“互联网+”背景下云审计的发展之路

张朝辉

【摘要】本文主要介绍了云审计的思维和技术、方法在审计业务流程的体现，以及如何保障云审计在审计业务流程中的实现，并提出审计行业应对云审计的发展应采取的策略。“互联网+”时代，云计算在审计领域的运用，必将带来审计领域的创新和发展，审计行业要抓住云审计发展的战略机遇期，积极推动云审计的发展，形成更广泛的以互联网为基础设施和创新要素的审计领域的新形态，提高会计师事务所的审计水平，缩小与国际四大的差距，提高中国会计师事务所的竞争力。

【关键词】“互联网+”云审计审计业务流程

据统计，世界500强中有超过85%的企业已经建立或正在建立财务共享服务中心，我国许多大型企业和企业集团，如联想、海尔、中国电信、长虹、国泰君安、中英人寿等充分利用信息技术优势，纷纷建立了财务共享服务中心。财务共享中心这种商业模式在“互联网+”、云计算环境下应运而生，颠覆了人们对传统财务会计的思维，在会计领域掀起一场翻天覆地的变革，当越来越多的企业采用云服务时，审计服务还能否再沿用传统的审计技术、审计方法？在信息化时代的今天，云计算已经渗透到审计业务流程的每个环节，云审计已初具雏形，审计行业必须紧紧抓住“互联网+”时代的新机遇，积极采取行动加快对云审计的战略部署。

一、“互联网+”、云计算的内涵

“互联网+”就是“互联网+各个传统行业”，是指利用信息通信技术以及互联网平台，让互联网与传统行业进行深度融合，创新发展形态。云计算是互联网的最新应用，已广泛的应用于社会各个领域。

目前，关于“云计算”的定义很多。美国国家标准技术研究院（NIST）2009年关于云计算的定义是：“云计算是一种按使用量付费的模式，这种模式提供可用的、便捷的、按需的网络访问，进入可配置的计算资源共享池（资源包括网络、服务器、存储、应用软件、服务等），这些资源能够被快速提供，只需投入很少的管理工作，或与服务供应商进行很少的交互。”云计算的广泛运用，催生了新的商业模式，带来了会计领域的变革，作为与会计密切相关的审计，会不会有云审计呢？

审计技术、审计方法的每一次重大改进，都是随着商业模式的重大变革而催生的（秦荣生，2014）。“互联网+”时代，云计算技术在会计领域的广泛使用，催生了新的商业模式，必然会导致审计技术、审计方法的变革，云审计的出现也是一种必然。

关于云审计，目前还没有准确的定义，北京中瑞诚会计师事务所上海分所文峰（2011），基于目前对云审计的一些初步认识和设想，给出了一个描述性定义：“云审计是利用互联网的云计算概念，通过数据的云存储，使得各种审计资源（参与审计的人员、程序和相关的硬件设备）通过云来协同，从而为审计人员提供更富有效率，更科学的审计过程。”牛艳芳等（2014）认为，云计算环境下的审计即为“云审计”。云审计的主要特点就是将互联网的思维、云计算的技术和审计融合在一起，创造出审计领域的新形态，推动审计领域的创新和发展。

二、云审计在审计业务流程中的体现

审计的一般流程为：接受业务委托→计划审计工作→实施风险评估程序→实施控制测试和实质性程序→出具审计报告。云审计的出现不会改变审计的一般流程，但是云审计已渗透到审计流程的每个环节，将深刻的改变着人们的审计思维和审计技术、方法。

（一）接受业务委托阶段

在接受业务委托阶段，云审计可以提高会计师事务所的专业胜任能力，并在一定程度上改善会计师事务所的独立性。

1.云审计将提高会计师事务所的专业胜任能力

在云审计中，云软件开发商针对全部会计师事务所开发审计软件，考虑的因素比较全面，既要考虑大型会计师事务所的情况也要考虑中小所的情况，全部的审计程序都存储在审计软件中，审计程序的设计、维护和升级完全交由专业的云软件开发商来进行，不再由各个会计师事务所承担，会计师事务所只需要支付一定的费用，就可以共享像四大一样先进的审计软件，会计师事务所只用去选择适合的审计程序即可，其专业胜任能力将得到极大的提高。

2.云审计可以改善会计师事务所的独立性

独立性是注册会计师执行鉴证业务的灵魂，在传统的一对一审计中，审计费用由被审计单位支付，且要入驻被审计单位现场进行审计，往往会由于利益驱动、人情往来等因素最终导致审计人员不能保持独立。但是在云审计中，可以由来自多个会计师事务所的人员组成项目小组对被审计单位进行多对一的审计，而且借助云平台的便捷服务，注册会计师可以随时随地下载被审计单位的数据，可以不入驻现场进行审计，这些都在一定程度上遏制了利益关系，提高审计独立性。

（二）计划审计工作

计划审计工作阶段，注册会计师要与被审计单位签订审计业务约定书，制定总体审计策略和具体审计计划。

1.云审计中要考虑审计责任的划分

云审计环境下，可能出现多对一审计，那么审计业务约定书由谁来与委托方签？相应的审计责任该如何界定？这就需要考虑划分责任层次：（1）明确牵头的会计师事务所对被审计单位的责任；（2）参与云审计的其他会计师事务所对被审计单位和牵头的会计师事务所的责任；（3）项目成员对被审计单位和所属会计师事务所的责任。责任层次划分之后，由牵头的会计师事务所与被审计单位签订审计业务约定书，牵头的会计师事务所再与其他会计师事务所签订责任书，明确各自的审计责任。

2.云审计简化了审计计划工作

云审计环境下，只要把被审计单位的数据上传到云平台，会计师事务所的资源不再受时间和地域的限制，可以由天南海北不同的会计师事务所的成员组成一个项目小组共同完成审计工作，所以总体审计策略中人员的安排不再局限在一个会计师事务所内，在云计算下可以不依赖抽样技术，进行总体审计，所以也无需确定计划阶段的重要性水平，具体审计计划的编制将变得更为简单，只需要去选择云服务审计软件中已设计好的审计程序即可。

（三）实施风险评估程序阶段

风险评估是通过实施询问、观察、检查和分析程序等审计程序，来了解被审计单位及其环境的六个方面，以识别和评估重大错报风险。

1.云审计下需要特别关注外部法律环境和监管环境

云计算技术在被审计单位的应用还不成熟，在使用过程中肯定还存在一些技术漏洞，相关的法律法规也不太完善，注册会计师在进行风险评估时要更加注重被审计所处的法律环境和监管环境，以防止被审计单位利用技术和法律漏洞进行舞弊行为。

2.云审计下应更注重对内部控制的了解

了解被审计单位的内部控制是风险评估阶段的一个重要方面，尤其是在云计算技术的应用尚未成熟的今天。当被审计单位采用云服务，日常交易必将采用高度自动化处理，审计证据大多以电子形式存在，内部控制是否有效直接关系到电子证据是否可靠，并且对于自动化控制来说，对内部控制的了解也在一定程度上为进行控制测试提供了审计证据，所以云审计下应更注重对内部控制的了解。

（四）实施控制测试和实质性程序阶段

针对风险评估阶段识别出的认定层次的重大错报风险，注册会计师将实施进一步的审计程序，包括控制测试和实质性程序。

1.云审计下将更加依赖控制测试

在“互联网+”时代，云计算的广泛运用，被审计单位的日常交易采用高度自动化处理将成为普遍现象，审计证据大多以电子形式存在，电子证据的可靠与否取决于被审计单位的内部控制是否有效，仅通过实施实质性程序可能无法获取充分的、适当的审计证据，注册会计师必须对被审计单位的内部控制进行测试，以获取控制运行有效的审计证据。

2.云审计下实施审计程序的范围将扩大

传统小数据时代，基于成本效益原则，采用审计抽样的方法，即在实施审计程序获取审计证据时抽取少量的样本进行测试，由样本的结果推断总体的结果，采用这种方法抽样风险是不可避免的。但在云计算下，海量数据的分析和处理可能一键操作即可完成，注册会计师可以实施更广泛的审计程序，为发表审计意见获取更多更可靠的审计证据。

（五）出具审计报告阶段

通过实施审计程序获取审计证据，当获取到充分、适当的审计证据时，注册会计师可以出具审计报告。

1.云审计将实现连续审计

传统审计大多站在期末时点，对被审计单位进行审计并出具审计报告，这种审计属于事后审计，具有滞后性。在“互联网+”时代，云计算的广泛运用，注册会计师可以随时从云端下载被审计单位的资料和数据对其进行分析，注册会计师可以实现实时、连续的审计，对于像银行、保险、证券等行业对数据的实时性要求比较高，注册会计师实施连续审计，可以有效的减少审计结果和经济活动的时差问题，实现由事后审计到连续审计，为被审计单位提供更及时更有效的审计服务。

2.云审计下促进审计成果的综合应用

传统审计结果比较单一，即一份审计报告，但是“互联网+”时代，大数据、云计算的广泛运用，注册会计师可以通过对数据深度挖掘、综合分析，发现被审计经验管理中存在的一些问题，并提出建设性的建议，促进审计成果的综合应用，实现由单一审计结果到综合应用，可以更好的为被审计单位提供服务。

三、云审计下的审计业务流程实现

“互联网+”时代，云审计的出现颠覆了传统的审计思维，云审计已渗透到整个审计业务流程，云审计下的审计业务流程的实现主要通过云审计平台的建设、标准化的审计数据采集、数据管理和数据分析等几个方面来保障。

（一）云审计平台的建设

要实现云审计，云审计平台建设要先行，这是一项基础设施。在我国，中国注册会计师协会是唯一的注册会计师行业管理协会，截至2015年9月30日，中注协有团体会员（会计师事务所）8350家，个人会员超过20万人，巨大的人力资源为中注协牵头建立公共云审计平台奠定人员基础；另外，“互联网+”时代，云计算在会计领域的广泛应用，中兴通讯等众多企业成功建设财务共享中心，为云审计平台的建设奠定了技术基础。未来要建设的云审计平台可以和企业的财务共享中心建设有机地结合起来，将被审计单位和会计师事务所通过云平台联接起来，实现资源共享，可以更迅速更便捷的提供审计服务。

（二）标准化的审计数据采集

云审计下的数据采集要充分考虑数据的高度复杂化、多元化、异构性等特点，数据标准化是数据共享和综合利用的基础，数据标准化、降低数据转换成本是数据采集的一个关键性问题。可扩展商业报告语言（eXtensible Business ReportingLanguage，XBRL）目前已在国际财务报告中广泛使用。Charles Hoffman在《XBRL在财务报告中的应用》（2008）中认为“XBRL是一种电子交换商业信息的全球标准化方法，提供了一种全球认同的财务报告术语以及业务规则的语义”。XBRL统一了财务信息的语言，降低财务信息的电子交换成本，同理，如果将XBRL或类似技术运用到云审计中，从不同被审计单位采集的数据经过XBRL标准化处理，可以方便的进行财务信息交换、审计信息交换以及财务信息与审计信息之间的交换，那么数据标准化处理、数据转换成本的问题就迎刃而解了。

（三）云审计下的数据管理

数据的有效管理是实现大数据审计分析的重要环节，云审计下的数据管理要重视数据安全管理和数据使用管理。

1.数据安全管理

大数据、云计算给人们带来便捷的同时，数据的安全性、保密性成为被审计单位和会计师事务所共同担忧的问题。云服务提供商应当采用像银行等金融系统或支付宝系统的数据安全保护措施，随时关注云存储系统中存在的安全漏洞，及时予以修补，防止网络黑客破坏网络安全；另外要加强行业主管部门的监管，对于盗用数据、泄露数据的行为给予严惩。

2.数据使用管理

“互联网+”时代，大数据给人们带来大量信息的同时，也给数据的使用管理带来了很大难度，建议采取以下措施解决：首先要设定使用权限，严禁没有使用权限的人员接触和使用数据；其次要区分数据使用热度，云平台存储着海量数据，但是数据的使用率是不同的，因此需要区分数据使用热度，对于经常使用的数据，应存储在高效计算设备中，对于不常使用的数据，则仅需存储在一般设备中，提高数据的使用效率。

（四）云审计下的数据分析

“互联网+”时代，大数据伴随着云计算也在改变着人们的思维，云审计下的数据分析要实现以下三方面的思维转变：

1.对总体数据分析将成为主流

传统审计，审计人员力量有限，数据分析能力有限，不可能收集和分析所有数据，基于成本效益原则，审计人员在对数据分析时采用审计抽样分析技术。在“互联网+”时代，人们依然可以采用样本分析法，但这不再是分析数据的主要方式，面对海量数据，云计算可以轻而易举完成对全部数据的采集和处理，且完全符合成本效益原则，可以不再依赖审计抽样。

2.更加关注数据的利用效率

传统小数据时代，人们比较关心数据的精确度，但在大数据时代，当人们面对海量数据时，数据的精确度已让人无暇顾及，人们只需要掌握事物的大致发展趋势即可，更重要的是追求数据的及时性和使用效率，以帮助决策者及时利用数据作出经济决策。

3.更加注重数据间的相关关系分析

在“互联网+”时代，海量数据从不同来源获取，数据间因果关系已很难追根求源，只需要“知道是什么就够了，没必要知道为什么”，即人们只需要把精力放在寻找事物之间的相关关系上即可，因为建立在相关关系分析的基础上的预测才是大数据的核心。

四、应对云审计发展的策略

（一）建立审计法规、完善审计准则

“互联网+”时代，将大数据、云计算技术运用在审计领域还属于新兴事物，目前还没有相应的技术标准和法律法规来规范云审计的过程。因此，当前和未来最迫切的任务是制定云审计的法律法规，确立云审计的法律地位，确立云审计过程各个阶段注册会计师的法律责任。同时，要制定云审计环境下的审计准则，云审计下的审计准则不是对原有审计准则的全盘否定，而是在原有审计准则的基础上，融入大数据、云计算的思维、方法和技能，创新和发展审计业务，完善原有的审计准则。云审计下审计准则的制定既要符合当前时代背景，也要有一定的前瞻性，对云审计的过程进行规范和指导，保证在云审计下的审计服务质量。

（二）注册会计师行业的发展

云审计的广泛运用，提高了会计师事务所的专业胜任能力，也提高了财务报表审计的客观性，增强了社会公众对注册会计师的信任，注册会计师行业在社会上的地位将会更加稳固，注册会计师行业也将不断发展壮大，中国注册会计师协会必须要抓住大数据、云计算的战略机遇期，利用其庞大的人力资源优势，大力推进云审计平台的建设和云审计环境下的审计准则制定，让云审计的发展有一个基础设施平台和政策平台；此外还要加快培养新时代的注册会计师，一方面可以考虑在每年的注册会计师后续教育中加大对云审计的培训力度，另一方面可以考虑在组织注册会计师全国统一考试时加入云审计相关理论知识和实践技能的考核。

（三）会计师事务所的发展

会计师事务所是推动云审计发展的主力军，会计师事务所要顺应时代的发展，响应政策的号召，抓住“互联网+”带来的机遇期，及时调整发展战略。首先，要在会计师事务所内部建立云审计质量控制制度，规范注册会计师的执业行为和执业质量；其次，要及时组织注册会计师进行培训学习，普及互联网的审计思维，推广云计算带来的审计技术及方法的变革，迅速打造一支适应云审计的注册会计师队伍；最后，要组建更广泛的网络事务所，云审计下审计资源的共享度将大大提高，各个会计师事务所之间要加强联系，组成更广泛的网络事务所，共享专业资源、共享统一的质量控制政策和程序等。

（四）审计人员的发展

“互联网+”时代，大数据、云计算给审计人员工作带来便捷的同时，也对审计人员提出了更高的要求，审计人员不能再墨守老一套的审计模式，要用战略的眼光适应当前的发展，积极参加学习和培训，也可以深入企业进行学习，快速提高其对大数据、云计算技术的认识和利用能力，并将其灵活运用在审计业务中，推动云审计的发展，提高审计效率，为社会公众提供高质量的审计服务。