浅谈将权责发生制引入政府财务会计

唐珂

【摘要】近年来，政府会计使用收付实现制出现较多弊端，政府开始思量是否引入权责发生制。本文提出了政府财务会计和预算会计应适度分离，并列举了目前财务会计使用收付实现制存在的问题，提出并非政府会计整体都改革为权责发生制，而只是财务会计系统引入权责发生制，以及引入时应注意的一些问题。

【关键词】政府会计；权责发生制；预算会计

一、背景

随着经济的发展，多国政府出现较多财务问题，因此，政府会计的改革受到各国的普遍关注与重视，很多国家开始权责发生制政府会计改革，并且初步取得成效。一直以来，我国政府会计的核算基础一直以收付实现制为主，但随着经济业务的增多，市场主导经济效应明显，政府会计仅以收付实现制已经远远无法满足目前的需要，因此，我国逐步开始重视将权责发生制引入政府会计。权责发生制改革对于政府会计改革意义重大，因此，对于权责发生制政府会计改革也是一个研究热点。

目前学术界普遍认同政府会计应该引入权责发生制，而且根据我国现阶段情况应该逐步引入，而不是一蹴而就。但是研究多停留在对于政府会计整体的研究上，目前我国的会计系统是预算会计与财务会计的混合体，这二者是否都应该引入权责发生制还值得探讨。因此，本文在已有理论基础上，分析现有政府会计所存在的局限，首先探讨我国政府会计应该将预算会计和财务会计适度分离，其次再探讨了财务会计目前核算基础的问题，最后提出了财务会计应该引入权责发生制以及如何引入。

二、政府财务会计与预算会计分离

我国政府现行的会计系统是一种核算、反映和监督政府及行政事业单位以预算执行为中心的各项财政资金收支活动的专业会计。因此，深入来看，我国政府会计并不仅仅只是预算会计，而是预算会计与财务会计的混合体。这种混合体既无法反映政府整体财务状况、运营业绩，也难以提供全面的预算信息，发挥预算管理的优势功能。

在原来计划经济时代，我国的经济业务不多，政府的资产所占比重也不大，因此预算会计系统还能较好的反应政府财务情况。但随着我国改革深入，经济业务越来越复杂，现有的预算会计无法反映政府的财务状况与运营情况。现在的预算会计系统实际上包含了财务会计应该做的工作，这导致政府会计效率低下，精确度低。因此，我国目前改革的首要方向应该是将预算会计与政府财务会计适度分离。预算会计系统应该关注政府资金的适用计划的制定和实际执行情况，而财务会计应该关注政府的财务状况和运行成果，披露政府的运营成果和到期偿债能力。

三、目前政府财务会计存在的问题

正如上文所说，目前我国政府会计实际上是政府预算会计与政府财务会计的混合体，这种混合导致政府会计无法反映企业的财务状况、运营业绩，归根结底是因为这种混合体都是使用的收付实现制。那么会产生如下问题：

（一）政府性资产核算缺乏真实性

在现行的以收付实现制为基础的会计系统下，侧重于资金流动的核算，而缺少对于政府性资产的核算，如国有股权、固定资产等政府性资产，导致政府资产不能被真实反映。在现有的计量基础下，政府会计对固定资产的核算大多在入账时一次性计人费用，不提折旧，造成固定资产净值反映不实，容易造成账面价值与实际价值严重背离。而国有股权在收付实现制下也仅仅反映为支出，不能记录它的收益的变动情况，这些都存在严重核算问题。

（二）低估政府负债

由于目前政府会计采用收付实现制，因此仅仅是那些已经产生现金收支的负债被记录在案，但那些已经发生但是还未支付现金的负债并未被记录，包括政府欠发的工资、社会保险基金缺口、对国企及政府机构提供担保的企业破产等等。这些隐性负債在报告中没有反映，会对政府造成潜在的危机，一旦爆发，会造成政府很大的财政风险，降低政府的信誉。

以上问题都是由于目前政府财务会计使用的是收付实现制造成的。政府的财务会计系统，应披露有关政府的提供的公共服务水平、履行到期的债务能力以及政府运营成果的能力，这些需要通过核算记录资产、负债、净资产等财务状况信息、收入费用成本等运营信息来实现，要实现这些目标，政府财务会计应该引入权责发生制。

四、将权责发生制引入政府财务会计的建议

政府要控制和全面反映其拥有的资源、消耗的资源、承担的债务以及发生的成本，在现有的会计体系中，单纯的引用权责发生制是不行的。只有在政府的财务会计系统中运用权责发生制才是可靠的。目前我国政府财务会计仍主要实行收付实现制，改革是必须的，但是要将权责发生制引入政府财务会计还有很长一段路要走，本文认为在引入时要注意以下几点：

（一）适度分离预算会计与财务会计

正如上文所述，我国要进行改革前需要适度分离预算会计与财务会计，建立有效的政府会计系统。其中，预算会计系统仍采用收付实现制，但财务会计系统则应引人权责发生制。政府的财务会计系统关注的是政府整体的财务状况与运行成果方面的的信息，只有权责发生制才能更好地达成其目标。

（二）根据我国现状循序渐进引入

我国目前仍处于经济和社会转型期，资本市场不发达，法律环境不健全，高素质政府会计人才缺乏，所以我们要使权责发生制改革一步到位是不可能的。所以，政府财务会计引入权责发生制要循序渐进，从局部到整体，从某些会计事项过渡到更多会计事项。

（三）注意政府财务会计要素的确立与企业的不同

从政府财务会计系统来看，政府的会计要素应该与企业会计要素是相同的，要反映政府的资产、政府的收入与负债、政府的资源消耗，这些与企业的会计的要素设立可以是一样的。但是，像政府的自然资源、历史遗产等资产应该不需要考虑在内。对于负债，像养老金这些大量未产生的义务。不能根据权责发生制那样盲目的纳入，应该根据具体情况来分析。对于费用，就按财务会计下的要素定义来实施，可以构建一个成本核算系统。