企业内部审计价值增值及实现路径的探讨

刘先程

摘 要：随着社会经济环境和企业经营管理的变化，内部审计的功能和地位也在慢慢改变。有效的内部审计可以提高组织的效率、效果，优化风险管理，改善内部控制的设计和运行效果。本文主要运用了规范研究的方法，基于内部审计价值增值的内涵，从内部控制、风险管理、组织治理三个方面探讨了内部审计的价值增值及实现路径，并对比分析了我国国有与民营企业的内部审计现状、存在的问题。

关键词：内部审计 价值增值 实现路径 平衡记分卡

中图分类号：F239.45 文献标识码：A 文章编号：2096-0298（2017）07（c）-145-02

内部审计作为企业的一部分，不仅要对组织的财务状况实行事后审计，而且要注重经营、风险和内部控制审计等事前性审计工作，逐步由消极的查错防弊转变为积极的防控风险，主动为管理层提出改进建议，帮助组织实现其目标。

1 内部审计的 发展历程

1.1 内部审计概念及其变化

1999年6月，国际内部审计师协会对内部审计进行了新的概念界定：内部审计是一种独立、客观的确认咨询活动，其目的在于为组织增加价值和提高运行组织的运作效率。这也意味着内部审计结束了之前的服务囿于管理层，功能局限于评价的时期，进入价值增值的新时代。2013年IIA也在职业准则中将内部审计的定义作了改变，将审计业务拓展到内部控制、风险管理和组织治理三个领域，使现代内部审计更加注重价值增值功能。

1.2 历史事件中内部审计在企业中扮演的角色

随着企业规模的扩大，交易业务和财务工作日益复杂，投资主体也趋于多元化，一些知名的大公司却因为没有发挥内部审计部门的职能从而走上舞弊欺诈的道路。2003年底发生的意大利帕玛拉特（Parmalat）事件，被称为欧洲版的安然事件。公司利用复杂的财务交易掩盖负债、利用关联方转移资金、虚构交易夸大应收账款等欺诈手段掩盖财务真实状况，我们在想难道企业没有防范、检查风险的“防线”吗？事实情况是公司虽设有内部审计机构，但按照意大利的法律，内部审计师可以由股东凭持股数投票推荐候选人决定，实质上由大股东控制；董事会下设的审计委员会也只是虚设，只是形式上遵循了强制轮换的规定，但实际上缺乏独立性，对于企业内部发生的不正当行为没有及时报告提醒，导致帕玛拉特内部审计失效。通过一些历史事件，如安然、施乐、世通公司爆发的财务丑闻，不难发现内部审计在企业管理和内部控制中的重要作用。

2 企业内部审计的价值增值原理及衡量标准

2.1 内部审计与外部审计

外部审计是由会计事务所接受委托对客户的内部控制和年度财务状况进行审查评价，内部审计旨在增加价值改善组织的运营，是由企业内部审计机构或人员组织的一种评价活动。

内部审计的结论往往是外部审计确定重大风险的重要依据，纵观内部审计职能的发挥历程，我们可以看到这样两种普遍的现象：内部审计业务外包化与注册会计师跳槽入职于客户。将内部审计的部分职能交由会计事务所实施可以降低管理费用，管理层非常乐于这样做，但由于外部审计人员独立性有待商榷、信息不对称等原因，浪费了内部审计资源，同时也存在信息泄露、决策失误等风险。对于注册会计师跳槽到被审计单位担任高管的现象已经屡见不鲜了，如果此时仍选择内部审计外包则可能因为审计师与原事务所的关联关系影响内部审计工作的效果甚至失败。施乐事件就是这一现象的真实反映，毕马威作为施乐公司审计师已近40年，在此期间发生了高达5600万美元的非审计服务费，其中不乏内部审计外包的服务费，毕马威的4名合伙人同时也是施乐公司的董事会成员，与管理层关系密切，审计师默许了管理层提前确认租赁收入、利用违规准备调节利润等不正当会计操作手段，最终导致了审计失败。

2.2 内部审计发挥价值增值功能的两种增值方式

审计师依据自己对组织运营情况的了解，向组织提出积极有效的改进建议，管理层采用后产生了预期之外的价值，这部分价值也可称为附加价值。附加价值可以分为两部分：一是显形的增值，即内部审计部门提供了咨询建议等功能，使得企业的内部环境得以改善，提升了管理部门的工作效率，从而使得管理升级直接降低了管理费用等期间费用，同时也可以协助外部审计的工作的进行，降低了期中、年终对内部控制审计的费用；二是隐形的增值，更准确的说是“保值”功能，即由于其提高风险管理能力，发挥监督评价功能，降低了发生不可测风险的可能性，从而避免了未来风险发生所给企业带来的经济等各方面的损失，某种意义上说也是实现企业价值增值的一种间接方式。

2.3 内部审计业绩的衡量标准

审计可以实现价值增值，那么如何建立一个合理的评价指标体系？美国的一些盛名的大企业，如IBM、通用电器、能源公司等，提出了一套包括数量化、质量化和反馈式三方面的评价标准，综合运用对内部审计的工作进行衡量。显然衡量标准有的可以被量化成财务指标，有的却只能定性评估，而平衡记分卡—BSC模型可以有效解决财务指标与非财务指标相结合的问题，设计好评价指标后可以采用层次分析法（AHP）以权重的方式得出定量的综合成绩。BSC模型从财务、客户、内部业务和学习与发展四个角度设计适应的评价标准。

（1）财务角度：内部审计可以给企业带来直接或间接的经济利益，如：发现的财务舞弊或贪污数、协助注册会计师工作节约的审计费、违约金及诉讼赔偿的减少额、经济合同的审减额等。

（2）客戶角度：关注在审计的过程中内审部门与客户（董事会、管理层、内部各职能部门以及企业外部的上下游客户等）是否保持良好的关系，是否通过交流沟通提出可行性的建议、审计花费时间是否令人满意等，可以通过评分制来调查客户关于上述方面的满意度。

（3）内部经营角度：审计师在进行审计时要注重效率、准确性与灵敏性，可以通过审计师自风险存在至发现风险的时间、提出的改进建议的次数以及是否被管理层采纳等方面衡量其工作的效果。

（4）学习与发展角度：随着现代内部审计关注重点的变化，审计师也不能仅局限在财务领域，要具备企业管理，人力资源管理甚至金融等方面的知识，评价指标可以设定为内部审计师年人均培训时间、具备专业素质的多样化程度用以衡量内审人员的学习与成长能力。

3 不同角度探讨内部审计价值增值的实现路径

3.1 从内部控制角度探讨

内部控制是为了确保实现组织的基本目标而设计的一系列控制活动，内部审计与其是密不可分的。COSO对内部控制分为五要素：控制环境、风险评估、控制活动、信息交流与内部监督。审计师可以根据COSO发布的内部控制模型在评价内部控制时清楚地分辨五个控制要素与“三个目标”（运营的效率、财务报告的真实性、合规性）、“两个层次”（业务单位、业务活动）间的关系，实现在内部控制领域的确认与咨询功能。内部审计作为内部控制中一个要素的同时又独立于其他要素，要把整个内部控制纳入自己的监控范围中。审计部门定时对内部控制运行的有效性监督评价，发现当前运行的实际状况和最佳效果之间的差异，并以书面或口头的形式向管理层提出改进建议并分析可行性。当审计师使企业损失的减少额增加大于内审付出的成本时，也就实现了企业价值的一种“反向增值”。

3.2 从参与企业组织治理角度探讨

内部审计在提供咨询、评价、监督服务的同时协调维护企业内部各方的利益，由其特有的独立性和在组织中产生一种牵制的效果，促使各方都能朝着最终目标努力，这种协调功能也可称为“威慑作用”。作为治理结构一份子，其客观存在对于經营者和其他职能部门无形中产生压力，随时都可能会接受审计、检查，自然而然企业内部的秩序会越来越好。一个企业的总体战略对于它未来的发展情况至关重要，这是董事会如何制定规划以及管理层如何实践操作的问题，独立董事组成的专门战略审计委员会对企业经营战略进行审查，为其不合理之处提供可靠的信息和建议，同时监督和控制企业战略整体的运行状况。

3.3 从风险管理角度探讨

风险管理包括风险的识别、评估和控制，同注册会计师的外部审计类似，首先对企业各方面可能存在的重大错报风险进行评估，然后采取相应的风险应对措施，最后指导管理层如何应对风险，协调风险管理活动。

企业的一些账务或实务状况都暗示着风险，譬如：企业的其他应收款长期挂账不处理，这时应当提醒分析无法收回的原因及预期未来可收回的金额并做相应的账务处理，以减少坏账风险；固定资产的处置过程中手续制度不够完善，应当提醒管理层制定完善的固定资产盘查制度，对固定资产处置后损益情况详细记录，并对处置后的发票、凭证进行审查；企业对外提供的大额担保要经过董事会讨论决定等。虽然有些风险具有一定的隐蔽性，但内部审计积极参与其中，依据自己的经验，仍能敏锐的识别出企业中潜在的风险，在防范风险发生同时实现价值增值。

4 我国不同所有制形式下内部审计的现状及分析

我国内部审计制度建设起步较晚，处在不断的探索与完善过程中，存在着独立性差，专业程度不高、职能单一等不理想之处。下面从国有企业与民营企业对比分析我国内部审计的发展现状。

4.1 设立动因不同

国有企业由于其宏观调控经济的特殊功能，在政府的强力推动下国有企业的内部审计逐步建设起来，是在行政命令下诞生的，而不是因为其内在需求；而对于民营企业，在内部审计建设之初，政府没有强制性命令，但随着企业规模不断扩大，管理层次日益复杂等，企业的主动需求促成了内部审计的设立。

4.2 国有、民营企业内部审计存在问题的异同

（1）国有企业的隶属层级和家族式的民营企业：目前有六成多的国有企业是总经理领导模式，这种模式导致了内部审计独立性的缺失，制约了内部审计对上级的监督；而以家族式的管理制约会使审计师屈从于人情关系网络，同样妨碍了其监督职能的发挥。

（2）审计业务范围和审计方法：根据中国内部审计协会的调查，国有与民营企业近年来审计工作仍以财务资料为基础的事后性财务审计为主，审计范围狭窄，缺少事前性的内部控制、风险管理、绩效方面的审计。我国目前仍有一半的企业采用账项基础和制度基础审计法，而风险导向审计方法可以合理分配审计资源，有效提高审计质量和效率。

（3）法律依据：国有企业有国务院、审计署颁布的法律法规可以依据；而民营企业没有明确的法律约束，使得一些中小型企业认为没有设立审计部门的必要性。

（4）审计独立性：国有企业的内审机构因为受到政府审计部门的指导与监督，所以具备一定的审计独立性；而民营企业不受外部监督，企业可以自由决定内部审计机构设置模式、人员安排、审计重点等，独立性较差，严重影响了审计作用的发挥。

5 结语

总之，内部审计在现代市场经济中对于一个企业的重要性愈来愈高，企业要明确现代内部审计的功能定位，遵循内部审计机构设置的基本原则，提高审计独立性，探索适合我国国情和企业特点的内部审计模式，充分发挥内部审计在内部控制、组织治理和风险管理的价值增值功能。

参考文献

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