论税法中的合同法适用问题

刘彦琼

摘 要：随着改革开放政策的实施与发展，我国的经济领域、社会建设领域、文化建设领域均取得了高速的发展成就，法制工作的建设也随之发展起来，在公私法化理论进一步发展的前提下，关于税法中的合同法适用问题已经成为当前最应该关注的问题。尽管就法律来说，合同法与税法属于不同的法律部门，但是合同法中的管制资源可以为税法提供借鉴，在一定程度上使税法与合同法达成了契合。就当前我国的法制建设工作来说，我国的税收征管改革工作应该从全面落实税收法定原则、保障税收执法公正等主要方面进行。

关键词：税法；合同法；适用问题；论述

中图分类号：D9 文献标识码：A doi：10.19311/j.cnki.16723198.2017.25.063

0 前言

自我国进入新中国、新社会以来，越来越重视法治社会的建设工作，此外随着公法私法化理论的进一步完善关于税法中合同法适用问题的研究越来越丰富。税法是研究税法中合同法适用问题的重要法律依据，可以为合同法适用问题的研究提供相对准确的解释与界定。在经济改革工作不断发展、不断进步的背景下，市场改革工作进一步深化，因此税法往往涉及多方面的法律，单一的税法难以为税法案件提供准确、完备的规则予以支撑，税法与合同法应该实现共享化，使税法中的合同法适用问题逐渐完善。

1 文献研究与分析

我国现阶段实行的税法中的合同法主要来源于大陆法系等国，大陆法系国家大多数以成文法来处理法律问题，也就是说税收法律行为需要在税法的范围之内，不得随意更改，大陆法系主要的基本观点分为独立（否定）说与统一（肯定）说；而英美等国的税法是以判例法为依据。

1.1 独立（否定）说

就税法中合同法适用研究的起源来说，德国是当之无愧的起始国家，在1918年租税通则实施之前，税法从属于民法的范畴，民法与税法的概念在此之前也是大致相同的，自第一次世界大战结束之后，伴随着德国经济的大萧条大多数的学者开始对税法与民法的关系进行研究，贝克尔等人主张应该将税法与民法分离开来，将税法独立出来。贝克尔认为，税法在借鉴私法时只适用于核心的文义部分，私法并不能够对税法进行约束，它仅仅是税法尚未完善之前的代替品。第二次世界大战结束以后，越来越多的学者又开始对税法自治理論中的不足进行研究与分析，就此，税法与私法逐渐融合，独立说开始没落。

1.2 统一（肯定说）

税法最初就是一种独立存在的法律概念，拒绝借鉴其他法制资源，但是对税法缺乏普遍的研究，关于税法的理论体系也尚未成熟，因此不论是就财政工作的实施情况还是就经济调节的状况来看都存在一定的不足，必须对税法与其他法律的关系进行重新的审视与思考，对其他法律进行适当的借鉴，统一（肯定说）就此应运而生。著名学者弗洛姆于20世纪中期首次阐述了税法与私法之间的联系：税法只可以创设课税以及相关概念，当私法与税法出现矛盾时，私法享有优先权，税法的作用是保持法律秩序的统一性。克利茨莱斯也针对税法与私法的关系进行了分析与研究，他认为：税法的主要功能是掌握私法形成的最终结果，私法的价值大于税法的价值。而日本著名学者金村隆也在他的著作中对私法与税法进行了分析与判断，课税田间与合同法应该保持相同的态度，具体的可以根据实际情况进行分析。随着统一（肯定说）的发展与完善，税法与私法的联系日益紧密，税法对其他法律的借鉴也渐渐被人们所理解，越来越多的人达成了共识。

1.3 税法与合同适用问题的研究

我国是发展中的社会主义大国，与其他发达国家相比我国的经济发展比较落后，关于税法的研究也比较落后，对税法相关文献的研究工作也比较落后仍然停留在权力关系说的研究上，换句话说就是税收是一种征税机关强制性、无偿取得财政收入的途径。但是就税法发展的实际情况来说，对税务债务关系说得认可度越来越高，因此在税法中合同法适用问题的研究方面实践工作先于理论研究工作。合同法与税法之间的关系从理论上来说区分的比较明显，我国于20世纪末期才开始引进税收债务关系论以及税法私法化的理论，从抽象层面来说税收法律关系与公法上的债务关系具有一致性，从具体层面来说应该对两者进行清晰的划分，分为债务关系与权力关系。总的来说，当前关于税法中合同法适用的理论研究尚未成熟，在公私法进一步融合的时代背景下需要进一步构建税法中的合同法适用制度，促进税收法治化的发展。

2 税法中合同法适用的主要核心命题

2.1 契约自由

合同法中的核心原则就是契约自由，但是将合同法与税法结合在一起后就会出现矛盾，即在税法中引进合同法就会造成纳税人逃避税收的情况，契约自由除了具有强调规制与税务之外还规定微观经济个体具有自由谈判并签订合同的权利，在此情况下就有可能存在纳税人滥用民事权利利用虚假或违法行为来规避税收的情况，但是仅仅只是将合同法与税法进行简单的整合就有可能发生税收流失的问题，并造成一定的经济损失。因此税收征管部门可以通过提高税率、开辟新税源等途径来提高财税收入，研究税法中合同法适用问题最重要的就是实现税收法定义与契约自由的融合。契约自由的典型就是税法中的约定第三人代为履行，具体来说就是法定纳税人与第三人在规定纳税义务之前由第三人代为履行，这种纳税人与第三人的契约自由从属于私法之债。

2.2 情事变更

税法中的情事变更指的是不同于近代合同法原则的例外的存在，是以合意说为依据的，纳税人自纳税开始，一旦出现了除纳税人义务之外的问题就可以由纳税人进行税收债务关系的变更工作。就合同法的角度来说，税法上的情事变更也有主观与客观之分，并不是固定不变的模式。

第一，主观情事变更。主观情事变更是指在确立税收法律关系的前提下，征税、纳税双方以特定的设想为目的，在实践过程中出现了设想不准确或不符合实际情况的问题，这时可以由一方变更税收债务关系。

第二，客观情事变更。顾名思义，客观情事变更就是在确立税收债务关系之后由战争、地震、洪水泛滥等自然灾害而造成的巨大损害，而税法中的客观情事变更也就是税收减免请求权则是纳税人的基本权利，对纳税人的合法权益提供一定的保障，并在我国的税法中对这项权利进行了明确。

2.3 预期违约

一般情况下预期违约包括两种情况，第一种是自合同成立开始一直到义务履行期届满之前，由一方当事人明确指出另一方当事人不具备履行合同规定的义务；第二种是一方当事人受自身情况的限制或受客观因素的影响不能或无法继续履行合同规定的义务。税法中的预期违约指的是在纳税义务成立至偿清款项之前，纳税人受自身因素的限制不能履行纳税义务或明确表示不履行纳税义务。在处理税法上的预期违约问题时可以借鉴私法的法制资源，我国以税收代位权为主，它参考了私法当中的代位权制度，当出现了纳税人不履行或怠于履行税收债务的情况时，相关税务部门可以以自己的名义强制对第三方进行代缴税款的要求。

3 关于税法中合同法适用问题的展望

3.1 坚持税收法定原则

第一，立法引入。从我国的传统角度考虑，立法引入是较为合适的方式，尽可能地避免判例形式造成的滥用合同法问题，同时还应该以税收征收管理法司法解释的形式为出发点进一步明确税法中合同适用的原则。

第二，案例推广。就我国税法发展的现状来看可以通过案例推广的途径来促进税法中合同法适用研究工作的完善与发展。通过对相关文献的研究可以发现，合同制度在实际情况中对税法领域的运用存在一定的不足，税务工作者的整体工作能力与法律涵养也存在一定的差距，在实际工作中需要根据专家的意见进行适当的调整与修改，保障税收执法的准确性。

第三，实质移植。实质移植指的就是在重视税收债权人基础工作的前提下将合同法的价值取向与法律资源通过税法映射到税收征纳关系中，既使得税收法定主义与契约自由达成了极高的协调性，又降低了税收征管体制的冲击。

3.2 保持税收执法的公平、公正

税法中的合同法适用需要在司法程序的支持下进行操作，并将一定的自由裁量权赋予税务部门，因此为了防止权力的滥用或流失可以在程序、监督、救济方面进行明确的、专门化的规定。

第一，程序上的注意事项。当法院接收到税务部门借助司法程序的诉求时可以按照民事诉讼法对相关案件进行审理，当出现了税务部门信息不对称的问题时可以采取举证责任倒置的原则。

第二，监督工作中的注意事项。当税收案件处理结束之后，可以采取垂直负责制的手段，税务部门应该将相关案件资料进行报备工作，提高监督工作的效率。还可以加强税务执法的公开性，必须将全部涉案资料交付给纳税人，在纳税人確认无误后在进行确认，保障知情人的监督权与知情权。

4 总结

随着经济的发展与进步，我国法制工作的建设与发展也取得了一定的进步与发展，就税法发展的实际情况来看，对合同法的税法适用进行完善就要防止合同法对税法的强烈冲击，除此之外还要对税收债务关系进行适当的调整，对税法中的合同法适用问题进行进一步的研究与分析，促进我国法制工作的进步与发展。

参考文献

[1]马蔡琛，余琼子. 税法中的合同法适用问题研究[J]. 湖南财政经济学院学报，2016，（01）：2129.

[2]文潇. 《合同法》第54条在保险合同中的适用问题研究[J]. 法制与社会，2013，（10）：267268.

[3]唐洲. 合同法中“强制性规定”之适用问题研究[D].成都：西南政法大学，2011.