试论地方财政收入质量评价体系

●秦 强

一直以来，财政收入质量问题受到政府和社会各界广泛关注。一方面，政府部门关注它，是因为财政收入质量涉及收入的真实性和可靠性，直接影响到政府正常履职和提供公共服务的能力，甚至会影响到政府公信力。因此，国内学者对财政收入质量的研究主要是从政府的角度出发，重点关注财政收入的真实性和结构的合理性，用税收收入占比作为衡量地方财政收入质量的重要指标。另一方面，社会各界关注它，是因为财政收入质量直接与其所承受的财政负担及所获得的公共服务水平有着直接的联系，其中前者还会涉及财政负担分摊的公平性问题，如通过税收形式课征的收入，在征管过程中受主观因素干预较小，非税收入则相对更易受到主观因素影响。

本文从政府与纳税人两个角度探讨财政收入质量评价的考量因素，即财政收入的稳定性、真实可靠性、公平性、约束性、可控性等。基于这五个方面的考量，构建地方财政收入质量水平评价体系，在此基础上分析地方财政收入质量管理存在的问题。需要说明的是，本文所研究的财政收入指的是一般公共预算收入。

一、财政收入质量评价考量的因素

从会计管理的角度来看，财政收入质量是指财政收入是否真实、可靠地反映社会经济总量和结构信息，高质量的财政收入应该能够对国家（或地方）经济的过去、现在和未来的前景进行可靠的反映和预测。财政收入质量的“质”侧重于反映财政收入质量信息的可靠性和相关性，即预算报告中财政收入数据与经济发展变化的关系是否紧密；“量”则侧重于反映财政收入的数量和数量的结构，体现为衡量地方政府财政收入水平和能力的考量尺度。但与企业管理不同的是，政府的财政行为不仅仅只满足政府履职的需要，更关系到纳税人的切身利益。因此，本文认为，财政收入质量不仅仅是收入真实性和结构合理性的问题，更应该从政府和纳税人两个角度进行评判。既要从政府履职和提供公共服务的角度去考虑财政收入是否能满足支出的需要，是否能满足政府履职的需要；还要从纳税人的角度去考虑政府组织财政收入是否体现了纳税人的意志和负担能力，即财政收入是否公开透明、财政负担是否公平、财政收入的组织是否受到法律有效约束、财政收入是否存在重复课征等问题。

财政收入是政府为满足纳税人公共需要，通过课税、收费、市场融资、资本性受益等方式筹集的资金，不同来源收入的稳定性、真实可靠性、公平性、约束性、可控性等均有所不同。本文认为，财政收入的质量亦可以从这五个方面来进行考量。

（一）财政收入的稳定性

“经济蛋糕”是财政收入的基础，财政收入的稳定性是指财政收入随经济增长变化同步、同向稳定的变化。除了经济增长因素以外，财政收入的稳定性主要受两个因素的影响。第一，国家所构筑的财政收入制度与其“经济蛋糕”之间的紧密程度，即税收制度、非税制度、基金制度等是否与国家的经济结构、产业结构、收入结构、消费和投资结构等紧密相关。第二，财政收入来源的稳定性。不同来源的财政收入稳定性有较大差别，就一般公共预算收入来说，税收收入覆盖面较宽，稳定性较好，非税收入覆盖面较窄，易受到政策变化、纳税人行为变化的影响，波动性较大，且部分非税收入（专项收入）还有专项用途，难以统筹使用。税收收入占财政收入的比重是衡量财政收入结构质量的重要指标。税收收入占比越高，财政质量就越高，越有利于保障政府及其职能部门的正常稳定运转和职能的履行。

此外，财政收入稳定性还取决于财政收入形式的多样性。多样化的财政收入形式能够确保其尽可能覆盖到经济生活的方方面面，同时弥补单一收入形式的缺陷。但在我国现行财政体制下，财权主要集中在中央政府，税收制度、政府性基金制度、社会保险制度的制定权主要集中在中央，地方政府仅拥有部分非税收入（包括专项收入、行政事业性收费收入、罚没收入等）制度和地方政府性基金制度（细则）的制定权。因此，地方财政收入形式决定权不在地方政府，不列入本文的评价指标体系中。

（二）财政收入的真实可靠性

如前所述，财政收入的真实可靠性一直是财政部门和学者们评价财政收入质量的重要指标。在我国现行体制下，地方出于政绩考核、绩效考核等因素的考量，可能会产生虚增收入或虚减收入两种冲动。其中，财政虚增收入的行为往往发生在经济不景气时期，地方政府为了完成财政收入增长任务，通过列收列支空转收入、垫交税款、收过头税、先征后返、买税等形式来达成。虚减财政收入主要有应征未征、违法实行税收优惠和越权减税等形式，将本应该征收的收入非法“让利”于纳税人，这也会影响地方财力水平。尽管2014年新修订的《预算法》强调建立跨年度预算平衡机制，取消“自上而下”的财政收入任务分配的机制，但事实上，一些地方政府仍将财政收入纳入政府绩效考核体系中，使得一些基层政府仍然延续着过去的征收思维。

（三）财政收入的公平性

财政收入的公平性是社会公平的重要组成部分，财政收入组织的公平程度直接影响到纳税人对国家收入制度的认同水平，收入组织公平性越高，纳税人自主纳税的主动性越强，越有利于保持国家财政收入的可持续、健康增长。从宏观角度来说，财政具有调节国民收入分配的重要职能，在组织收入方面，这一职能是通过具有收入调节功能的收入形式来实现的，如累进性的个人所得税等。从微观角度来说，财政收入的公平性体现在征管环节的工作是否能够“一视同仁”，是否能够按照统一的法律、法规标准执行征收，不出现“关系税”、“人情税”等问题。

（四）财政收入的约束性

纳税人与政府间的财政关系实质是一种契约关系或“委托-代理”关系，纳税人向政府让渡的私人财产权形成其征收财政收入的权力，因此政府课征收入的权力应来源于立法机构的充分授权。基于此，本文认为财政收入约束性是指政府组织财政收入的行为受到代表公共利益的立法机构以立法、预算等形式约束的程度。

（五）财政收入的可控性

从财政收入资金的来源看，既有本级政府组织的财政收入，也有上级政府安排的转移支付。其中本级政府组织的财政收入是可预测的，是地方政府可以完全自主使用的收入，上级安排的转移支付又可分为税收返还、一般性转移支付和专项转移支付，税收返还、一般性转移支付中的财力性转移支付不指定用途，地方使用这部分资金的自由度较高。因此，从全口径一般公共预算收入来看，地方自有收入占比越高，其财政收入质量越高。

二、财政收入质量评价指标体系

根据以上对财政收入质量评价考量因素的分析，下文也将从这五个方面构建财政收入质量评价指标，具体如下表1。

（一）财政收入稳定性指标

表1 财政收入质量评价指标体系

财政收入的稳定性可以通过三个指标来衡量，一是财政收入与经济发展是否同步、同向变化，是否能够敏感地反映经济变化；二是财政收入的覆盖面，即财政收入制度设计是否全面覆盖了经济生活的方方面面，用财政收入占GDP比例来反映；三是财政收入来源的稳定性，用税收收入占财政收入的比例情况来反映，税收收入占比越高，说明财政收入来源越稳定。

（二）财政收入真实可靠性指标

财政收入真实可靠性指标主要考察是否存在虚增或虚减等收入造假问题，用虚增或虚减收入占财政收入比例来衡量。虚增或虚减收入的情况可通过各地方财政收支审计报告来获取数据和材料。

（三）财政收入公平性指标

如上文所述，财政收入公平性可从宏观、微观两个角度来进行考评。从宏观角度来看，可用负有调节收入分配职能的个人所得税、房产税等收入占一般公共预算收入的比重来衡量；从微观角度来看，可用违规征收或减免的财政收入规模占比来衡量。

（四）财政收入约束性指标

财政收入约束性指标可从两方面进行考量。一是超预算收入使用合规性，根据《预算法》第66条规定，超收收入只能用于冲减赤字或者补充预算稳定调节基金，如果出现将超收收入用于当年支出的现象，则违背当年预算的约束，超出了立法机构对政府的授权。二是财政收入的公开透明度，只有将财政收入置于纳税人监督之下，才能有效保障纳税人合法权益，才能保障财政收入的组织符合纳税人利益。

（五）财政收入可控性指标

本文分两个层次考察地方政府的财政收入可控性。第一层次为地方自有财力占一般公共预算总收入比重；第二层次为地方自有财力、税收返还和财力性转移支付总额占一般公共预算总收入的比重。

三、目前影响财政收入质量的几个主要问题

（一）财政收入稳定性问题

表22016 年全国各省财政收入基本情况单位：%

1、财政收入与经济发展同步性问题。分税制改革后，我国所确立的以增值税为主体的税制结构保障了财政收入的可持续、快速增长，财政收入连续多年保持超GDP增长的势头，一直到经济转入新常态之后，这一情况才有了根本性的改变。但同时，又出现财政收入增速低于GDP增速的不协调问题，甚至出现负增长的情况，如2016年，全国各省财政收入增速超过或低于GDP增速5个百分点的省份共有8个，其中，上海、山东和辽宁等3省（市）财政收入增速分别超GDP增速9.3个百分点、5.5个百分点、5.9个百分点，江西、青海、黑龙江、新疆、山西等5省财政收入增速分别低于GDP增速5个百分点、7.5个百分点、7.2个百分点、10个百分点和9.7个百分点。此外，山西、黑龙江和新疆等3省（区）一般公共预算收入出现负增长，分别同比下降5.2%、2.4%和 1.1%（见表 2）。

2、财政收入覆盖面问题。我国实行的是全国高度统一的税收制度，各地区之间所拥有的财政收入制度决定权比较有限，地方政府无法根据本地经济发展的实际情况来制定个性化的收入制度。因此，受各地区经济发展水平、经济和产业结构、对外开放水平等因素的影响，各地区之间财政收入与经济基础的贴合度存在较大的差异，如农业产值占比较高的地区、总部经济发展落后的地区财政收入占GDP的比重会低于发达地区。

3、财政收入来源稳定性问题。从财政收入结构来看，税收收入课税基础主要是企业经营所得、商品流转额或增值额、个人收入所得、财产价值等，与经济发展变化密切相关。非税收入的专项收入、行政事业性收入与纳税人消费特定资源的行为、消费特定公共服务行为挂钩，罚没收入与纳税人对行政法规遵从度有关，这几类收入往往在非税收入中占据主要地位，但其收入基础与经济发展相关性弱于税收收入。因此，税收收入占比高低一直被作为衡量地方财政收入质量的重要指标。从上表来看，经济发达地区税收收入占比相对较高，如上海、北京、浙江分别达到87.82%、87.63%和85.63%，中部地区和西部欠发达地区税收收入占比则相对较低。

此外，从税收收入结构来看，与实体经济关系更紧密的增值税、企业所得税能够更真实、及时地反映经济发展状况，他们的占比情况也是影响地方财政收入可持续增长的重要因素。2016年，全国地方两税（包括原营业税）占税收收入的比重为60.39%，其中，北京、天津、河北、山西、上海、江苏、浙江、福建、广东、西藏、陕西、甘肃、青海、宁夏等14个省市两税占比高于全国平均水平。

（二）财政收入真实可靠性问题

根据审计署公布的2017年第三季度国家重大政策措施贯彻落实跟踪审计结果，云南、湖南、吉林、重庆4个省份的10个市县（区）虚增财政收入15.49亿元。2018年，内蒙古“自曝家丑”，承认自治区政府财政收入虚增空转，调减2016年一般公共预算收入530亿元，占总量的26.3%。目前，财政收入造假的动力机制仍然存在，主要体现在财政收入增速仍是“自上而下”绩效考核体系中的一项重要的考核指标，如2017年，湖南省公布的《2017年湖南省绩效评估实施方案》（湘办发 〔2017〕22号）对市州党委政府绩效评估指标中，财政收入及质量赋值40分，其中一般公共预算收入增速达到6%计10分，执收违法违规行为每起扣2分。

（三）财政收入公平性问题

第一，税收结构存在问题。分税制改革后，我国建立起的以增值税为主体的税制体系不能很好地体现“效率优先，兼顾公平”的分配原则，能够起到调节居民收入分配差距的个人所得税、房产税等税种收入在财政收入中占比一直不高。第二，税制设计存在问题，个人所得税制度分类征收和统一税前扣除等规定也未能很好体现税收公平的原则。

（四）地方财力使用自由度问题

在我国现行财政体制下，地方通过分税制所获得的财力水平往往满足不了其财政支出的需要，并且经济越落后的地区财政自给水平越低，即这些省份对中央财政转移支付依赖度高于发达地区。尽管转移支付能够缓解地区间财力差异的问题，但其占比过高就意味着地方财力使用自由度会相对较低，压缩了地方财政自主空间。2016年，全国31个省（市、自治区）平均财政自给率（自有财政收入/财政总收入）为54.41%，其中，只有北京、天津、上海、江苏、浙江、福建、山东、广东和重庆等9个相对发达的地区财政自给率高于平均水平。

四、提升财政收入质量的几点建议

（一）加快地方税改革，降低地方对非税收入的依赖

分税制改革后，营业税是最重要的地方税，2016年全面实行“营改增”后，地方面临主体税缺失的局面。同时，随着近几年城市化快速扩张，未来土地财政也将难以为继，地方财政收支压力也将越来越大。今后地方政府要维持健康、可持续的财政收入，需要找到新的税收增长点。除了通过发展经济、扩大税基路径外，还需要在税制体系上进行改革和创新，围绕社会经济发展所培育出的新税基构建地方税制体系。

（二）加快建立现代财政制度，逐步转变地方考核理念

地方财政收入虚增、虚减问题的根本原因在于“自上而下”不合理的考核或评估机制，要彻底解决财政收入造假的问题，需要加快建立现代财政制度，改革财政收入考核或评估制度。为此，一是要转变唯财政收入的观念，因地制宜评价地方财政收入指标，并不是收入越多政绩越大；二是要加强预算管理，有效的预算管理可以让所谓的地方财政收入返还很难进行，这将从根本上解决上述虚增来自企业的财政收入问题；三是加强程序控制，让各类可能虚增地方财政收入的虚构交易无法进行，让每个人都对自己的不当行为承担必要的责任。

（三）优化财政体制，提高地方财政自主水平

一方面，在推进税制改革的过程中，进一步优化中央与地方的财权划分，尤其是未来将新开征的不动产税，既要考虑中央在调控地方房地产市场所承担的事权，更要考虑非流动性税基与地方公共服务质量间的关系，将更多的财力留在地方，提高地方财政自主能力。另一方面，逐步建立事权和支出责任相适应的制度，明确中央和地方的事权清单，进而划分支出责任，解决事权向上集中、支出责任向下单向传递的问题，使地方政府财政空间进一步明确，也使转移支付指向更为明确。

（四）健全人大为主体的监督机制，形成多层次的财政监督体系

目前，我国财政监督的主体主要是财政部门、审计部门，属于政府体系内的监督。从财政监督的组织形式来看，既有同级监督，也有“自上而下”的监督。两者相比，“自上而下”的监督规避了被监督部门所在地体系内因素的干扰，监督效果相对更好，一些重大问题都是通过“自上而下”的监督发现的。但是政府内部监督还是不能完全排除体系因素的干扰，同时其覆盖面往往受到人力资源不足问题的限制。因此，建议健全以人大为主体的预算监督机制，跳出体制内监督的框框，将预算监督与预算审查工作有机结合，使人大能够及时、准确掌握财政工作，对地方财政工作形成有效的约束，同时确保预算审查能够做到“有的放矢”。 ■