新准则下长期股权投资有关探讨

田洪梅 临沂市国有资产管理运营有限公司

一、新会计准则长期股权投资核算修订后的主要变化

（一）新准则在规范范围上相对于原准则有所缩减，投资方所承担相关风险也相应转变。新会计准则规范的长期股权投资范围，与原会计准则相比，核算范围缩减到能够实施控制的子公司、能够施加重大影响的联营企业以及合营企业。

（二）为保持与国际准则趋同，与国际会计准则接轨。2011年5月，国际会计准则理事会(IASB)发布了修订后的《国际会计准则第27号─个别财务报表》(1AS27(2Ol1))和《国际会计准则第28号一联营和合营企业中的投资》(iAS28(2Ol1))。按照国际财务报告准则体系中的有关规定，企业持有的不具有控制、共同控制、重大影响，且其公允价值不能可靠计量的股权投资 ，不再作为长期股权投资核算，而是归入可供出售金融资产进行核算，并按成本计量。

为保持我国企业会计准则与国际财务报告准则的一致，财政部发布了《关于印发修订(企业会计准则第2号一长期股权投资＞的通知》 (财会[2014]14号)，对20O6年后发布的长期股权投资相关条款进行整合完善，保持了与国际会计准则的一致性。

（三）有关会计科目核算发生变动。对于投资方对被投资单位不具有控制、共同控制和重大影响，并且不存在相关活跃的市场，公允价值不能可靠计量的长期投资，除极少数作为其他类别之外，大部分是作为按照成本计量的可供出售金融资产核算。所以，其会计处理也相应进行了重新划分，不再作为“长期股权投资”核算。

（四）成本法核算价损合一。根据《企业会计准则第2号》〔2006〕相关规定，对子公司的投资和对投资单位不具有共同控制或重大影响的投资类项目，虽有活跃市场，但是没有报价，且公允价值不能可靠计量的权益性投资采用成本法核算，但其减值却按照《企业会计准则第22号—金融工具确认和计量》处理。

修订后的准则体系，对于不具有共同控制或重大影响的投资，不再区分公允价值是否可靠计量，而是全部将其纳入按照《企业会计准则第22号—金融工具确认和计量》处理，其减值的处理也按照其规定进行处理。

二、部分案例分析

（一）不具有控制、共同控制、重大影响，且其公允价值不能可靠计量的股权投资的案例分析。例如：环宇公司2014年7月，取得对大宇公司10%的股权，成本为1000万元。2015年2月，环宇公司又以800万元取得对大宇公司8%的股权。假设，环宇对大宇的生产经营决策不具有重大影响、共同控制，并且假设该投资项目不存在活跃的市场，无法确定其公允价值。2015年3月，大宇公司宣告向其股东分派现金股利，环宇公司按其持股比例可取得10万元。

环宇公司账务处理：

1.在支付投资款时

借记：可供出售金融资产 1000万元

采用外部评价组对提交的方案进行实时打分评价，并确保设计师在选择引用时有得分信息的辅助，最终选出得分最高的3款方案作为获奖方案。这种评奖方式与传统方法(如设计竞赛获奖作品的决出)基本相同，不同之处在于奖金的分配。

贷记： 银行存款 1000万元

2.收到分派的现金股利时

借记：应收股利 10万元

贷记：投资收益 10万元

该项投资发生减值时，应当将该投资项目的账面价值，与类似的金融资产在当时市场收益率对未来现金流量经折现后确定的现值之间的差额，确认该项投资的减值损失，计入当期损益。

假设，上述投资于2014年年底减值60万元，大宇公司账务处理为：

借记：资产减值损失 60万元

贷记：可供出售金融资产-公允价值变动 60万元

（二）不具有控制、共同控制、重大影响，且其公允价值能可靠计量的股权投资的案例分析。例如:环宇公司从股票二级市场购入大海公司发行的股票，资料如下：

1.2015年7月1日，环宇公司从股票二级市场以30每股元(含已宣告发放但尚未领取的现金股利0.5元)购入大海公司发行的股票100万股，占大海公司所有表决权的股份的5%，对大海公司不具有重大影响，丙公司将该股票划分为可供出售金融资产。环宇公司账务处理：

在2015年购入时

借记：可供出售金融资产-成本 2950万元

借记：应收股利 50万元

贷记： 银行存款 3000万元

2.2015年7月10日，环宇公司收到大海公司发放的上年现金股利50万元。环宇公司账务处理：

借记：银行存款 50万元

贷记： 应收利息 50万元

3.2015年12月31日，该股票的市场价格为每股26元。环宇公司预计该股票的价格下跌是暂时的。账务处理：

借记: 资本公积-其他资本公积 350万元

贷记：可供出售金融资产-公允价值变动 350万元

4.2016年，大海公司因违反相关证券法的法律法规，被证券监管部门依法查处。受此重大影响，大海公司股票的价格发生下跌。至2016年12月31日，该股票价格出现大幅下跌，每股下跌至12元。此时，应确认股票投资的减值损失。账务处理：

借记：资产减值损失 1750万元〔（29.5-12）×100万〕，贷记：资本公积-其他资本公积 350万元

贷记：可供出售金融资产-公允价值变动 1400万元

5.2017年，大海公司整改完成，股票价格有所回升，至12月31日，该股票的市场价格上升到每股20元。此时应当把之前确认的减值损失冲回，账务处理：

借记：可供出售金融资产-公允价值变动 800万元

贷记：资本公积-其他资本公积 800万元

其中，应冲回的减值损失=（20-12）元×100万股=800万元。