制权力，堵塞各种漏洞，可以有效防范舞弊和预防腐败。

（五）提高支出绩效水平。事业单位支出管理的目的是为了事业的更好发展，提高公共服务的效率和效果。为此，事业单位应围绕单位事业发展这个主线，做好事业发展的经费保障。事业单位应制定支出绩效管理制度，结合单位的实际情况和事业发展要求设置支出绩效目标和绩效考核指标，加强对支出的绩效评价，对支出的经济性、效率性和效益性进行客观、公正的评价，通过设定的评价指标、评价标准，衡量项目实施绩效目标的实现程度。

四、事业单位支出业务控制策略

（一）支出业务岗位设置及轮岗制度。事业单位应根据单位“三定”方案和支出业务开展情况设置相应岗位，做到因事设岗、因岗设人，建立岗位责任体系。除在财务部门设置支出业务审核、支付、核算等基本岗位外，因采购管理、基建项目管理、资产管理、预算管理等关键岗位经常参与支出业务，且是支出业务流程中起到风险控制作用的责任主体，因此这些关键岗位的设置也要建立岗位责任体系。

事业单位应通过全员聘任、竞聘上岗等形式，选聘具有岗位资格资质、胜任能力的人员。在单位现有编制体系下，做到不相容岗位相分离。每个关键岗位应建立岗位责任制，明确岗位职责及权利、义务。由于支出业务岗位的重要性和资质要求的特殊性，单位应结合支出业务岗位工作人员轮岗制度和专项审计的方式确保岗位工作人员的廉政和工作积极性，并明确关键岗位的轮岗周期。

（二）支出业务制度建设。事业单位应建立健全单位支出业务管理制度和实施细则，如单位经费报销制度、单位借款管理制度、基本支出管理制度、项目支出管理制度以及申请、审批、审核、报销制度等，还应建立具体支出业务的相关经费管理制度或实施细则，如公务用车运行维护费、因公出国（境）经费、公务接待费以及会议费、差旅费、培训费等的管理实施细则。这些制度的建立应以上级相关文件为依据，结合单位的具体情况进行设计，开支范围、标准等应按照上级文件要求，并随着上级文件的更新进行及时修订。支出制度的内容主要包括支出的范围和标准、归口管理的部门及职责、报销的原始凭证和表单的使用要求、审批审核的权限和流程、监督检查和责任追究等。除此之外，事业单位可根据支出的实际情况，建立符合自身管理特点的支出风险警示制度，对支出的风险控制可以起到较好效果，包括上级部门的巡视、检查处理警示，单位发现问题的处理警示等。还可以针对科研经费支出风险较大的特点，设计项目负责人黑名单制度，建立项目负责人诚信管理机制，控制支出风险。

（三）支出申请控制。在支出业务发生之前，业务部门应提出支出申请，归口管理部门对支出申请进行事前审批控制。对支出申请的控制应从以下几方面进行：首先，支出业务的归口管理部门对归口业务从专业性的角度审核业务发生的必要性，如事业单位的房屋、基础设施维修一般由后勤部门负责，业务部门如果有维修房屋、基础设施的需求，可以依据设定的业务程序向后勤部门提出申请，后勤部门依据单位的实际情况和业务需求的合理性判断是否审核通过此项支出申请。其次，对支出申请的预算控制，主要控制此项支出是否有相应的预算指标，单位是否有充足的资金保证业务的执行，做到“无预算不支出”。最后，对支出经费管理的控制，如开支范围、费用标准等的控制。如公务接待必须要求被接待方提供单位派出公函，接待部门填写接待申请单，明确公务接待事项对应的预算项目，明确接待事由、人数、接待标准、陪餐人数等方面内容，确保公务接待费用的支出有对应的可执行的预算指标。

（四）支出审批控制。对列入单位预算的支出业务，按支出审批规定实行资金支付授权审批，主要根据支出事项设置内部审核权限、审批金额范围和相应的审批部门和岗位。有人认为部门负责人的权力过大，不利于支出控制。实际上单位既赋予了部门负责人权限，同时也明确了审批责任。当超过一定限额时，还需要分管领导或单位负责人审批。对于未列入预算的大额支出或者达到单位大额资金支出标准的支出，应通过专家咨询、科学论证、集体决策等程序确定是否需要列支。

（五）支出审核控制。支出审核是由归口管理部门和财务部门审核人员对支出业务的合法性、真实性进行的审核，是支出控制中最为重要的一环。首先应审核支出是否有对应的预算事项和预算指标，没有预算、超预算均不得开支。其次审核支出是否符合制度要求，开支的范围是否符合规定，是否超标。最后审核原始凭证的真实性，通过税务、政府采购机票管理网站等系统检查发票、飞机票的真伪；通过合同、业务、供应商等途径鉴别业务真伪。此项控制的实施难度较大，对审核人员的业务水平要求较高。

（六）支付及核算等方面的控制。对于支付核算，应判断支付方式是现金还是银行转账，目前事业单位支付的劳务费、讲课费、专家咨询费等都要求使用银行转账方式。公务卡强制结算目录内的支出业务应实行公务卡结算或通过银行转账支付，不得现金结算。对于网上银行支付业务，出纳人员在做好支付前期录入后，应由审核人员审核，主管会计授权支付。会计人员应按支出分类科目、功能分类科目、预算科目、项目、部门等要素进行核算，以确保核算正确。

（七）支出业务信息化控制。支出业务信息化控制是指通过信息系统对支出业务环节实施计算机控制，使支出业务环节、程序、审批、支付都留有痕迹，便于日后审计、检查。信息系统应实现支出事项分类管控等功能，针对每项费用开支，通过选择预算指标、进行归口审核、分权限开展审批、设定开支标准、固化业务表单等控制措施，对事业单位费用开支进行实时动态监管，满足外部监管规定，实现支出管理的事前预算控制、事中财务核算、事后报表分析功能。