非营利组织协同财务治理研究

李 霞

(安徽财经大学 会计学院，安徽 蚌埠 233030)

非营利组织协同财务治理研究

李 霞

(安徽财经大学 会计学院，安徽 蚌埠 233030)

非营利组织的可持续发展要求在组织治理与管理中充分考虑各种利益相关者的利益诉求。财务治理作为组织治理的重要内容，也需全面顾及利益相关者权益。笔者在对非营利组织委托代理关系进行分析的基础上，构建出含内部财务治理与外部财务治理于一体的非营利组织协同财务治理模式，以使非营利组织能够更好地完成公共受托责任。

非营利组织；协同治理；财务治理；协同财务治理；公共受托责任

一、引 言

协同治理理论是自然科学中的协同论和社会科学中的治理理论的交叉理论，对于社会系统协同发展有着较强的解释力。德国的理论物理学家哈肯[1]于1971年创立了协同学，继而又在1976年系统阐述了协同学的研究对象，即“协同学是研究由完全不同性质的大量子系统(诸如电子、原子、分子、细胞、神经元、力学元、光子、器官、动物乃至人类)所构成的各种系统。”它是一门研究普遍规律支配下的有序的、自组织的集体行为的科学。协同治理作为协同学与治理理论的交叉理论，强调各个组织行为体之间的协作，以实现整体大于部分之和的效果。非营利组织财务治理具备协同学要件，与协同治理具有契合性。将协同学引入非营利组织财务治理，构建协同财务治理模式，能够有力地促进组织财务公平的实现。

非营利组织财务协同治理是一组联系非营利组织利益主体制度安排与结构关系的网络，通过利益相关方责权利的相互制衡，达到效率与公平的合理统一，实现整体效益大于局部效益之和的协同效应。非营利组织财务公平要求一种能够兼顾不同利益相关者权益的相互制衡的财务治理机制。内外部共同作用的非营利组织协同财务治理模式恰好满足了财务公平的这一需求，更好地体现了财务公平精神。协同财务治理通过不同相关方共同治理，达成协同效应，有效促进了组织财务运作水平的提升，使组织财务行为更加科学高效，是非营利组织财务公平下的理想治理模式。

二、非营利组织委托代理关系分析

在企业，资金所有者将自己的财富委托给他人进行管理以获取经济利益，股东作为委托人，有权利要求作为受托人的经营管理者为实现所有者收益而行为。当所有者将资金交给公司时，便形成了法人财产。公司对这些财产拥有法人产权，具有占用、使用和依法处置等支配权，于是，资产权利便发生了分解，权利主体出现多元化，所有者、支配者和管理者形成了不同的责、权、利关系。在这种委托代理关系下，委托人授权代理人为他们的利益而行事，代理人通过完成委托人指定任务而获取相应报酬，所有者对公司的最终权利就变成了剩余索取权与决策权，他们对公司的控制问题就成为了委托人与代理人进行激励和监督的代理问题。由于委托人和代理人利益不尽相同，因此，为保证代理人的行为能够符合委托人的利益和要求，就需要有一个各种权利相互制衡的公司治理结构，这也是实现企业财务公平的基础条件。林钟高等[2]认为，“公司治理要解决的就是基于效率和公平的前提，对各相关利益主体的责、权、利进行相互制衡的一种制度安排问题”。而财务治理作为公司治理的核心内容，是应对委托代理关系中各种代理问题的一个有效途径。

委托代理问题不仅仅是公司财务治理所需解决的核心问题，也是非营利组织财务治理需要关注的关键议题。弗鲁博顿和芮切特[3]认为，非营利组织跟企业、政府一样，都是有效的关系性合约的网络，是利益相关者之间系列契约的集合。这些契约包含利益相关者之间及各自内部达成的协议。非营利组织中也存在着委托代理关系，这里虽不像企业，委托人的收益取决于代理人的努力成本，但委托人心愿的达成却取决于代理人的付出，而代理人的收益同样是委托人的“成本”。非营利组织中也存在委托人和代理人的利益冲突与信息不对称问题。良好的财务治理设计能够通过财权配置与制衡，使代理人得以最大限度地实现委托人意愿。非营利组织与营利部门相比，因组织性质与财务特征不同，委托代理关系也存在差异。而且，非营利组织种类繁多，不同类型的组织产权特征也不全然一致，其委托代理关系自然也彼此有别。我国的各类社会团体和民办非企业单位，很多都出自官办机构，产权关系也较为复杂，各自呈现出不同特点。此处无法穷尽每一种类型组织的特殊关系，主要以基金会这种重要的非营利组织为例来进行较为详细地说明。

基金会中，捐赠行为一旦发生，组织就有了明确的捐赠人，享有捐赠财产的委托权，有了明确的受赠人，享有受赠财产的受托责任，有了“明确”的受益人，享有对受益财产的受益权。王名和徐宇珊[4]认为，在基金会中，“围绕同一财产形成了捐赠人、受托人和受益人之间基于公益信托的委托代理关系”。资金提供者与受益者为委托人，资金管理者即分配者为代理人。周婧等[5]认为，从广义上来说，出资者、国家、受益者和社会大众等都是委托人。这种委托代理关系中，随着捐赠事实的成立，捐赠人的产权也同步转让，捐赠人与捐赠财产之间的产权关系相脱离，但是其意志以捐赠契约的形式得以延续。在失去所有权的同时，出资者拥有了监督经营者按照合约管理资金的监督权，但是他们并没有最终的收益权，也没有类似于企业所有者的剩余控制权，他们对于资金的运营收入没有索取权。资金产权转移至基金会之后，基金会作为受托人，对组织内存续期间的财产拥有占有、管理及处分等权利，但是并没有受益权与全部的控制权。基金会在使用该项财产时，需遵从捐赠人意愿和组织章程规定，不能按照管理者意愿随意处置资产，使用权受到限制。此时，资金的受益权与监管权分离造成所有权缺位，资金最初的投入方、目前的经管方与未来的受益方都没有完整的所有权，完全意义上的所有权在这里不存在，出现了所有者缺位现象。当资金产权随着真实使用事项的发生而转移至受益者时，真正的受益方便可最终确定下来。在此之前，资金受益方则可能是有可能受益的一些不特定人群，具有非确定性。因此，基金会的委托代理关系中，存在着所有权缺位，所有权、管理权与受益权三权分离，受益者虚拟化的特征，较之企业有很大不同，也更难以把握。

在其他类型的非营利组织中，与基金会相比，其委托代理关系基本相同。只是有些组织是互益型的，尽管出资者与受益者所经手的资金主人可能并非为相同的个体，但这些组织的出资者与受益者为同一群体。这类组织同样存在上述委托代理关系的特征。

非营利组织特定的委托代理关系使其在进行财权配置与安排时呈现出许多异于企业之处。这种委托代理关系会导致组织资金使用缺乏产权激励、监督动力不足、激励约束力受限和监督成本较高等问题，从而引发更为突出的代理问题。企业中产权制度明晰，财产终极所有权人即为其剩余收益权人。然而，在非营利组织中，出资方基于公益或者互益目的，资金投入并未伴随财产的终极所有权和控制权，也就不存在依附于财产所有权的剩余收益权。此时，缺位的所有者就缺少企业中私人所有权人的利益驱使动机，因此，虽具有一定的监督权力，但出资人会出现动力不足的情形。而且，即使有些出资者积极关注资金使用状况，他们也不能够采取类似于企业的发放经济绩效奖、进行股权激励、解聘、接受等方式去鼓励和约束资金经管人员。同时，受益者由于处于资金链的下游，在收益之前还具有一定的虚拟化特征，他们也很难发挥监督作用。另一方面，非营利组织提供产品的特殊性也加剧了信息不对称现象。许多服务性产品产出和消费具有同步性，效果显现具有滞后性，再加之产品的无形性与评价标准的难量化性，使得委托人很难对受托人提供的产品与服务做出客观而准确地评价，无疑降低了受托人的偷懒成本，代理成本增加。例如，在教育服务或者公益艺术展览中，提供服务的过程亦即产出的消费过程，而服务效果很多当时也无法全面衡量，知识日后转化为有形产品的时间不仅长而且不确定，此时即使是作为广义委托人的受益者本身，受到专业知识限制和考虑到自身感受能力差异，他们也未能完全正确地评价受托人行为。因此，由于产权模糊与信息不对称等原因，非营利组织的委托人要对受托人的有关行为做到了如指掌，并进行准确定量评价，使受托者尽可能按照委托人意愿进行作为，最大限度减少代理成本，就需要更多的“外部支援”，在财务治理机制的构建中，要求有强有力的外方监督体系来作为内容支撑。

三、非营利组织协同财务治理机制

(一)非营利组织协同财务治理框架

李辉和任晓春[6]认为，协同治理的内涵包括匹配性、一致性、动态性、有序性和有效性。协同财务治理是组织治理中财务治理的一种模式，它不以某一类利益相关者利益为中心，不属于单边治理，强调共同治理与协同作用。非营利组织协同财务治理是一种共同财务目标下内部财务治理与外部财务治理协同的机制，它通过组织结构和制度安排，规定了主要利益相关者的权责利，使他们相互制约又互相促进，以实现公平效率的合理统一，完成组织的公共受托责任，维护公共利益。非营利组织协同财务治理是一种动态治理机制，当利益相关者利益诉求发生变化时，组织所采取的监督激励制度也会随之调整。非营利组织协同财务治理框架如图1所示。

图1 非营利组织协同财务治理框架图

非营利组织协同财务治理中，一般而言，参与治理的利益相关方都是为了共同的财务目标而行为，为了组织公共受托责任的完成而努力。然而，并非所有利益相关者都涵盖其中。其中，有一类受组织行为影响及对组织行为产生影响的相关者，他们作为组织对立方或竞争方，不希望与组织共生共长，也不希望组织长远发展，此处称其为“非善意相关人”。当然，并非所有竞争者都是非善意的，很多同业者既是竞争者，又是合作者，他们希望能够与组织相互交流，共同进步。例如，我国许多非营利环保组织与特殊教育机构，对于同一领域的竞争者就不排斥，而是希望相互学习，实现共赢。从非营利组织自身而言，非善意相关人的目标与组织并不相符，不能作为协同财务治理的参与方，但组织在进行决策时也需将其作为考虑因素。

非营利组织的非营利性要求在财务治理架构设计中遵循“非牟利控制”原则，组织在其决策、执行与监督的各环节需要设计出避免有关人员利用“额外”收益作为激励方式的管理规则，经济激励只可在法规及章程范围内限制于一隅之地，应建立有效规避过高回报的自我控制机制。金锦萍[7]认为，在财务治理结构的设计上，不能依赖利益驱动机制，一味借助经济报酬对组织内部成员进行激励，而应综合多种方式，尤其是非物质奖励方式来鼓励相关人员积极行动。

非营利组织财务协同治理的最终目的是为完成公共受托责任，内部财务治理主要强调组织内的相互制衡，外部财务治理则以监管为主，内外互通信息，相互促进。

(二)内部财务治理

1.制衡与激励

在非营利组织内部治理结构中，主要涉及董事会或者理事会、管理高层和普通员工三方行为主体，包含两层委托代理关系。在三方主体中，董事会或者理事会是决策层，是内部治理的核心利益相关者，负责包括财务领域在内的战略规划、项目评估、任务分配等重大事项的决策，他们还有管理层人员任命、解聘和监管等人事权力。董事会成员将执行安排权交给高层管理人员完成，按照已确立的授权规则配置给管理者行使，他们委托高层管理者按照自己的决策安排行动，组织项目实施。包括财务管理负责人员在内的管理者作为代理人，完成委托人布置的任务。同时，他们又把具体项目的执行委托给组织带薪或不带薪员工进行具体操作，形成第二层委托代理关系。

这种三方两层的委托代理关系中，一般而言，董事会承担着连接外部的职能，他们是与出资人进行沟通的桥梁，作为代理人完成委托人出资者交代的使命。Wayne[8]认为，筹集资金通常也是董事会的重要职责，对于规模较小的组织而言尤其如此。同时，他们还要尽量控制组织成本。对于连接外部的委托代理关系的代理方董事会或理事会，于国旺[9]认为，组织怎样设计恰当的财务契约，以使其能够承担与自身财务行为产生的财务效应相对等的份额，从而减少或者规避他们面临不完全信息且作为信息优势方的机会主义行为，并带来更高程度的公平与效率效果，是非营利组织的财务治理主题。有些组织的董事会成员源于出资人推荐，有些则源于独立第三方。如美国社区基金会的董事会就产生于社区，他们的公益活动也集中于当地社区。

在有些非营利组织中，还设有监事会。在我国，很多基金会的监事由出资者代表与业务主管单位或登记管理机关来选派，且监事不得从基金会取得报酬。他们负责监督理事会遵守法规和章程的情况，检查基金会财务与会计资料等。此时，在组织内部就强化了内部财务监督与控制。

与企业相比，剩余要求权的缺失和财务契约的不完备性使得非营利组织董事会受到出资人控制的程度较弱。但非营利组织的控制权仍然是一种有价值的稀缺资源。虽然我国有许多非营利组织的理事会成员都不领薪的或者只是象征性领取少量报酬，还有些基金会在章程中明确限定领薪基金会成员比重，以及对不承担专职工作的理事不得发放报酬，但拥有控制权的一方所获取的利益并不会全部直接显现于个人收入上，事实上还有诸多隐性好处，他们的机会主义行为动机也并未消除。非营利组织和企业的出资人与董事会之间的委托代理关系亦有相似相通之处。汉斯曼[10]认为，“在一个形式上有所有人的企业里，随着所有人控制权不断地被稀释，这种企业与无所有人的企业(非营利组织)之间的差别就逐渐消失了”。因此，财务控制权的分配与制衡也是非营利组织财务治理的关键问题，且遵循一定的经济逻辑。可以借鉴企业处理董事会信息优势问题的有关理念来监督董事会行为。

如前所述，一些先天原因导致非营利组织董事会或理事会对管理层约束力不足，其中很多成员对组织的参与属于志愿性行为，而不是经济利益直接驱动。作为“虚拟”代理人，往往容易缺乏监督决策执行的动力。张立民和李晗[11]认为，非营利组织董事会对管理层的监控力一般弱于企业董事会对管理层的控制。因而，在对其权力进行制衡的同时，也需进行一定的激励。充分关注董事会成员需求，剖析他们的非经济驱动因素，给予其综合奖励，如声誉奖励和命名权奖励等。

高层管理者作为内部财务治理中承上启下的中间人，兼有代理人和委托人双重身份。他们在同董事会及下属员工之间的博弈过程中寻求自身利益，受到上一级监督又监督着下一级工作，是非营利组织项目能否顺利开展的重要关系人。管理层负责财务资金的调度事务，统筹安排资金使用。普通员工作为财务资金主要经手人依据上一级指示具体负责资金的接受使用等工作。无论高层管理者还是普通员工，无论是依靠非营利组织薪资来生存的经济利益谋求为主的人员，还是以寻求非经济利益为主的相关者，都应按照工作业绩获得不同形式的各种相应鼓励。

在非营利组织内部财务治理中，三方信息优势排序是自下而上的。实际执行人员掌握最多的信息，管理层其次，董事会最差。需要建立良好的信息沟通机制来促进交流与沟通。非营利组织一般为扁平式结构，信息传递成本相对较少，财务信息也相对企业较为简单，这为信息流动提供了诸多便利。良好的交流能够使各方更好地服务于组织财务目标。

2.自我监督与约束

组织外部监管者存在信息劣势，远不及自我监督来得方便迅捷。高效组织需要构建一个外部监督和内部监督相结合的全面的监督体系。借助于这样的监督体系才能使得非营利组织在经营管理和财务运作方面真正实现高效率，减少信息壁垒所带来的灰色地带，使组织运行状况可以公布在阳光之下，获得公众信任。

自律惩戒是非营利组织自我监督的一个重要方面。它可以通过组织机构设置与组织规章制定两方面来进行。组织机构设置需符合岗位分离原则，切实做到岗位不相容，使得各个岗位能够达到相互制约的效果。合理的组织规章能够减少组织的内部人控制，为组织自律提供硬性约束。

(三)外部财务治理

非营利组织外部善意利益相关者对组织的财务责任与从组织获取的利益各不相同，但他们的财务权力都表现为以监督为主。另外，政府作为行政单位，相关部门还具有一定的立法权与管理权，比如民政部门拥有的对组织的管理权。非营利组织外部财务监督主要体现在组织有关工作的评估、披露与惩戒上，不同利益关系人主要的关注点可能有所差异，但总体而言，他们会对组织的资金使用状况、组织所提供的产品与服务质量以及组织管理效率等内容进行监督。其中，政府与媒体是监督实施的主体。

1.政府评估与惩戒

很多国家都设置专门的非营利组织管理机构对组织进行监督，且政府监督分布在不同的层次，涉及多元化的主体。非营利组织不仅要接受登记部门即民政部门的管理，还要接受来自主管单位和审计部门，以及财政部门的监管。政府是非营利组织财务监管的重要主体。

我国政府对非营利组织的评估与惩戒采用多种方式进行。依据《社会组织评估管理办法》，各级人民政府民政部门为依法实施社会组织监督管理职责，促进社会组织健康发展，应依照规范的方法和程序，由评估机构根据评估标准，对社会组织进行客观、全面地评估，并作出评估等级结论。社会组织评估结果分为5个等级，获得评估等级的社会组织在开展对外活动和宣传时，可以将评估等级证书作为信誉证明出示。“获得3A以上评估等级的社会组织，可以优先接受政府职能转移，可以优先获得政府购买服务，可以优先获得政府奖励。”此处的社会组织是指“经各级人民政府民政部门登记注册的社会团体、基金会、民办非企业单位”。

对违规运行组织，通过法规形式进行惩戒。对违背显性契约者，惩戒对象分别为契约被执行人个人行为、社会组织信贷行为和社会组织业务行为。若是组织相关领导人员、财务人员或者其他人员为了自身利益从事不利于组织的显性及隐性行为的，应视情节严重程度对个人以相应惩戒；若涉及到组织信贷和组织业务，则不仅要对有关负责人进行惩戒，还需限制其后续同类业务，以免相同的错误继续发生。对违背隐性契约者，通过限制组织资金、限制组织业务范围、减少组织业务开展机会等方式进行惩戒，同时对诚实守信高效运作组织进行相应奖励。《基金会管理条例》对基金会行为作了失信惩罚规定。“对基金会、境外基金会代表机构依照本条例及其章程开展活动的情况进行日常监督管理；对基金会、境外基金会代表机构违反本条例的行为依法进行处罚。”《民办非企业单位登记管理暂行条例》和《社会团体登记管理条例》中都分别有6条内容作为罚则，对组织不遵守契约的行为进行惩罚。

2.媒体评估与惩戒

非营利组织公益产权的公益型及不完全的所有权形式要求向社会承担一定的公共责任，但大部分出资人作为核心利益相关者往往属于弱势群体，他们各自分别对资金使用进行监督的成本相对较高。社会大众和潜在出资者则监督动力欠缺。媒体有其自身的宣传优势，恰恰较好地充当了这一责任的监督主体角色。现实中媒体对于非营利组织失信行为的曝光着实推动了组织自律，推进了组织的科学管理与前进步伐，如新世纪慈善基金会领导的巨额投资诈骗案、美国联合之路主席的贪腐案、全国有色人种促进会领导的不当资金使用等事件的处理均离不开媒体的促进作用。媒体监督在西方被称为“第四方权力”。

媒体监督在信息获取和信息处理等方面均有其他监督主体不可比拟的优点。各类媒体具有不同的受众，他们通过报刊、广播、电视、网络等大众媒体为非营利组织做宣传、立形象，也对各种违法犯罪、渎职腐败等行为进行揭露、报道、批评或者抨击，信息传播具有速度快、范围广、影响大等特点。微信、微博等的广泛流行促使更多普通大众的语言能够迅速蔓延，使人们更好地参与到监督中来。非营利组织许多新的筹款方式都离不开媒体宣传，如众筹、体验式筹款、遍地开花的运动筹款等，这些方式在为非营利组织筹集到更多资金的同时，也对组织起到了有力的监督作用。

3.评估监督内容

(1)资金使用问题

在非营利组织财务运作中，资金的不当使用首当其冲。无论国外还是国内，非营利组织领导人的贪腐、权钱交易、组织资金被挪用、被私吞等都是引发组织危机的焦点问题。资金使用不当也是事关非营利组织组织信誉的最为敏感的因素。

非营利组织财务资金问题主要体现在未按照法规、组织章程要求使用，未按照出资人用途要求与风险要求使用，未按照出资人效率要求使用，利用组织身份骗取慈善资金及国家税收，未按照规定要求披露财务信息等。依据《基金会管理条例》的规定，基金会组织募捐、接受捐赠，应当符合章程规定的宗旨和公益活动的业务范围。公募基金会组织募捐，应当向社会公布募得资金后拟开展的公益活动和资金的详细使用计划。基金会的财产及其他收入受法律保护，任何单位和个人不得私分、侵占、挪用。基金会应当根据章程规定的宗旨和公益活动的业务范围使用其财产；捐赠协议明确了具体使用方式的捐赠，根据捐赠协议的约定使用。基金会开展公益资助项目，应当向社会公布所开展的公益资助项目种类以及申请、评审程序。而实践当中，仍存在许多非营利组织组织中公益资金的流失、挪用、侵占的现象，严重损害了组织信誉。还有一些组织，与企业勾结，借为组织捐赠之名，假报账目，骗取国家税收减免。这些事件的曝光使组织信誉及公信力极速下滑。

(2)产品质量问题

产品质量是企业的生命线，同样，也是非营利组织取得社会信任得以持续发展的关键。非营利组织的产品有自身特殊性，许多为准公共产品，也有很多是服务等无形商品。如前所述，这些产品并不以实物形式出现，准确评价其质量比较困难。比如，为养老院老年人提供的服务，质量好坏只有被服务对象才能切身体会到，他人很难予以评判，更别说准确量化了。某项服务过程结束后，该项产品也随之消失，其他人鲜有对服务质量望闻问切仔细斟酌的时机，若想对不同主体进行的同类服务进行比较就更加困难。非营利组织产品特殊性及产品质量评价的复杂性不利于组织产品质量的提升。然而，产品的另一端却直接连接着组织一个核心利益相关方——客户。组织提供的产品质量若是不高，会使顾客对其越来越不信任，严重影响组织信誉和未来发展，结果可能会导致资金转移与客户转移。对于互益型组织，出资人往往即是服务对象，低质量的产品可能会使组织成员退出组织而转向同类型同行业其他组织以寻求更佳服务。对于公益型组织而言，无论公募还是非公募，多数出资者尤其是大额出资者在向组织投放资金前，都会对组织之前绩效及财务状况等进行评估。此时，由低质产品给组织带来的负面影响就会导致各种筹资问题，原本可以筹得的资金很容易转向具有竞争关系的同业其他非营利组织或者营利性组织中。

(3)财务管理效率问题

低效财务管理是一种相对而言易被忽视的失信于各利益相关者的行为，因为组织各利益相关者对于财务管理效率的要求不便也很少有明确通过契约条款来约定的。非营利组织财务管理效率通常属于关系型契约范畴。作为一种不成文的隐性约定，实现高效财务管理、提升财务管理效率是几乎所有利益相关者及潜在利益相关者的要求，是组织能够长期取信于各利益相关者的根本。你若盛开，蝴蝶自来。从长远来看，只有提高财务管理水平，提升组织能力，维持组织可持续发展，才能获取更多利益相关者信任，吸引更多资金到组织中来。而现实中，非营利组织财务管理中仍存在诸多问题，需要多方共同监管，切实提升其财务管理水平。

(四)公共受托责任

1.公共受托责任是非营利组织应承担的社会责任

公共受托责任是非营利组织财务治理的目标指向。非营利组织具有公共性，其所承担的社会责任为公共受托责任。就发生学意义来看，公共性是非营利组织的本质属性，具体包括运行目标公益性、资源享有公共性、管理主体民主性和管理对象广泛性等内容。公共性倾向于公平、正义、公益以及公共精神、公共责任。非营利组织的产权为公益产权，其资金来源具有社会化特征，产品与服务具有公益化特征。创立之初，组织资源源于创始人、捐赠者和政府。这些资源往往享有税收豁免或者税收优惠，属于社会收入的再次分配，组织的后续营利性业务收入也是这些资本获得的收益。组织的资金来源和运作成本依赖于社会财富的三次分配，也受到二次分配税收调节的照顾，其资源享有公共性。而且，非营利组织具有服务公众的使命和契约义务。“公共”是非营利组织资产财产权的主体和受益权的主体，虽然财产权和受益权从个体而言并不一定直接相同。因而，公共受托责任是非营利组织所需承担的社会责任，其中，公共受托财务责任是最基本、最重要的一种，是组织在让渡财产权和管理公益资金基础上所形成的对广义利益相关者的受托责任。在非营利组织中，公益性的非会员制组织较之于互益性的会员制组织而言公共受托责任更为突出。

非营利组织的公共受托责任是包含利益相关者责任、行业责任和社会公益责任在内的复合性社会责任。它们既有来源于法规、组织章程和社会大众的客观责任,也有表现为个人的世界观、价值观、激情和职业道德的主观责任。非营利组织的公共受托责任已然不再是传统的以监督和控制为核心的技术性公共责任模式，它克服了传统模式的缺乏独立性和自主性，容易导致形式主义，扼杀组织创意、弹性和动机的弊端，是一种含积极责任与消极责任于一体的复合性责任，能够使组织真正履行公益责任，从而实现公共效益的最大化。公共受托责任的履行，既要采取积极措施，回应公众需求，维护公众利益，又要接受相应监督，对组织的消极作为承担否定性后果，接受惩戒，及时作出纠正与整改。

2.非营利组织公共受托责任的评价

非营利组织公共受托责任的衡量具有一定的复杂度和难度，它的完成意味着组织遵纪守章，具有良好的财务绩效，财务风险水平适当并可控，社会信誉较高，能够实现可持续发展。

良好的信誉是非营利组织的生命线，是非营利组织可持续发展的护身符。非营利组织公信度目标包括确保服务的提供、保障捐助者利益、保护服务对象利益、保障组织工作利益、保障政府资助达成和效益、保障政府部门不受组织过度政治影响、维护公平竞争环境、保障同组织竞争的私营机构利益。要实现公共组织责任，维护其公信力，应从人员和组织两个层面加强伦理建设。维持公共组织的责任行为需通过加强内部控制和外部控制、整合组织结构以实现规范。我国学者对非营利组织信誉评估的研究成果集中体现于组织信誉影响因素、信誉低下成因和提高信誉措施等方面。通常认为，导致非营利组织信誉度降低的重要原因是组织效率低下、能力建设不完善、机构自律与政府监管不够，而影响非营利组织信誉的因素主要有政府对组织的信任与支持、组织能力及信守承诺状况、组织知名度和信息透明度，公众经验和生活品质。为提高组织公信力，需提高组织信息透明度，规范组织治理结构与组织制度，加强政府、民间独立评估机构、社会大众和舆论对组织的监督，完善相关法律法规等。2003年NPO信息咨询中心发起制定了中国社会组织公信力标准，共有10条24款，为我国社会组织公信力评估首次提供了一个较为完整的框架，但主要是定性描述而没有进一步指标化和定量化。

非营利组织财务绩效的量化评价没有统一的标准和指标。学者们分别使用不同的方法从不同维度对组织财务绩效进行了评价。丁云青[12]认为，利益相关者之上的非营利组织财务绩效可以从财务效益、财务能力和财务效率三方面进行评价，并设置了相应的筹资能力指标、运营能力指标和发展能力指标。朱宇[13]采用模糊综合评价方法，分别从目标层、准则层和指标层就非营利性、筹资能力和发展能力等维度，建立了非营利组织财务绩效评价指标体系。颜克高和陈晓春[14]采用因子分析法分析得出，筹资能力和资金效率是影响我国非营利组织财务绩效的主要因素。戴红霞[15]则认为，非营利组织财务绩效评价应采用定性与定量集成，模糊评价法、神经网络法和层次分析法集成的综合方法。对于非营利组织财务绩效，应该结合组织发展历史、组织规模、组织所处环境等因素进行综合分析，因时因地因不同组织而异，尽量做到客观合理。

3.避免出现责任失灵

非营利组织利益相关者的多样化导致责任对象多元化，因此，组织所承担的公共责任更为凸显，但同时也容易导致组织责任的多重性和模糊性，出现谁都该负责而谁都不负责的局面。此时，非营利组织公共受托责任则可能会“责任失灵”。

另外，非营利组织各利益相关者利益会出现不一致的情形，存在矛盾性。而且，公众对于组织的期望往往包括模糊的绩效标准，其解释带有主观性。当矛盾出现时，若是组织试图满足每一个利益关系人并取悦他，就可能出现组织功能紊乱，未能取悦任何一方的结局取代了对每一种责任形式负责的美好初衷。当评价标准模糊时，对于受托责任是否履行的判断也就具有了不确定性。

因而，必须将非营利组织协同财务治理坐实，使内外部财务治理相互协同，实现财务监管里里外外齐心协力，出现利益矛盾和难以抉择时，以战略眼光看问题，着眼于组织长远利益和整体利益，从大局出发，方能从根本上保障各方权益，方能切实避免责任失灵的情形出现。

四、结 论

财务治理作为一组联系利益相关者的制度安排和结构网络，其目的是达到利益相关主体之间责权利的相互制衡，更有效地维护和满足各方利益，实现效率与公平的合理统一。非营利组织财务治理要求充分考虑各利益相关者利益诉求，处理好各种委托代理关系，合理配置财权，设计合理制度以使各利益方共同参与治理。协同财务治理是非营利组织解决目前现存各种财务问题和矛盾的理想模式，它不以某一类利益相关者利益为中心，不属于单边治理，强调共同治理与协同作用。非营利组织协同财务治理是一种共同财务目标下内部财务治理与外部财务治理的协同机制，它通过组织结构和制度安排，规定了主要利益相关者的权责利，使他们相互制约又互相促进，以完成组织的公共受托责任，维护公共利益。其中，内部财务治理包括普通员工、管理层、理事会和监事会等共同参与，外部财务治理包括政府、相关企业、相关其他非营利组织、社会大众、社区、第三方评估机构、媒体等多方共同参与。内部财务治理与外部财务治理相互作用，共同推动非营利组织财务目标和组织使命的实现。

[1] 赫尔曼·哈肯.高等协同学[M].郭治安译，北京：科学出版社，1989.3.

[2] 林钟高，王锴，章铁生.财务治理结构、机制与行为研究[M].北京：经济管理出版社，2005.16.

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(责任编辑：于振荣)

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2017-05-26

李 霞(1981-)，女，山西临汾人，副教授，博士，主要从事非营利组织财务管理理论研究。E-mail:15955203990@163.com