注册会计师责任保险需求动因及影响效应研究述评与展望

李杰 李虹

[摘 要] 注册会计师责任保险需求动因及影响效应是注册会计师行业急需解决的实务问题。国内相关研究已有一定基础，主要需求动因——风险厌恶假说、股东利益保护假说、信息不对称假说和外部监管者假说；分析了从信号传导效应和道德风险效应两个方面对注册会计师执业可能产生的影响，并在已有相关研究的基础上对未来研究进行述评与展望。

[关键词] 注册会计师；需求动因；效应；综述

[中图分类号] F640 [文献标识码] A [文章编号] 1009-6043（2018）05-0111-03

Abstract： The demand motivation and influence effect of liability insurance of CPA is a practical problem that the CPA industry urgently needs to solve. Domestic studies have some basics on the main demand motivation， including risk aversion hypothesis， shareholder interest protection hypothesis， information asymmetry hypothesis and external regulators hypothesis. The study analyzes the operation influence of CPA in terms of signaling effect and moral risk effect， and reviews and looks forward to the future based on the related research.

Key words： CPA， demand motivation， effect， review

一、引言

近些年，审计失败的事件频发，控告会计师事务所及相应注册会计师的诉讼案件不断增加，如何有效的控制事务所及注册会计师的审计风险，保障各潜在决策者因合理信赖审计报告进行决策产生的经济利益，成为行业关注的焦点。

2007年3月1日，财政部印发了《会计师事务所职业风险基金管理办法》，该《办法》对职业风险基金的提取、使用等具体问题进行了明确、系统的规定，但责任保险只是作为风险防范的备选方式。诚然，提取职业风险基金与购买责任保险作为事务所风险防范措施都能起到一定的积极作用，但从事务所的长远发展和保障相关决策者的利益角度来看，发达、成熟的职业责任保险优越于风险基金，提取风险基金与购买职业保险相比，提取风险基金成本过高、计提比例不合理及纳税存在一定的困难，在面对会计师事务所合伙制组织结构方面，提取风险基金更是无法很好应对。

注册会计师责任保险是注册会计师行业不断发展的产物，其需求动因一直是相关学者重点关注的问题，由于我国注册会计师职业起步较晚，学者对此的研究相对较少，所以试图在已有的相关文献基础上，对注册会计师责任保险的需求动因及可能产生的影响进行梳理，以期为注册会计师责任保险的相关研究提供思路，为注册会计师责任保险的发展和监管提供借鉴。

二、注册会计师责任保险内涵的界定

职业责任保险，是指以投保人因职业工作中的过失导致他人遭受人身伤亡或者财产损失而依法应承担的赔偿责任为保险标的的保险种类。典型的注册会计师责任保险包括两个部分：第一个部分是个体风险。注册会计师在执业过程中即使遵循相关审计准则仍然有可能由于过失导致出具错误的审计报告而给股东和投资者带来损失，引起相应民事诉讼赔偿；第二部分是实体风险。现阶段，我国会计事务所采用的组织形式主要是合伙制，注册会计师对事务所的债务需要承担连带责任，注册会计师需要防范因事务所被起诉而导致的民事赔偿風险。

三、注册会计师责任保险需求动因及影响效应

注册会计师职业责任保险最基本的功能是分散风险。把会计师事务所和注册会计师自身的风险转移给第三方保险机构，避免注册会计师因过失而导致的巨额民事赔偿，提高注册会计师的职业安全感和执业创新能力。我国注册会计师行业总体上面对民事诉讼的比率不高，但邱颖和吴溪在考察了2010-2012年3年间我国证券资格会计事务所对职业保险需求，样本期间有58.8%的会计师事务所购买了职业责任保险，因此，单纯的为了补偿由于职业责任引发的民事风险不足以解释注册会计师责任保险的需求动因。

（一）注册会计师风险厌恶假说

根据传统的经济学解释，注册会计师对执业风险的厌恶是导致注册会计师执业保险需求的原始动力，注册会计师在执业过程中只能对自己签署的审计报告提供合理保证，而投资者、股东或者其他第三方因信赖审计报告而造成的损失，追究注册会计师的民事责任，可能导致注册会计师大量的民事赔偿额，尽管注册会计师较好的遵守了相关审计准则，保持了应有的职业关注。

“深口袋”理论认为，任何看上去拥有经济财富的个体都可能受到起诉（McGee，J.S，1958、Telser，L.G，1966），随着市场经济的不断发展，企业的投资者越来越重视自身权益的保护，法律意识不断增强，而管理层舞弊导致的审计风险就有可能转嫁给注册会计师，注册会计师在执业过程中是否遵守了审计准则往往被忽略，注册会计师没有发现由于管理层舞弊导致的虚假财务信息而出具不实审计报告就有可能面临巨额的民事赔偿。

近些年随着注册会计师人数不断增长，注册会计师行业竞争日益激烈，出于注册会计师自身对行业风险的厌恶，会计师事务所为注册会计师（员工）购买执业责任保险对优秀注册会计师就职也产生了积极影响。

（二）股东利益保护假说

注册会计师责任保险对于抵御法律纠纷对会计师事务所股东风险具有积极作用。事实上，无论国外的会计审计还是国内的会计审计实践，注册会计师故意出具虚假审计报告的案件并不多见，审计失败的例子大多源于执业环境和会计责任，国外注册会计师事务所的会计师审计失败导致的风险仅仅限于相应的民事赔偿，会计师事务所不至于由于审计失败而导致关闭经营，而国内的会计师事务所一旦审计失败，往往没法继续经营，不是勒令停业就是吊销营业执照，给事务所的其他股东造成非常严重的经济损失。为了保证公众投资者（股东）的利益，西方一些国家的明文规定承担上市公司审计的会计师事务所必须办理职业保险。

另外，有学者研究表明，会计师事务所规模越大，购买责任保险的意愿越强烈，在购买了职业责任保险的会计师事务所中，规模越大的事务所投入的保费越多，De Angelo（1981）指出，会计师事务所规模越大，意味着在险财富越多，一段审计失败，意味着更高损失的风险。

（三）信息不对称假说

注册会计师对被审计单位的审计能够较好的解决股东与经营者之间由于信息不对称所产生的代理问题。注册会计师作为独立的第三方，利用自己专业知识对被审计单位进行审计，股东对注册会计师审计报告的合理信赖，可以大大降低这种信息不对称，使得双方对被审计单位的财务信息判断一致。然而，审计过程中，由于管理层舞弊或者注册会计师过失等因素的影响，注册会计师通过审计工作降低这种信息不对称并不一定能够取得良好的效果，由此导致的民事纠纷在某种程度上难以避免，注册会计师的执业责任保险可以缓解注册会计师民事纠纷导致的赔偿。另外，绝大多数会计师事务对于保险覆盖的范围和保险条款的关注程度要远远高于保险费率。

（四）外部监督者假说

保险机构承保后，保险机构可以在保险条款中约定，保险机构可以对注册会计师的审计业务进行必要的检查，并提出相关建议，否则保险机构可以对注册会计师出具的不实审计报告导致的民事赔偿不予理赔，2003年2月9日具有百年历史的国际“四大”会计师事务所毕马威在国内被起诉，尽管投保责任保险比提取风险基金的费用低很多，但是由于存在侥幸心理，加上自身利益的驱动，责任保险并未引起相关个人和单位的重视，导致事务所及个人投保意愿性不强，而随着市场经济的不断发展与完善，决策者对自身利益保护意识的逐渐加强，注册会计师事务所及注册会计师本人涉及的诉讼增加。

除此之外，注册会计师没有遵守相关审计准则还可能面临相关主管机构的处罚，仅2016年，证监会就针对会计师事务所作出了几次比较典型的处罚，2016年7月对北京兴华会计师事务所的处罚为没收业务收入322.44万元，并处967.32万元罚款，2016年7月对立信的处罚为没收业务收入70万元，并处210万元罚款，2016年8月对利安达的处罚为没收业务收入205万元，并处205万元罚款，外部监管机构对行业监管、处罚力度的加强对注册会计师职业责任保险的需求产生一定的推动作用。

注册会计师职业责任保险会对注册会计师执业活动产生积极的信号传递效应和消极的道德风险效应。一方面，购买职业责任保险可以增强注册会计师抵御执业风险的能力，能够在审计活动中更加专业的面对执业判断，提高注册会计师的执业质量，提升注册会计师的社会公信力，有利于提升行业信用（刘萍，2004）。另一方面，注册会计师的职业责任保险可能使得注册会计师在执业过程中存在一定的逆向选择，因为责任保险在一定程度上会大大削弱个人责任，责任保险使得本应由责任人赔偿转化为其他投保人。另外，注册会计师投保在一定程度上会导致诉讼案件增加，注册会计师往往被认为具有深口袋而被要求作出巨额赔偿（李明辉，2005）。

四、研究述评与展望

近些年，我国注册会计师行业蓬勃发展，注册会计师人数不断增加，相关学者對注册会计师责任保险的研究也取得了一些研究成果，但从现有的文献来看，对注册会计师责任保险的研究至少存在以下三点不足：第一，研究层面过于狭窄。现有的研究从注册会计师责任保险的必要性研究的居多，从注册会计师责任保险需求动因的角度进行研究相对较少，而对其经济后果的研究更是寥寥无几。第二，对于注册会计师责任保险需求动因的研究尚未形成统一的框架。现有文献过多关注国外注册会计师责任保险在国外的发展，然后对比国内的发展，政策建议非常宽泛，对能够推动注册会计师责任保险的影响因素没有形成基本框架。第三，对影响注册会计师责任保险需求因素的研究中实证研究寥寥无几，现有的研究几乎都是从理论上进行简单的分析，然后提出相关政策建议。

基于上述分析，提出注册会计师责任保险的研究思路，未来研究至少可以围绕以下两个方面展开：第一，拓展购买注册会计师责任保险的经济后果。注册会计师购买责任保险会大大降低注册会计师民事赔偿风险，对此，注册会计师的民事赔偿责任会弱化，对注册会计师执业过程中保持职业谨慎、专业判断、专业胜任能力等会产生一定的影响。第二，加强注册会计师责任保险需求动因的实证研究，形成基本研究框架。仅仅从会计师事务所和保险公司对注册会计师责任保险的需求两个方面进行规范研究还远远不够，划分不够细致，作为市场经济发展的必然产物，伴随着经济社会的不断发展与完善，需求动因分析具有相当大的研究空间，也会为相关研究提供方法和数据上的支持。

[参考文献]

[1]李明辉.论注册会计师责任保险制度[J].中央财经大学学报，2005（12）.

[2]王君彩，康霞.构建注册会计师执业责任保险体系的探讨[J].审计研究，2010（1）.

[3]邱颖.吴溪，会计师事务所对职业责任保险的自愿需求：经验分析[J].会计研究，2014（10）.

[4]侯宁.注册会计师职业责任保险制度问题研究[D].首都经济贸易大学，2017.

[责任编辑：赵磊]