分销模式下影视版权初始确认会计处理研究

（广东广电网络中山分公司广东中山528400）

初始确认是分销模式下影视版权会计处理的第一步。根据现行的会计制度，市场上存在着将影视版权计入存货或计入无形资产两种处理方式。其中，计入存货是依据财政部2004年12月发布的 《电影企业会计核算办法》，该办法规定外购影视剧计入在存货之列；计入无形资产依据的是新准则中关于无形资产的规定。具有相同实质的经济业务却有两种截然不同的处理方式，降低了企业会计信息的可比性和可靠性。本文将对此问题进行深入分析和探究，以期为相关的学术研究提供参考，同时也为相关企业如何选择会计处理方式提供思路。

一、网络视频行业的四种商业模式

当前网络视频行业的商业模式主要包含四类：版权分销模式、UGC模式、自制剧模式和用户付费模式。具体见表1。

表1 网络视频行业的商业模式

版权分销业务是针对网络视频版权而言的，从事该业务的通常是影视公司和视频网站，从本质上讲是充当分销商的角色，其通过向制作影视作品视频的一方购买独家版权，再将该影视版权通过收费的方式授权给其他合作方进行非独家播出。版权分销的前提是购买热门的影视网络独家版权，而且只有独家网络影视版权才可以进行分销。在正版版权日益受到重视的今天，版权分销模式是一种非常重要的商业模式，相应的会计处理也应满足商业发展的需要。

二、我国对影视发行业务会计处理的相关规定

目前，我国涉及影视版权会计处理的规定主要是2004年财政部发布的《电影企业会计核算办法》和2006年财政部发布的《企业会计准则第6号——无形资产》。

（一）《电影企业会计核算办法》的相关规定

中国境内从事以盈利为目的的电影制片、影片进出口、电影发行和电影放映业务的企业要在执行企业会计准则的基础上按照《电影企业会计核算办法》进行核算，电视制片、电视节目制作企业也同样可以参照该办法进行会计核算。办法明确规定，电影企业拥有或者控制的影片（包括影片著作权、使用权等），在法定或合同约定的有效期内，均作为流动资产核算。

对于电影发行和放映企业来说，以买断方式购入的影片成本确认为库存商品，企业在购入影片的发行权和放映权之后，自负盈亏，无需与供片方共享收入。企业直接按照向供片方支付的实际成本作为库存商品的入账价值。

无论是制片企业，还是发行、放映企业，当市场情况发生变化导致影片不能收回预期成本时，需要按照规定对存货计提存货跌价准备。

（二）《企业会计准则第6号——无形资产》的相关规定

《企业会计准则第6号——无形资产》规定，版权（著作权）初始确认为无形资产时，按照取得时的实际成本进行初始计量，并于取得时分析判断其使用寿命作为摊销依据，在资产负债表上对存在减值迹象的、使用寿命有限的无形资产，按单项资产进行减值测试等。

三、两种会计确认方式的比较

上市公司捷成股份旗下的捷成华视网聚专业从事影视新媒体行业的版权采购、分销和运营业务。2017年，捷成华视网聚独家采购了190多部院线电影的新媒体版权，占全年国内院线电影新媒体版权的50%左右。为了更明显地比较两种确认口径的差异，本文选取捷成股份2017年年报的相应数据作为研究资料，分别按照计入无形资产和存货两种方法进行计算和列示。如表2所示，计入无形资产一列是捷成股份报表的原始数据。在初始确认为存货的情况下，将原无形资产中的版权费全部计入存货，流动资产、非流动资产科目数额相应发生变化。

表2 两种会计确认方式的比较 单位:元

从表2可以看出，调整前后流动资产与非流动资产占总资产的比例发生了反转，初始确认为无形资产时，流动资产占总资产的比例为44.52%，非流动资产占总资产的比例为55.48%，整体上可以判断该公司非流动资产的比重较大。而按照初始确认为存货的方法进行调整之后，情况发生了逆转，流动资产占总资产的比例升至53.61%，因为有数额较大的版权费计入了存货，相应地，存货周转率由调整前的4.71跌至1.62，差距如此悬殊，然而这并不是由于企业实际营运能力的大幅下降，只是由于存货突然增加导致的“稀释”效应。

对于营运资本，调整后大幅增加至调整前数额的近1.53倍，看似企业的短期偿债能力大为增强，其实不然。从流动比率来看，调整前流动比率为1.64，而调整后增至1.97，但是实际上企业的短期偿债能力并没有同步增强。这仅仅是调整后公司的存货大大增加带来的相应计算结果的变化，从表2还可以看到，剔除存货计算的速动比率在调整前后几乎没有变化，资产负债率也保持同一水平。

如果只关注流动资产规模、营运资本和流动比率，这些数据传达的信息很可能会对投资者造成误导，使得投资者过高地估计了企业的短期偿债能力，但通过速动比率可以更为客观地对企业的短期偿债能力做出较为准确的评估。

从整体上来看，调整前后企业的资产负债率并没有发生变化，这也说明了对分销模式下影视版权的初始确认路径的不同选择只是调整了资产的流动性分类，对企业的影响主要体现在流动资产周转速度和短期偿债能力的相关指标上，信息使用者可以通过合理的分析避免被相应数字所误导的风险。

四、影视版权初始计入无形资产更具合理性

虽然从报表数字的角度来看，两种处理方式存在的差异是可以通过分析进行消除的，但是如果结合准则的具体定义和相关法律规定做进一步深入的探究就会发现，分销模式下影视版权初始确时计入无形资产更为合理。

（一）分销模式下的影视版权符合无形资产的特性

分销模式下的影视版权属于现行无形资产准则中著作权的范畴，是对影视作品等的复制权利的合法所有权。根据存货准则的相关规定，存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。

根据现行准则的规定，在是否具有实物形态这一点上，无形资产与存货存在着明显的差异。从这个角度来讲，网络版权的属性更贴近于无形资产。

（二）分销模式下的影视版权受到知识产权法的保护

公司通过外购获得的独家版权是一种专属权利，该项权利的取得和行使受到知识产权法律的约束。影视版权非经版权所有人同意，对影视剧作品私自对外播映或复制等行为都是违法的。而知识产权法律并没有对存货的保护条例。

（三）分销模式下影视版权符合无形资产会计处理的逻辑

分销模式下，企业通过外购取得独家版权，进而将该版权出售给其他不同的播映方，从中赚取差价收入。在这种模式下，企业转移的并不是所有权，只是播映权，企业将该权利有偿出让，允许交易对手在一定区域、一定期限或一定轮次进行播映。种类不一致的存货，其成本的结转应当实行不同的会计处理。若是将影视版权计入存货，且在对外出售后随即将成本全部转出，那么涉及到分销模式下仅转让播映权的版权结转就成了问题。

（四）分销模式下影视版权确认为无形资产符合配比原则

从会计配比原则看，影视版权收入具有长期性和多元化的特征，从其能带来经济效益流入的周期上看，作为无形资产更符合其特征。

五、美国通用会计准则（GAAP）对影视发行业务会计处理的相关规定

电影娱乐业在GAAP中被归类为特殊行业，适用《ASC 926——电影（娱乐业）》。该准则中的“电影”同样是一个宽泛的概念，包括电影、电视剧、电视节目以及其他类似节目。

美国GAAP规定，资本化的影片成本初始确认为一种长期资产，以其实际发生的生产成本计入产品成本，企业要根据每部电影的情况做出预测并对产品成本进行结转摊销。产品成本需要定期进行减值测试，采用未来现金流量折现法计算出公允价值，当有可靠证据表明公允价值低于账面价值时要进行减值处理，并且减值不可恢复，减值后该项目在资产负债表中以成本减去已确认减值损失后的净额列示。显然影视版权确认为无形资产与美国GAAP规定作为一种长期资产比较相似。

六、结论

独立的会计主体有根据自身客观情况选用合适的会计处理方法的权利，但需要强调的是，相关企业在决定采用何种会计处理方法时，应当充分考量处理方式的不同对投资人、债权人的影响以及可能带来的结果，慎重斟酌和考量，持有客观、公正和负责的态度进行选择，以求会计数据能够实现公允和真实。虽然在分销模式下影视公司和网络视频公司持有影视版权的目的与存货相同，但是从影视版权的特征来看，显然作为无形资产进行初始确认更为妥当。