文/陈昌娟,重庆人文科技学院
企业预缴增值税的实务应用
文/陈昌娟,重庆人文科技学院
财会[2016]22号文件关于增值税的核算,设置了10个二级科目,“预交增值税”属于其一,核算一般纳税人采用预收款方式销售自行开发的房地产项目、提供不动产经营租赁服务、提供建筑服务、转让不动产等,以及其他按现行增值税制度规定应预缴的增值税额。新规的出现,加大了理论与实务的难度,本文结合财税[2016]36号文件与财会[2016]22号的规定,重点分析预交增值税的核算。
预交增值税;不动产租赁;建筑服务
财会[2016]22号规定,企业预缴增值税时,借记“应交税费——预交增值税”科目,贷记“银行存款”科目。对于房地产开发企业预缴的增值税,预缴时不用结转“应交税费——预交增值税”,应在纳税义务发生当月才将预交增值税结转至未交增值税。财税[2016]36号规定,房地产开发企业采用预收款方式销售自行开发的房地产项目,应在收到预收款时,按照3%的预征率预缴增值税,待产权发生转移时,再清算应纳税款,并扣除已预缴的增值税。笔者认为,在核算预缴增值税时,应体现预缴义务,应在收到款项时计提预缴税款,次月申报缴纳预交款时再冲销。即:借记“应交税费——预交增值税”,贷记“其他应付款”,预缴增值税款时,借记“其他应付款”,贷记“银行存款”。这样处理更能体现“房地产开发企业采用预收款方式销售自行开发的房地产项目,应在收到预收款时,预缴增值税义务”的理念。
某地产公司为增值税一般纳税人,采用预收款方式销售自行开发房地产,2017.1.4预售房屋一套,总价150万元,收到预收款100万元。核算如下:
(1)收到预收款:借:银行存款100,贷:预收账款100
(2)计提应预缴增值税税款:100/(1+11%)*3%=2.70万元
借:应交税费—预交增值税2.70,贷:其他应付款2.70
(3)次月申报预缴:借:其他应付款2.70,贷:银行存款2.70
(4)确认收入时:借:银行存款50,预收账款:100,贷:主营业务收入135.14,
应交税费—应交增值税(销项税额)14.86
(5)月底,将应交税费明细科目结转至未交增值税
借:应交税费—未交增值税2.70,贷:应交税费—预交增值税2.70
借:应交税费—应交增值税(销项税额)14.86,贷:应交税费—未交增值税14.86
(6)清算时,应补缴增值税金额=14.86-2.70=12.16万元
借:应交税费—未交增值税12.16,贷:银行存款12.16
财税[2016]36号规定,增值税一般纳税人出租其2016年4月40日之前取得的不动产,可以选择简易计税办法,按照5%的征收率计算应纳税额,该办法下租金对应的增值税税额为“租金收入/((1+5%)*5%”,若不动产所在地与机构所在地不在同一县(市、区),按上述公式计算的金额在不动产所在地预缴,向机构所在地申报,同时财会[2016]22号规定,若采用简易计税办法,应设置“应交税费——简易计税”科目核算增值税;出租其2016年5月1日后取得的不动产,适用一般计税方法,按照11%的征收率计算应纳税额,若不动产所在地与机构所在地不在同一县(市、区)的,应按照3%的预征率向不动产所在地预缴,向机构所在地申报。按照本办法需要预缴税款的,应在取得租金的次月纳税申报期内预缴税款。
重庆某纳税人为增值税一般纳税人,于2011年在北京购买了一层商铺用于出租,购买时价格为1000万元。合同约定租金11万元/月,每月一付。
2.2.1 假设该纳税人对出租商铺业务采用简易计税方法计税
(1)每月收取租金时:借:银行存款11,贷:其他业务收入10.48,应交税费—简易计税0.52(2)计提应预缴增值税税款:11/(1+5%)*5%=0.52
借:应交税费—简易计税0.52,贷:其他应付款0.52
(3)次月向不动产所在地北京预缴增值税:
借:其他应付款0.52,贷:银行存款0.52同时向机构所在地进行增值税的申报
2.2.2 假设该纳税人对出租商铺业务选择一般计税方法
(1)每月收取租金时:借:银行存款11,贷:其他业务收入9.91,应交税费—应交增值税(销项税)1.09(2)按3%预征率计提应预缴增值税税款:11/(1+11%)*3%=0.30万元,借:应交税费—预交增值税0.30,贷:其他应付款0.30
2.2.3 月底结转应交税费明细科目至未交增值税,借:应交税费—应交增值税(销项税)1.09,贷:应交税费—预交增值税0.3,应交税费—未交增值税0.79
2.2.4 次月向不动产所在地北京预缴增值税:借:其他应付款0.30,贷:银行存款0.52,同时向机构所在地进行增值税的申报,金额为1.09-0.30==0.79万元
借:应交税费——未交增值税0.79,贷:银行存款0.79
财税[2016]36号中规定,纳税人跨县(市、区)提供建筑服务,应向建筑服务发生地预缴增值税,向机构所在地申报纳税。适用一般纳税计税方法的,预缴税款按照(全部价款+价外费用-支付的分包款)/(1+11%)*2%计算;选择简易计税方法方法的,按照(全部价款+价外费用-支付的分包款)/(1+3%)*3%计算预缴税款。预缴的增值税税款,可以在当期增值税应纳税额中抵减,抵减不完的,结转下期继续抵减。
重庆A建筑公司为一般纳税人,2016年3月4日承包了湖北1500万元的工程项目,并把其中500万元的项目分包给了具有资质的B公司。
3.2.1 假设A公司采用简易计税
(1)收到、支付款项:借:银行存款1500,贷:预收账款1500
借:预付账款500,贷:银行存款500
(2)计提预缴增值税税款为:(1500-500)/(1+3%)*3%=29.13万元
借:应交税费—简易计税29.13,贷:其他应付款29.13
(3)次月向建筑服务发生地预缴:借:其他应付款29.13,贷:银行存款29.13
(4)确认收入、成本:借:预收账款1 500,贷:主营业务收入1456.31,应交税费—简易计税43.69
借:主营业务成本485.44,应交税费—简易计税14.56,贷:预付账款500
(5)向机构所在地重庆申报,金额为29.13-29.13=0
3.2.2 假设A公司采用一般计税方法
(1)收到、支付款项:借:银行存款1500,贷:预收账款1500,借:预付账款500,贷:银行存款500
(2)计提预缴增值税税款为:(1500-500)/(1+11%)*2%=18.02万元,借:应交税费—预交增值18.02,贷:其他应付款18.02
(3)月底结转应交税费明细科目至未交增值税,借:应交税费—未交增值税18.02,贷:应交税费—预交增值税18.02
(4)次月向建筑服务发生地预缴:借:其他应付款18.02,贷:银行存款18.02
(5)确认收入、成本:借:预收账款1 500,贷:主营业务收入1351.35,应交税费—应交增值税(销项税额)148.65,借:主营业务成本450.45,应交税费—应交增值税(销项税额抵减)49.55,贷:预付账款500
借:应交税费—应交增值税(销项税额)148.65,贷:应交税费—应交增值税(销项税额抵减)49.55,应交税费—未交增值税99.10
(6)向机构所在地重庆申报,金额为99.10-18.02=81.08万元
借:应交税费—未交增值税81.08,贷:银行存款81.08
财税[2016]36号中规定:一般纳税人转让2016.5.1之后非自建的不动产,以全部价款和价外费用作为销售额,按11%计算应纳税额计算应纳税额,以全部价款和价外费用减去不动产取得价款的差额,按照5%进行预缴;转让2016.5.1之后自建的不动产,以全部价款和价外费用作为销售额,按11%计算应纳税额计算应纳税额,按5%的预征率进行预缴;一般纳税人转让2016.4.30之前的不动产,可以选择简易计税办法,转让2016.4.30之前非自建的不动产,以全部价款和价外费用扣除取得价款作为销售额,按5%的征收率计算应纳税额,按同样的计算方式预缴;转让2016.4.30之前自建的不动产,以取得的全部价款和价外费用为销售额,按照5%的征收率计算应纳税额,按同样的计算方式预缴。
转让不动产的会计核算跟上述处理类似,不同点在于预缴增值税的预征率不同,由于篇幅原因,本文不再列举转让不动产会计处理的案例。
[1]李颂华.秦文娇,出租不动产的财税处理,中国会计报(N),2017
[2]李颂华.秦文娇,企业预缴增值税的处理,中国会计报(N),2017
[3]财政部,国家税务总局.关于全面推开营业税改增值税试点的通知.财税[2016]36号,2016
[4]财政部,增值税会计处理规定,财会[2016]22号,2016