“一带一路”沿线国家近期税制改革动态比较研究*

王文静 王怡璞 赵利芳（中央财经大学财政税务学院 北京 100081）

“一带一路”沿线国家近期税制改革动态比较研究*

王文静 王怡璞 赵利芳（中央财经大学财政税务学院 北京 100081）

自“一带一路”倡议提出以来，我国与“一带一路”沿线国家的经贸合作得到极大发展。基于国内外经济社会背景，近年来几乎所有沿线国家均不同程度地推进了本国税制改革。本文梳理比较了2015年以来“一带一路”沿线60多个国家的税制改革情况，初步得出以下结论：沿线多国积极推行简易税制以增强对中小企业的税收扶持；在特殊经济区域实施持续时间长、减免力度较大的税收优惠政策；直接税有增有减，体现出国别差异；增值税制度逐渐完善，烟酒油消费税税率普遍提高；税收管理电子化程度不断提升；多国积极参与BEPS行动计划，执行国别报告要求和税收情报自动交换。

“一带一路”倡议 沿线国家 税收政策 税制改革动态

距习近平主席提出共建“丝绸之路经济带”和“21世纪海上丝绸之路”（以下简称“一带一路”）的重大倡议已有近4年时间，在此期间我国与“一带一路”沿线国家在经济社会等多个领域增进了合作。与此同时，“一带一路”沿线国家在税制改革方面呈现出多样化特征，本文梳理比较了2015年以来沿线60多个国家的税制改革措施，初步得出以下结论。

一、简化税制，侧重对中小企业的税收扶持

简化税制可以降低纳税人负担的行政成本与税务机关的征税成本，增强税收遵从，从而带来更高程度的税收合规性。鉴于企业的经营状况与财务管理能力，实施简易税制对中小企业的提升作用更为明显。加强对中小企业的税收激励力度，可以培育新的经济增长点，增加就业岗位。近年来“一带一路”沿线的多个国家开始实施简易税制，或对已有的简易税制进行修订。

爱沙尼亚2016年提出对小企业实行简化税制的提案，以20%的比例税率替代企业所得税。阿曼2017年对小企业的范围作出规定，引入小企业所得税制，实施3%的优惠税率。阿尔巴尼亚财政部2015年11月公布了简化利润税（profit tax）的修订案，规定年营业额在500万列克以下的纳税人不再需要缴纳利润税，年营业额在500万—800万列克的纳税人适用的简易税率由7.5%降至5%。孟加拉国在2016/2017财政年度将中小企业的免税营业额标准由300万塔卡提高至360万塔卡。波兰2016年底通过对简易税制进行修订的法案，旨在优化波兰的营商税收环境。该简易税制的适用对象为新设立的企业、个人企业家以及普通合伙企业等。根据新规，如果纳税人在2016纳税年度取得的所得不超过1 074波兰兹罗提，纳税人可以自行选择是否采用简易税制。如果纳税人采用简易税制，就无需按照一般的所得税制缴税。根据经济活动的类型设置多档税率，包括20%、17%、8.5%、5.5%、3%。罗马尼亚2017年公布的税法修订案进一步拓展了小微企业税制的应用范围，将小微企业税制的适用条件由年营业额标准10万欧元提高至50万欧元。上述国家对简易税制的修订，旨在给予中小企业更广范围、更大力度的税收优惠，扶持中小企业发展。

然而，也有个别国家提高了小微企业的税率。例如，2017年1月1日起拉脱维亚开始实施新的小微企业税收修订法案，规定2017年对年营业额低于7 000欧元的部分适用12%的过渡税率，自2018年起这一税率将提高至15%，年营业额超过10万欧元的部分则适用于20%的税率。与2015年相比，年营业额不超过10万欧元的部分所适用的税率有所上升。

二、税收优惠助力区域经济发展

“一带一路”沿线国家比较注重应用税收优惠政策吸引企业，从而达到增加投资、激发经济活力的目的。设立经济特区是培育经济增长点的一大举措，通过企业集聚形成产业优势，提振经济活力，促进区域经济发展。“一带一路”沿线的很多国家都对特定区域（尤其是经济特区、工业园区、科技园区）的企业实行持续时期较长、减免力度较大的税收激励政策。例如，阿曼2015年公布对经济特区实行30年期的减免税政策。巴基斯坦自2015年起对瓜达尔港自贸区实行长达20年的减免税政策。阿尔巴尼亚2015年5月通过了经济特区税收优惠政策的修订案，对区内企业前五年减半征收企业所得税和免征财产税，免征基建影响税和资本利得税。自2015年1月1日起，哈萨克斯坦对工业创新园区内的企业投资者给予较大力度的税收优惠，包括自协议签订之日起11年内免征企业所得税，对用于投资项目的土地给予10年期的土地税免税优惠，对用于投资项目的固定资产给予8年期的财产税免税优惠以及其他一些关税免税政策。白俄罗斯2016年底通过了2016年—2020年社会经济发展方案，方案提出除了位于明斯克和五个区域中心（regional centre）的经济实体之外，2017年计划对其他经济实体自利润首次申报之日起2年内免征企业所得税，自取得不动产所得之日起2年内免征公司物业税，对从事物资制造的中小企业进口技术装备免征增值税和关税。方案还规定暂停引入新税种或提高现行税率，继续采用高科技园区和大石工业园区的优惠政策以及其他正在实行的税收激励政策。尼泊尔2016年通过了“经济特区”法案，法案规定对于使用国内原材料比重达到60%的行业给予额外10年的免税期，未达到该比重标准的行业可以享受的额外免税期为5年；区内注册企业分配的股息可以享受5年免税期；区内注册企业出口商品免征增值税。2017年摩尔多瓦计划引入高科技园区特殊税制，对高科技园区内企业的销售收入征收7%的比例税率，这一税率认为是综合涵盖了所得税、工薪预提税、社会保障和医疗缴款、地方税、不动产税的简化税率。

除此之外，一些国家还对金融中心、旅游园区等给予特殊税收优惠，扶持相关产业或区域发展。哈萨克斯坦2015年底通过了阿斯塔纳国际金融中心的相关法律制度，该中心旨在吸引投资、发展金融业，在该中心注册或经过认定的企业可以在2066年1月1日之前享受特定的税收优惠政策，包括免征企业所得税、财产税、土地税，雇佣的外籍人员免征个人所得税等。土库曼斯坦自2016年起对国家旅游区内的贸易公司给予特殊税收优惠，包括对销售货物收入免征企业所得税，对企业财产免征财产税，对在园区内销售的货物免征增值税等。自2017年起，乌兹别克斯坦对卡拉卡尔帕克斯坦自治共和国（Republic of Karakalpakstan）和克拉兹姆地区（Khorezm Region）实施特殊的税收优惠政策。

三、直接税有增有减，体现税制的国别差异

（一）企业所得税方面

企业是市场竞争的主体，市场活力要靠企业来激发。如果企业所得税税制设计不当，就会影响企业投资与生产效率的提升。税制改革的重点是如何维持企业一定税收负担的同时，而不影响企业竞争力。一方面需要通过企业所得税的税率水平进行调整，增强税收对经济增长的促进作用；另一方面加强对企业投资与研发创新的税收优惠力度，为经济增长带来长期激励效应。

1.税率水平变化

近两年来，“一带一路”沿线的很多国家都降低了企业所得税税率。例如，埃及2015年将企业所得税税率从25%降至22.5%。巴基斯坦逐年降低企业所得税税率，2017纳税年度已降至31%。克罗地亚2016年对企业所得税法进行修订，计划将现行20%的税率降低至18%，并引入一档12%的低税率适用于农民和毛收入低于300万库纳的企业家。斯洛伐克2017年将企业所得税率从22%降至21%。以色列计划2017年和2018年将企业所得税税率分别降至24%、23%。2017年格鲁吉亚开始实行一项新的企业所得税制度，只对企业用于分配的利润征税，对于企业用于再投资经济活动的利润免税，同时维持15%的企业所得税税率和10%的预提所得税税率不变。但在2019年1月1日之前，这项新制度暂不应用于商业银行、信用社、保险机构、微观金融机构、典当行等。马来西亚2017年－2018年实施减免企业所得税1%－4%的政策，相当于降低了企业所得税税率。匈牙利计划在2017年将两档企业所得税税率合并为单一的比例税率（9%），以期通过减税达到刺激经济增长。根据印度2017/2018年度预算，年营业额低于5亿卢比的企业适用的所得税税率从30%降至25%。

还有一些国家为了减轻财政压力，提高了其企业所得税税率。2016年阿曼政府批准将液化天然气公司的企业所得税率提高至55%，将石油化工和矿业公司的企业所得税税率提高至35%。2017年阿曼实行新修订的企业所得税法，标准税率从12%提高至15%，废除原来实行的3万欧元免税额政策，向非居民支付的利息、股息以及向非居民提供的服务均须缴纳10%的预提税，废除针对各部委和政府机构的预提税豁免政策。斯洛文尼亚2017年将企业所得税税率从17%提高至19%。

2.鼓励投资、促进研发创新的税收政策

近期，“一带一路”沿线的很多国家出台了鼓励投资、促进研发创新的税收政策。从优惠力度来看，鼓励投资的税收政策极具吸引力。例如，2015年土耳其通过了投资法律的修订草案，规定经国家投资局批准的新项目可以享受10年期的免税优惠。吉尔吉斯共和国自2015年6月开始对符合条件的大规模投资公司免征企业所得税，并对这类投资公司向非居民个人和未在该国设立常设机构的非居民企业支付的股息免征预提税。2016年起，哈萨克斯坦对企业设立的“自发集资基金”（autonomous cluster funds）免征企业所得税和增值税，但该基金必须是国家与外国企业进行合资或者参与外国投资的基金。马来西亚给予天使投资者 50万林吉特的免税额度。泰国自2017年1月25日起实施新修订的投资促进法案，将特定投资活动的企业所得税免税期由8年延长至10年。也有个别国家取消了特定投资的税收激励政策。例如，克罗地亚计划取消对再投资利润和针对特定经济领域活动的税收优惠，以此来拓宽企业所得税税基。

促进研发创新的税收工具形式较为丰富，包括减免税政策、加计扣除政策、专利税制等。罗马尼亚2017年引入一项激励创新的税收优惠政策，对专门从事创新、研发及相关活动的纳税人给予10年期的企业所得税免税优惠。泰国对研发支出的税前加计扣除最高可达到实际支出额的200%，这项研发激励政策从2015年1月1日一直持续到2019年12月31日。专利税制通常是对专利技术研发企业实施简易、低税负的税收制度。2015年底柬埔寨对专利税制法案进行了修订，将纳税人分为小型纳税人、中等规模纳税人和大规模纳税人，分别设置不同的专利税征收标准。吉尔吉斯共和国2017年开始实施专利税制。

（二）个人所得税方面

从个人所得税的近期改革动态来看，“一带一路”沿线的大多数国家选择通过提高个人宽免额标准或降低个人所得税税率水平减轻个人税负。提高个人宽免额标准是最为普遍的做法，例如爱沙尼亚、摩尔多瓦、柬埔寨、马来西亚等国，缅甸、泰国、不丹等国甚至将宽免额标准翻倍。

系统基于激光测径仪的扫描测径技术，可以直接测得小直径( 处于激光测径仪量程内)塞规的尺寸。通过一套专用夹具控制塞规的移动和旋转，可实现其直线度和圆度的快速综合测量。对于大直径(超出激光测径仪量程)的塞规，辅以激光二维扫描传感器获取标准件和待测件的轮廓信息，通过比较测量获取塞规直径。本系统以嵌入式控制单元为核心实现对各个测量模块控制，并对测量数据进行处理、分析和评定。系统的组成框图如图1所示。

在税率水平调整上，亚美尼亚自2018年1月1日起，采用20%的比例税率代替个人所得税累进税率，以此降低纳税人税负。叙利亚将减税重点放在中低收入群体，2015年通过新的个人所得税累进税率级次表，与2011年实行的税率表相比，新税率表在一定程度上拓宽了中低收入级距，相当于对中低收入阶层减税。

还有一些国家提高了高收入群体的个人所得税税率水平或整体进行了增税。自2016年1月1日起，马来西亚将应税所得在60万-100万林吉特的个人所得税率税率从25%提高至26%，超过100万林吉特的个人所得税税率从25%提高至28%。哈萨克斯坦在2016年－2020年度预算中提出将个人所得税税率从10%提高至12%。

个别国家同时采取了有增有减的政策，例如印度。根据印度2017/2018年度预算，个人应税所得在25万-50万卢比的税率从10%降至5%，应税所得在500万-1 000万卢比需额外缴纳10%的附加税。在2015/2016评税年度，个人应税所得超过1 000万卢比的部分被额外征收10%的附加税。

（三）社会保障税方面

从社会保障税的近期改革动态来看，“一带一路”沿线国家的社会保障税制较为稳定。少数国家降低了社会保障缴款费率，例如匈牙利计划在2017年将社会保障税率、医疗保险缴费率从27%降至22%，2018年降至20%。爱沙尼亚将逐渐降低社会保障缴款费率至32%（2017年为32.5%，2018年及以后年度为32%），并引入社会保障缴款上限，以鼓励增加高薪就业岗位。

还有个别国家拓宽了社会保障税基或适度提高了社会保障缴款费率。例如，罗马尼亚2017年拓宽了社会保障缴款税基，不再局限于五项工资平均总额，而将所有收入作为税基。拉脱维亚2017年适度上调了部分群体的社会保障缴款税率，自雇者的税率从30.58%提高至31.13%，非居民临时雇佣的居民雇员的税率从31.47%提高至31.71%，其他群体仍保持34.09%的税率。

四、增值税制度逐渐完善，烟酒油消费税税率普遍提高

（一）增值税方面

目前增值税已经成为全球第一大商品税，在组织财政收入、维持税收中性方面发挥着重要作用。“一带一路”沿线的绝大多数国家都已开征增值税或计划开征增值税。例如阿联酋预计2017年上半年完成增值税立法工作，计划2018年正式开征增值税。埃及2016年9月废除销售税并开征增值税，设置标准税率（13%）和低税率（5%、0%），并将于2017/2018财政年度提高标准税率至14%。卡塔尔、沙特阿拉伯将于2018年引入增值税，税率均设定为5%。也有个别例外情形，哈萨克斯坦2016年－2020年度预算计划中提出要取消增值税、引入销售税。

从“一带一路”沿线国家近期增值税改革动态来看，拓宽增值税税基，提高增值税标准税率成为很多国家的做法。伊朗2015年将增值税标准税率从7%提高至8%，很可能会进一步提高。近两年白俄罗斯提高了部分行业的增值税税率，取消部分免税政策，例如将电子通讯业适用的税率从20%提高至25%，电力供应、各类公共交通服务等不再享受增值税免税政策，需要按照20%的税率缴纳增值税。孟加拉国自2016年7月1日起按照15%的标准税率征收增值税，简化了低税率档次，取消了一些行业的零税率政策。菲律宾2017年取消了部分增值税免税政策。近年来斯里兰卡将增值税标准税率从11%提高至15%，降低了增值税起征点，取消了一些行业的增值税免税政策，只对可再生能源的车间、机器、配件，照料老人和儿童的服务、特定电器、特定杂志等免税。

还有不少国家大幅提高了增值税的起征点。爱沙尼亚拟将增值税起征点从1.6万欧元提高至4万欧元。蒙古2016年将增值税起征点从年营业额1 000万图格里克提高至5 000万图格里克。克罗地亚拟将增值税起征点从23万库纳提高至30万库纳。

此外，也有不少沿线国家降低了增值税税率，扩大了低税率的适用范围。自2018年1月1日起，克罗地亚计划将增值税的标准税率从25%降至24%，并将现行的5%和13%两档低税率替换为一档低税率（12%）。以色列2015年将增值税标准税率从18%降至17%。2017年1月1日起，罗马尼亚增值税标准税率下调至19%。约旦计划在2017年将增值税标准税率从16%降至12%。柬埔寨2017年将增值税免税范围扩大到教育服务、电力和污水处理、初级农产品、固体与液体废物的收集与处理等领域。马其顿扩大了增值税5%的低税率的适用范围。

近两年来，“一带一路”沿线国家在增值税征收管理制度方面也进行了诸多完善。例如，斯洛伐克、拉脱维亚、捷克等国将增值税逆向征收机制应用到更广泛的应税对象。不少国家出台法律明确跨境数字服务的增值税纳税义务。白俄罗斯2016年发布了对外国法人实体提供电子服务征收增值税的特殊规定。俄罗斯通过了关于电子商务征税的法案，明确了通过互联网进行交易或提供服务的增值税纳税义务。阿塞拜疆2017年开始对跨境数字服务征收增值税。如果在阿塞拜疆未进行增值税登记的非居民向进行增值税登记的纳税人提供跨境数字服务（预订机票和酒店除外），服务接收方应对此服务进行增值税评估，并缴纳相应增值税。如果非居民在阿塞拜疆没有进行增值税登记，其向未进行增值税登记的服务接收方提供跨境数字服务（预订机票和酒店除外），本国银行或外国银行的分行在进行付款时应对此服务进行增值税评估，并使用收款人账户中的资金支付增值税。

（二）消费税方面

消费税具有调节个体行为、引导消费的特点，已成为各国政府运用税收实现经济社会发展目标的重要政策工具。近两年来，“一带一路”沿线的很多国家纷纷提高烟草制品、酒类商品、燃料油的消费税税率，且在未来一两年内有进一步增税的倾向。

拉脱维亚2015年提高了啤酒和葡萄酒等酒精饮料的消费税税率。爱沙尼亚规定从2016年2月1日起，酒精消费税税率每年上调15%，2019年－2020年除酒之外的应税消费税税率每年额外上调10%，酒消费税税率每年额外上调20%。2016年－2018年，烟草消费税税率每年上涨8%，2019年－2020年该税率每年额外上调10%。2016年－2018年，汽油消费税税率将每年上调10%；2016年柴油消费税税率上调14%，2017年－2018年每年上调10%；2016年起重燃油消费税税率从每1 000公斤15.01欧元增加至58欧元，页岩油消费税税率从每1 000公斤15.01欧元增加至57欧元。波黑近几年连续提高烟草类消费税税率，2017年每千支香烟的消费税将进一步增加到67.5波黑马克（合34.51欧元），且每千支香烟的最低消费税总额为121波黑马克（合61.87欧元），精烟和其他吸用烟草的消费税额也将进一步增加至每公斤96.80波黑马克（合49.49欧元）。近年来，立陶宛普遍提高了烟酒产品的消费税税率，乌兹别克斯坦普遍提高了燃油类、酒精类、烟草制品的消费税税率，格鲁吉亚也提高了烟草类产品和特定酒精饮品的消费税税率。

五、税收管理电子化程度不断提升

在信息技术快速发展的背景下，电子化征管已成为税收管理改革的趋势，近年来“一带一路”沿线国家对此进行了诸多尝试。例如，阿塞拜疆规定从2017年4月1日起，从事贸易或提供公共服务的增值税纳税人，如果应纳税收入超过20万马纳特，则需要使用电子发票；自2018年1月1日起，所有纳税人都必须使用电子发票。巴基斯坦规定自2015年起个人需要通过电子方式申报缴纳个人所得税，在此之前只要求收入高于50万卢比的个人纳税人进行电子申报纳税。马其顿积极推进个人所得税的电子支付应用。白俄罗斯规定自2016年7月1日起，普通企业和雇员超过15人的个人企业家均应采用电子方式申报缴纳所得税。黑山规定自2017年1月1日起，企业所得税纳税人需以电子方式进行纳税申报。保加利亚规定自2018年1月1日起，强制企业通过电子方式进行所得税纳税申报。值得一提的是，爱沙尼亚实施的电子住所（E-Residency）管理制度是一项创新举措。

六、多国积极参与BEPS行动计划，执行国别报告要求和税收情报自动交换

“一带一路”沿线的多个国家积极参与BEPS行动计划，在执行国别报告要求、开展税收情报自动交换等方面取得了重要进展。新加坡、哈萨克斯坦、马来西亚等国加入BEPS包容性框架。乌克兰国家财政厅2016年5月通过了“执行BEPS行动计划的蓝图”，旨在打击跨国逃税行为。为了积极配合BEPS行动计划的实施，俄罗斯提出关于执行国别报告和BEPS第13项行动计划所要求文件的法律草案，并将于2018年实施税收情报自动交换。克罗地亚、保加利亚、印度尼西亚、立陶宛、斯洛伐克、匈牙利等国（尤其是税制相对成熟的中东欧国家）已经开始执行国别报告要求。此外，新加坡、越南、乌克兰、斯洛伐克、罗马尼亚、摩尔多瓦、塞尔维亚等国近期完善了转让定价法规、资本弱化法规等法律制度，以期为国际反避税调查提供更多的国内税法支持。

[1] 荷兰国际财税文献局数据库，https://online.ibfd.org/kbase/.

[2] 朱为群，刘鹏.“一带一路”国家税制结构特征分析[J].税务研究，2016，（7）.

[3] 何杨，应邵凯.“一带一路”主要国家和重点行业投资的税收比较研究[J].国际税收，2016，（7）.

[4] 王文静，赖泓宇.“一带一路”战略的国际税收协调[J].国际税收，2016，(4).

[5] 王文静.“一带一路”战略下的跨境税收问题初探——基于公司所得税法和国际税收协定的比较[J].财经法学，2016，(2).

责任编辑：高仲芳

A Dynamic Comparison of the Recent Tax Reform in Countries along the Belt and Road

Wenjing Wang, Yipu Wang & Lifang Zhao

Since the “Belt and Road” Initiative has been proposed, the economic and trade cooperation between China and the countries along the Belt and Road has been greatly developed. Based on the economic and social background at home and abroad, to varying degrees almost all countries along the Belt and Road have carried out domestic tax reforms in recent years. This paper summarizes the tax reforms carried out in more than 60 countries since 2015, and concludes as follows: a number of countries along the Belt and Road have actively introduced a simplified tax system to support small and medium-sized enterprises; enterprises located in special economic zones enjoy tax incentives with long duration; there are differences on direct tax reforms while some countries increase tax burdens and some decrease them; many countries have improved VAT system and raised consumption tax rates on tobacco, alcohol and fuel; electronic taxation management has been continuously improved; a number of countries have been actively involved in the BEPS action plan, and implemented Country-by-Country report requirements and automatic exchanges of tax information.

The “Belt and Road” Initiative Countries along the Belt and Road Tax policy Dynamic tax reform

F810.42

A

2095-6126(2017)05-0026-06

* 本文得到国家自然科学基金青年基金项目（71603299）、中央财经大学青年教师发展基金重点项目“国际税收协定、跨境资本流动与企业走出去——基于一带一路背景的分析”（QJJ1601）、中央财经大学中国财政发展协同创新中心的资助。