《环境保护税法实施条例（征求意见稿）》研讨会会议综述

《环境保护税法实施条例（征求意见稿）》研讨会会议综述

2017年7月22日，由中国财政科学研究院和能源基金会主办的《环境保护税法实施条例（征求意见稿）》研讨会在北京举行。全国人大预工委、财政部税政司、国家税务总局财产行为税司、环保部法规司、工信部节能与综合利用司、国家税务总局税科所、环保部环境规划院、中国社科院、中国政法大学、中央财经大学的相关专家，中国财政科学研究院院领导、相关机构负责人和研究人员，能源基金会的相关人员出席此次研讨会。

中国财政科学研究院院长刘尚希主持会议并致辞，与会专家就《环保税法实施条例（征求意见稿）》中的关键条款和内容进行了研讨，并对其进一步修订完善提出了建议。现将与会专家的发言要点综述如下。

中国财政科学研究院院长刘尚希在致辞中指出：国家推进生态文明建设需要利用税收这个经济杠杆来发挥调节作用，环境保护税（以下简称为环保税）作为一个行为税，通过使企业的外部化成本内部化，提高企业的排污成本以改变其排放行为，从而减少污染物排放来保护环境。国内的环保税法还没有实施，但我们可以从研究的角度去预评估，即环保税法及其配套的实施条例可能会产生什么效果、出现哪些问题。环保税法的实施有赖于实施条例，为了减少在实施中出现的问题，有必要对环保税法实施条例尽可能地进行完善。同时，环保税法能达到什么效果的关键是征收管理。环保税的征管和其他税种不一样的地方是它单靠税收征管部门是无法做到的，需要税务部门和环境部门的通力配合。环保税征管过程中的部门配合涉及制度、技术和信息多个层面，而这些方面的配合和协调如何形成一个有效的机制，是实施条例中十分重要的内容。此外，环保税法实施的效果如何在一定程度上取决于我们现在的期望值，在环保税法这些重大的制度安排方面应形成预期管理。

能源基金会中国低碳经济转型项目主任刘爽在致辞中提出：环保税法是税收法定后的第一部税收法律，在现在向污染宣战的大环境下如何通过环保税来内部化外部成本和利用经济杠杆，希望在环境保护税法实施条例这个框架下有更充分的讨论。从近期看，整个环境保护税法的实施细节还是有待进一步推敲和确认，特别是环保税的征管方面。从长远看，也需要为环境保护税法进一步发挥作用提供很有效的制度储备，包括在宏观税负总体下降的情况下更有效地提高环境保护税的税率等。因此，研讨《环保税法实施条例（征求意见稿）》具有非常重要的意义。

环保部政策法规司司长别涛从环保部门角度指出：环保税法有其自身的特点：一是复杂性。税法本身才28条，但有6张附表。在污染物方面，包括61项水污染物、44项大气污染物，还涉及水污染物的pH值、色度、氧值等10种，合计115种污染指标，还包括4大类固体废物。二是技术性。上述多种污染物和指标都需要测算、计算以及监测，比一般税收征管中涉及到的企业销售收入等指标要复杂得多。三是多部门配合的必要性。企业申报、税务征收管理与环保监测、核定等，需要构建有效的协同机制才能保证环保税的征管。目前，环保税法实施条例的制定时间很紧，需要多方面主体参与研讨加以完善。

中国政法大学财税金融法研究所施正文教授、中央财经大学财税学院高萍教授、中国社科院财税法案例研究中心滕祥志主任、国家税务总局税科所理论室龚辉文主任、环保部环境规划院环境政策部葛察忠主任、工信部节能与综合利用司郭丰源副处长等其他与会专家，具体就《环保税法实施条例（征求意见稿）》（以下简称为条例）中的规定条款进行了分析，提出了相关问题和建议，主要意见和观点如下。

一、对环保税基本税制要素规定方面的意见

（一）对条例第三条、第四条、第五条的意见

这三条是规定大气污染物、水污染物和固体废物的具体范围界定。相关意见为：

一是建议表述可以更加明确一些。因为《应税污染物和当量值表》中不仅有应税污染物，更重要的还有当量值表。建议将上述三个具体范围表述修改为：“具体范围依照环境保护税法所附《应税污染物和当量值表》中的污染物确定”；“具体范围依照环境保护税法所附《环境保护税税目税额表》中的税目确定”。

二是第五条中规定允许省、自治区、直辖市人民政府确定其他固体废物，存在一定问题。环保税法已经明确“具体范围依照环境保护税法所附《环境保护税税目税额表》确定”，税目税额表是人大及常委会制定的，《税目税额表》中并不包括“其他固体废物”，且法中也没有授权省级政府对固体废物的具体范围进行确定，因而条例规定省级政府确定其他固体废物实际上是突破了《税目税额表》。同时，即使能够就其他固体废物的确定进行授权，建议授权的对象是省级人大，而不是省级政府。具体操作中可以由省级政府提出方案或意见，报省级人大批准。

（二）对条例第九条、第十条的意见

这两条是对城乡污水集中处理场所和生活垃圾集中处理场所的具体界定。相关意见为：

一是对城乡污水集中处理场所和生活垃圾集中处理场所有“由财政支付运营服务费或者安排运营资金”的条件要求。随着公共基础设施逐步开放，社会资本会进入这些领域，如PPP模式，是否会存在着一些城乡污水集中处理场所和生活垃圾集中处理场所，因为不存在“由财政支付运营服务费或者安排运营资金”的情况，反而享受不到优惠政策的问题。

二是在一些工业园区中，部分工业企业在承担着为城乡进行垃圾处置、污水处理的同时，也承担一些社会功能，目前规定“面向社会公众提供公共生活污水（污泥）集中处理服务，并由财政支付运营服务费或者安排运营资金”，可能会导致这些企业享受不到优惠政策。

三是目前存在着通过水泥窑协调处置固体废物（生活垃圾）的情况，如果按照第十条的规定，水泥厂或水泥窑的协同处置将不能享受到优惠政策。

（三）对条例第十三条的意见

本条规定固体废物排放量的确定方法，但其中的“综合利用量”，以及法十二条第四款中的“纳税人综合利用的固体废物，符合国家和地方环境保护标准的，暂予免征环境保护税”，在实施条例中没有对“综合利用”进行解释，应对综合利用的前提条件做相对规范的界定。从排放量界定看，其中已经扣除掉综合利用量，但法中又对综合利用给予免税，两者之间是否存在矛盾。

（四）对条例第十四条的意见

本条规定列举情况下的应税固体废物的排放量按照当期固体废物的产生量计算。相关意见为：

一是从税法理论上看，本条实际上是核定征收的规定。《税收征管法》第35条对核定征收有一般性的规定，这里是将其具体化到环保税征管中，规定有哪些情形可以适用。但具体看，本条不仅具有核定征收的属性，实际上还具有惩罚性的属性。由于产生量比排污量更大，核定征收虽然有一定的弹性，但其追求的目标还是据实，按照纳税人的实际污染物排放量，以核定的方法尽可能接近它。税务机关可以通过相关方法获得相应的直接资料，在这种情况下全部要求以产生量进行核定的话，不太符合据实科学的要求，或对纳税人的权利可能有所侵害。

二是产生量的计算方法由国务院环境保护主管部门来规定，从法律上看规则制定部门应当要高一些，因为这个直接涉及到税基，税基是与环保税实际负担相关的重要税收要素。建议产生量的计算方法应由国务院规定。

三是本条第二款列举了进行虚假纳税申报的情况，按《税收征管法》第63条规定这需要引起行政处罚和依法追究刑事责任。因此，该核定情况应与《税收征管法》做好衔接。环境保护税的征管与传统的以票控税完全不一样，《税收征管法》所列举的逃避缴纳税款四种情形，在环保税的逃避缴纳税款情况下可能完全不适用。应在制定环保税法实施条例和税收征管法修改时，将其考虑进去。

（五）对条例第十五条的意见

本条规定对城乡污水集中处理、生活垃圾集中处理场所超过排放限值情况下的环境保护税计算征收。相关意见为：

一是本条第一款和第二款规定对超标排放征税，但这两款规定只按“超过限值的排放量”征税，与环保税法的规定不一致。环保税法第一条明确规定所有人排污符合条件的就是全额征税，同时其他纳税人不管超标不超标直接就排放量全额征税，集中排污的城乡污水集中处理、生活垃圾集中处理场所已经能够享受达标不征税的优惠，在超标后只对超额部分征税缺乏充分理由。

二是即使是规定允许按照“超过限值的排放量”来征税，但不同条款的规定之间也存在不一致。与第一款和第二款规定按照“超过限值的排放量”征税相比，第三款规定按照“全部排放量”征税，实际上带有惩罚性。未取得符合规范的污染物自动检测数据的原因有过失也有故意，或者其他合理的原因。如果企业能取得实际的数据，最后又能够说明理由，在这种情况下没有必要适用惩罚性的税基确认。

（六）对条例第十七条的意见

本条规定“纳税人安装使用符合国家环境监测、计量认证规定和技术规范的监测设备，并依法进行污染物监测获取的数据，视同环境保护税法第十条第二项所称监测机构出具的监测数据。”相关意见为：

一是本条规定的“监测设备”，针对的是环保税法第十条的第二项，而其讲的是“自动监测设备”，但这里并没有使用“自动监测”，而使用的是“监测设备”，该规定与环保税法规定不一致。

二是本条规定视同环境保护税法中的“监测机构出具的监测数据”，“视同”是很严肃的一件事，“视同”两个字某种意义上会改变法定的税收主体要素。在与环保税法第十条第二款不一致的情况下，能否“视同”需要进一步考虑。

（七）对条例第十九条的意见

本条规定当期应税污染物的排放量按照排污系数、物料衡算方法以污染物产生量计算的具体情形。相关意见为：

一是本条针对的是环保税法第十条的第三项，因排放污染物种类多等原因不具备监测条件的时候可以按照排污系数、物料衡算方法以污染物产生量计算，而本条的四种情形，多数并不属于排放污染物种类多的原因，与环保税法的规定不一致。这意味着规定核定征收，做出惩罚性的税基确定方法是一种对上位法的扩大解释。

二是环保税法第十条的四种情况，作为一个企业或者一个纳税人在同一个经营地是不是有可能存在这种情况，即不同的排污口管理措施是不一样的，有自动检测的，有自己安装的，甚至没有监测数据的。如果存在这种情况该怎么处理，实施条例应该做出说明。

（八）对条例第二十一条、第二十二条的意见

这两条规定禽畜养殖业的应税污染物排放量的计算方法和标准确定问题。相关意见为：

一是第二十一条和第二十二条同样涉及到对省级政府的授权问题，建议授权省级人大。

二是在环保税法附表2的表四中，备注栏里规定了禽畜养殖业仅对存栏规模超过50头牛和500头猪等的禽畜养殖场征收，第二十二条规定“规模化畜禽养殖场的具体标准由省、自治区、直辖市人民政府确定”，会不会出现该具体标准与附表2中的备注栏标准不一致的情况。同时，现在关于规模化养殖场的具体标准也有其他规定，如2013年国务院出台的《畜禽规模养殖污染防治条例》中规定，“畜禽养殖场、养殖小区的具体规模标准由省级人民政府确定，并报国务院环境保护主管部门和国务院农牧主管部门备案。”实施条例的具体标准与其他标准之间是否也需要进行相关对接和协调。

（九）对条例第二十三条的意见

本条规定，“减征环境保护税的纳税人当月排放应税大气污染物的浓度小时均值或者应税水污染物的浓度日均值，不得超过国家和地方规定的排放标准。”对于“不得超过国家和地方规定的排放标准”，其中的国家标准与地方标准之间，到底如何进行选择没有给出明确规定，同时也存在选择不同标准的公平性问题。

（十）对条例第二十四条的意见

本条规定，“纳税人排放应税大气污染物或者水污染物的浓度值低于国家和地方规定的污染物排放标准情况下的减征环境保护税，应当按照每一排放口的不同应税污染物分别计算。”规定不同的排放口应分别计算，这里很可能会存在一个误导，即按排污口计算并享受优惠。按照环保税法规定，应强调排污标准要达标的综合性，即企业按照每一排放口的不同应税污染物可以分别计算，但最终确定享受优惠应该以企业不同应税污染物的总体排放达标计算，否则以企业的不同排污口来计算和享受优惠，可能会造成漏洞。

二、对环保税征收管理规定方面的意见

（一）对条例第二十九条的意见

本条规定环境保护主管部门通过涉税信息共享平台向税务机关传递在环境保护监督管理中获取的信息。相关意见为：

一是本条第一项和第二项中都有纳税人排放污染物的“种类”，是否重复。建议第一项针对种类，第二项针对数量；同时，建议在实施条例里直接可以去引用排污许可证相关的表述方法，这样信息也能更对称一些。

二是《国务院办公厅关于加快推进畜禽养殖废弃物资源化利用的意见》（国办发〔2017〕48号）中要求建立畜禽规模养殖场直联直报信息系统。从更前瞻、长远的角度看，现在涉税信息共享平台与将来其它部门管理的养殖污染直报系统之间也应该有一个对接。

（二）对条例第三十条的意见

本条规定税务机关向环境保护主管部门传递在环境保护税征收管理中获取的信息。与环保部门向税务部门传递的信息当中包括违法行为的处理处罚信息（第二十九条）相比，税务机关向环保部门传递的信息中只有处理信息，没有处罚信息，但处罚信息对环保部门也相当重要，这两者应该匹配起来，向环保部门传递处罚信息。

（三）对条例第三十一条的意见

本条规定纳税人的应税大气污染物和水污染物排放口与生产经营地位于不同省级行政区的，由生产经营地税务机关管辖。应税大气和水污染物排放口与生产经营地不一致的时候，规定纳税地点是生产经营地，这既涉及到征收管理，也涉及到地区间的税收收入分配。需要考虑这种规定下地方政府是否会因为自身利益进行干预和竞争的问题，以及企业是否会改排放口的问题。

（四）对条例第三十二条的意见

本条规定主管税务机关应当依据环境保护主管部门传递的排污单位信息进行纳税人识别。从法理的角度，纳税人识别这是一个专用名词，有必要进行专门的界定和解释。

（五）对条例第三十三条的意见

本条规定各级税务机关、环境保护主管部门应当加强对纳税人的辅导培训，做好纳税咨询服务工作。这是宣导性的条款，在法律中有些宣导性条款不合适，且其与前后规定条款并不相关，建议对本条款调整位置或删除。

（六）对条例第三十五条的意见

本条是规定固体废物计税依据确定时所需要提供的资料，但对比看，大气和水污染物的计税依据确定没有这么详细。从固体废物与其他污染物前后一致的角度看，建议对其他排放污染物的计税依据核定，也应该相应规定其需要提交哪些资料。

（七）对条例第三十八条的意见

本条是规定纳税人申报的污染物监测数据与环境保护主管部门传递的相关数据不一致的情况应如何处理。相关意见为：

一是第一项的规定可能与《环保税法》第十条第一项不衔接，环保税法规定只要是按照符合规定的自动监测设备获取的数据，就按照这个自动监测的数据计算，但实施条例却规定纳税人申报的污染物监测数据与环保部门传递的相关数据不一致的，以环保部门传递的数据为准来计算。该项解释存在问题：因为企业不清楚是以自己自动监测的数据申报，还是主动向环保部门申请取得环保部门的数据进行申报？同时，直接以环保部门的数据为准，纳税人自行申报是否需要承担法律责任也值得探讨，不承担法律责任的话，纳税人可能在申报数据上就不认真，最后以环保部门的数为准。

二是第二项提出一个按照孰高原则，但环保税法上并没有这个原则。环保税法第十条第三项，在这种情况下应按照排污系数、物料衡量方法计算。如果纳税人是按照这种方法算的，只要符合这个条件，即使它低于环保部门测算的数据，按照环保税法的规定也是认可的。即按照排污系数计算是符合规定的，并没有说一定是孰高的。

（八）对条例第三十九条的意见

本条是列举纳税申报数据资料异常的情况，其中规定“纳税人当期申报的应税污染物排放量与上年同期相比明显偏低”和“纳税人单位产品污染物排放量与同类型企业相比明显偏低”。多数情况下，纳税人是倾向于低报减排量。但不排除纳税人为了某种目的高报减排量。因而从规范性上看，建议将上述规定修改为“纳税人当期申报的应税污染物排放量与上年同期相比明显偏低或者偏高”和“纳税人单位产品污染物排放量与同类型企业相比明显偏低或者偏高”。

中国财政科学研究院 许 文 整理

（责任编辑：董丽娟）