浅析现金流量表会计要素的设置

方淑琴

现金流量表会计要素的设置一直是学术界存在争议的问题，本文首先论述了现金流量表会计要素的必要性和可能性，并且介绍了现金流量表会计要素的设置与账户体系的设置。若设置现金流量表会计要素，将极大的提高会计信息的质量。

现金流量表会计要素设置的必要性和可能性

（1）现金流量表会计要素设置的必要性

1.决定会计要素设置的影响因素

会计要素的设置存在理论的依据，杜兴强教授在其论著中指出，会计要素的设置是由会计基本假设、会计目标和会计对象共同决定的，并且受到会计基本假设的制约。

葛家澍教授、杨宇博士以及FASB等会计要素设置的最主要的因素是会计目标，同时会计要素的概念要与会计假设相一致。

2.现金流量表会计要素设置的逻辑分析

会计要素的设置取决于会计目标、会计假设和会计对象，因此要从这三方面对现金流量表会计要素的设置寻找逻辑依据。

我国的学者和FASB等国际会计组织都认为会计目标是影响会计要素设置最重要的因素。国际公认的会计目标是为会计报表的相关使用者提供与决策相关的信息，其中現金流方面的信息帮助相关使用者预计未来的现金流量，评估企业的内在价值，为投资者作出正确的投资决策提供准确的信息数据。因此现金流量的信息是实现会计目标的核心信息之一。

现金流信息是价值增值运动的表现形式之一，会计对象主要强调的是当前的现金流，会计目标则更看重未来的现金流，前者对于后者的预测来说是相当重要的基础数据。

3.现金流量表会计要素设置的实务支持

传统的现金流量表的编制方法是间接法，间接法看似简单，其操作过程却很复杂，审计线索模糊，要求会计人员的素质要高。但是在大部分中小企业中，会计人员的素质并不是很高。直接法看似复杂，其实不然。在直接法下，符合“要素一一账户一一报表”的逻辑迅速，编制的过程清晰明了，操作简单。

此外用直接序时法编制的现金流量表，依据的是实际发生的交易信息，编制出的报表信息比较完备准确。而间接法下的现金流量表存在的一个问题就是不能够提供比较完整和明细的现金流量信息。

若是通过设置现金流量表会计要素及其相关的会计科目，企业可以获取比较明细的现金流量的信息，结合资产负债表和利润表中的明细信息，可以为企业提供更全面跟可靠的会计信息。

（2）现金流量表会计要素设置的可能性

有些学者担忧设置现金流量表会计要素不符合成本效益的原则。这也是杜兴强教授在十几年前担心的问题。时至今日，技术在进步，在会计电算化的基础上，会计报表的编制基本已经实现了从凭证到报表的过程，只要在系统中进行初始的设置处理数据也变得高效简单。并且若按照目前的现金流量表基本项目结构设置会计要素及其会计科目，并不会为企业带来重要的成本。

构建现金流量表会计要素的设想

关于现金流量表会计要素的设置，学术界也存在着不同的设想，大致可以归类为三种。第一种将现金流量表的会计要素划分为现金总流人、现金总流出、现金净流量；第二种将现金流量表会计要素划分为现金、现金等价物。第三种是按照现行的现金流量表的基本项目结构，设置“经营活动现金流量”、“投资活动现金流量”、“筹资活动现金流量”、“其他项目现金流量”等要素。本文认为第一种的设置方案比较复杂，涉及的项目众多会引起混乱。第二种设置的方案在一定程度上可以减少操作的成本，但是其会计要素和资产负债表的会计要素有一定的重复。因此本文认为第三种设置方法比较可靠。

本文选择第三种会计要素设置的方案，主要基于两点原因。第一，这样没置符合会计的基本原则，尽可能的反映会计对象的基本特征。再次，FASB在颁布现金流量表之前，对现金流量表的结构进行了深入的研究与意见的征集。绝大部分的学者或企业人员都认为将现金流量划分为经营活动、投资活动和融资活动能够最好的反映现金流量运行状况，可以比较科学明晰的分析三者之间的内在关系。

现金流量表账户体系的设置

学者们认为采取现金及其等价物的总账、日记账与现金流量科日进行平行登记的方式，构建现金流量表会计要素下的账户体系和账务处理程序，可能更为稳妥。

现金流量表的编制以收付实现制为基础，与以权责发生制为基础的资产负债表和利润表的记账规则差别较大，因此将收付实现制和权责发生制融人一个账户体系是很困难的。学术界对这一问题存在两种看法，其一是采取权责发生制与收付实现制并行的双轨账户体系，另一种是以权责发生制为主线，收付实现制为“触发式”分支进行账户处理。所谓“触发式”的账户处理模式是指，在当前的账户处理模式基础上，没置一个强制的“触发”选项，当发生的经济业务涉及到现金及其等价物时，系统自动平行登记现金流会计科日从而进行账户的处理，丰账户体系与“触发式”账户体现之间要进行试算平衡。现阶段，复式记账法和试算平衡的思维还不能在现金流量表会计处理中伞面的展开。专家学者建议总账、日记账与现金流科目进行平行登记的处理方式。这样的账户设置可以尽可能的减少边际成本，维持了原有的账户体系，同时还可以提供比较伞面的有关现金流的信息。

结语

虽然目前为止，对于现金流量表会计要素的设置依然存在很大的争议。但是现金流量表会计要素的设置有充分的理论依据和实务支持。通过设置现金流量表的会计要素可以提高现金流量表编制的准确性和科学性。随着信息处理技术的进步和对信息准确性的要求，对现金流量表会计要素设置的呼声将会更好，怎样设置出科学高效的现金流量表的会计要素和账户体系还有待进一步的研究。

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