政府会计改革对高校财务管理的影响及对策

□（首都医科大学财务处北京100069）

一、政府会计改革的背景

2013年11月15日，党的十八届三中全会通过了《中共中央关于全面深化改革重大问题的决定》，《决定》提出建立权责发生制的政府综合财务报告制度，建立规范合理的中央和地方政府债务管理及风险管理预警机制，这有利于进一步健全会计制度，准确核算机关运行经费，全面反映行政成本。2014年财政部修订了《预算法》，同年底推出《权责发生制政府综合财务报告制度改革方案》，2015年10月颁布《政府会计准则——基本准则》，要求于2017年1月1日施行，提出了政府会计分为双系统，即预算会计系统和财务会计系统；也分为双基础，即收付实现制和权责发生制。2016年出台了《政府会计制度》，并要求在2019年1月1日全面施行。

政府会计准则、应用指南和会计制度的陆续出台，对高校的财务核算和预算核算来说是一个巨大的挑战，高校不再实行单一的会计核算方法，而是要转变为综合财务管理，不仅要开始进行成本的控制，也要面临财务风险的变化，对财务管理者的工作方式和观念也提出了新的更高的要求。

二、政府会计改革的主要内容

（一）建立了统一、科学、规范的政府会计体系。不仅制定了统一的政府会计基本准则、具体准则和应用指南，还构建了政府预算会计和财务会计适度分离并相互衔接的政府会计核算制度。

（二）确立了“3+5要素”的会计核算模式。预算会计核算通过“预算收入、预算支出和预算结余”三个要素，财务会计核算通过资产、负债、净资产、收入、费用五个要素。预算会计核算为决算报告提供数据支撑，财务会计核算为财务报告提供数据支撑。

（三）推进了行政事业单位财务制度改革。明确了政府会计改革后行政事业单位财务制度的定位，会计科目和会计报表要遵从统一的会计制度，从而实现财务会计制度与政府财务会计准则和预算会计制度的有效衔接。

（四）建立了政府会计信息系统。结合政府会计准则建设的进程，需要开发支持预算和财务会计核算体系并行的政府会计信息系统，服务于权责发生制的政府综合财务报告和预决算报告的编制，从而实现与财政收支、国库集中收付等系统的有效对接。

三、政府会计改革对高校财务管理的影响

随着政府会计基本准则、具体准则、应用指南和会计制度的陆续出台，高等学校作为政府会计的重要组成部分，在2019年1月1日统一实施。通过实施新制度，一方面可以促进高等学校不断加强财务管理，进一步规范财务行为；另一方面不断增强管理者成本核算意识，提高资金使用效益。

（一）对会计核算方面的影响。在同一会计核算体系中要实现预算会计和财务会计的双重核算，从而为决算报告和财务报告提供数据支撑。预算会计采用收付实现制，财务会计采用权责发生制为基础，实现“双基础”下的“双核算”。资产的计量、负债的核算和各项收支的确认都对会计核算有着较大的影响。

1.对资产类科目核算的影响。

（1）存货的核算。高校会计制度下，存货在购入时确认资产，实际领用时确认支出。政府会计制度下，财务会计使用权责发生制，取得存货时确认资产，领用时转入当期费用或成本，但预算会计在收付实现制下，购入时就列入预算支出，实际领用时不做处理。如果存货在跨年不能完全领用的情况下，就会导致财务会计核算的费用或成本与预算会计的支出数有差异，这些需要在报告中给予披露。财务会计核算实行权责发生制，一般期末要对存货计提损失。

（2）固定资产和无形资产核算。高校财务制度中规定，固定资产要按照一定的方法计提折旧，无形资产也要按照确定的方法进行摊销。但自2013年高校实行新制度以来，实际操作中对固定资产未计提折旧，对无形资产也未进行摊销，再加上对损坏、丢失的资产不及时进行处理，很容易造成资产的价值背离，虚增资产和净资产，成本的计算不完整等。政府会计改革后，对资产进行了重新定义，远远大于原会计制度下的资产范围。要求各高校重视资产的管理，要按照权责发生制对固定资产计提折旧，对无形资产进行摊销，不仅有保全国有资产完整性要求，而且通过合理配置、有效使用上提高资产的使用绩效，同时建立资产正确处置和价值补偿机制。但由于目前各高校会计账面的固定资产金额都比较大，资产管理的方式多种多样，计提折旧将会是一项巨大的工程。

（3）基建工程及投资的核算。政府会计制度改革后，基建工程的核算与原来会有所不同，在建工程增加时将不再增加非流动资产基金，在进行会计核算时，按照权责发生制的要求如实反映基建工程实际发生的工程款项。对投资的核算更加复杂并明晰，不仅区分长期投资和短期投资、股权投资和债券投资，还明确了使用权益法来核算投资，且在年底要对投资确认收益。在新的核算方式下，使得高校的投资状况得以在财务报告和决算报告中真实地体现。

（4）其他。高校会计制度下，对应收、应付等款项的确认，采用收付实现制。但政府会计制度下，财务会计采用权责发生制，制度的变革会导致核算上的差异，这些都需要在年末财务报告中给予披露。

2.对负债类科目核算的影响。高校会计制度下，负债是指高校所承担的能以货币计量，需以资产或者劳务进行偿还的债务。政府会计制度下，对负债进行了重新定义，指政府会计主体过去的经济业务或事项形成，预期会导致经济资源流出会计主体的现实义务。按照权责发生制的原则，新制度中增加了预提费用、预计负债等会计科目，使财务核算更复杂，也更细化。新的财务核算不仅提高了高校的债务风险，还把高校因担保所产生的预计负债纳入核算范围，提高了对高校隐性负债和或有负债的披露要求，直接增强高校管理者的债务风险管理意识，树立正确的风险观。

3.对收入、支出类科目核算的影响。高校现行的会计制度对收入、支出均采用收付实现制。新的政府会计制度中预算会计核算实行收付实现制，与原制度类似；但财务会计核算实行权责发生制，对收入、支出的确认、核算与原制度会有所不同。

（二）对高校财务报告的影响。政府会计制度改革，使得高校由原来的预算会计体系改变为预算会计和财务会计共存的模式，不仅使会计核算发生巨大的变化，财务报告也随之发生变化。

1.报告目标发生变化。政府会计制度改革前，高校的财务报告目标主要是反映学校的收入、支出和结余，重点反映当年预算收支执行情况。改革后，财务报告目标不仅反映学校收、支、结余，还要反映权责发生制基础上的高校资产管理、负债管理、收入情况、运行成本、费用等具体情况。

2.报告的构成和编制基础发生变化。政府会计制度改革前，会计报表主要是基于预算会计基础上的决算报表体系，反映单位全面情况的是实行收付实现制基础上的决算报告。改革后，财务报表变为实行权责发生制和收付实现制的财务会计和预算会计并行的双报表体系，包括财务报告和决算报告。

（三）对高校财务管理的影响。

1.成本管理。在收付实现制下，高校的各项支出通常是按照货币资金的收付来核算，无法准确反映高校的成本。政府会计准则下按照权责发生制原则规范了成本和费用要素，在财务报告中引入了成本管理理念，在核算成本时先明确费用、成本二者之间的关系，不断完善成本核算方式。未来财务会计核算成本费用时，可能会有很长一段时间是“制度+准则”的模式，会计科目和会计报表会遵从统一的会计制度，具体经济业务核算处理有可能会遵循具体准则，这对高校来说，影响较大。实施新会计制度后，政府会计支出科目能否满足高校要求？现行高校功能支出分类是否要改进？这对高校来说都是需要探讨的问题。

2.绩效管理。政府会计改革后，财务报告中引入成本、绩效等理念，这就意味着要求高校管理者树立绩效理念，合理归集高校的运行费用和成本，加强固定资产折旧费用、无形资产摊销费用的核算，科学评价高校耗费公共资源等情况。另一方面，管理会计在高校财务管理中的逐步应用、财政部门的绩效跟踪和定期考评，都要求高校不断加强绩效管理。高校要结合实际，不断建立完善自身的预算绩效评价体系，逐步建立预算编制有目标、预算执行有监控、预算完成有评价、评价结果有反馈、反馈结果有运用的预算绩效管理机制。通过绩效评价，及时发现管理中存在的问题，完善各项制度，不断提高管理效能，提高资金使用效益。

3.结转结余管理。政府会计改革前，高校实行收付实现制，年末结转结余资金从报表上看结余规模较大，实际有部分已经资金支付但未列支出，且在新制度下科研项目经费可以结转下一年继续使用，这些资金将列入下一年继续使用。改革后，要求高校树立分年预算理念，做好中长期规划，合理安排分年度支出计划，根据实际支出需求来编制年度预算，提高预算的科学性和准确性。在年中根据项目具体实施情况及时调整项目预算，预计年底将形成结转结余资金的部分，及时报上级主管部门调剂用于其他急需资金的方面。

四、高校贯彻政府会计改革工作的对策

政府会计改革后，会计准则和会计制度的变化，核算体系的变化，财务信息管理系统的变革，使高校的财务管理工作面临着巨大的挑战。面对这些困难，促使高校不断修订完善各项财务管理制度，利用计算机、网络等先进手段，进一步加强高校财务信息化建设，不断加强财务人员的业务培训，提升管理能力和水平。

（一）不断修订高校财务管理制度，建立完善的内控体系。改革后，政府会计基本准则、具体准则、应用指南和政府会计制度等一系列规定，与高校现行的《高校会计制度》存在冲突，特别是会计核算方面存在较大的差异。各高校要结合学校实际情况，及时健全完善相关财务管理制度，及时修订学校财务管理、预算管理办法等，重新制定学校存货、投资、固定资产、无形资产、应收和应付、负债等管理制度，建立预算会计和财务会计核算双体系，确定预算会计和财务会计双分录的编制，定期编报决算报告和财务报告，加强高校内部财务分析，以全面反映高校资产状况、债务风险、成本费用和结转结余情况，从而促进预算管理、资产负债管理和绩效管理的有机衔接。

（二）进一步加强高校财务信息化建设。随着高校各方面信息化建设的不断推进、办学规模的不断扩大，学校内涵建设的要求不断强化，政府会计改革后，高校财务管理、财务核算软件不仅要满足高校内部管理、国库集中支付、内部控制建设等一系列改革的需要，且要满足高校财务精细化管理、提供优质服务的需求，因此高校的财务管理者必须要转变传统观念，着手改变原有管理模式，充分利用信息网络和计算机技术，以实现业务财务和共享财务的功能，且要结合政府会计改革的要求，进行系统的扩充和进一步的提升。

（三）不断加强财务人员培训，提升工作能力和水平。政府会计改革构建了预算会计和财务会计适度分离并相互衔接的政府会计核算体系，完全改变了过去单一简单的会计核算方式，管理会计在高校的逐步运用，都对财务人员提出了更高的要求。高校的财务工作已经不仅仅是简单的会计核算，而是向精细化、科学化管理不断迈进。这就要求加强对高校的财务人员进行业务与财务融合的培训，促使每个普通财务人员逐步向管理会计转型升级，从而发挥财务人员在高校战略规划和决策中的作用，提升财务人员在高校的地位。