“营改增”后我国商业银行税务管理与筹划应对

吴飞虹+虞薇

【摘要】本文立足于商业银行自身税务工作特点，探讨“营改增”之后对商业银行税务管理的组织架构、征缴方式、内部控制、税负成本等方面产生的影响，并基于风险视角，为商业银行“营改增”后的税务筹划和风险控制提出有益的建议，供大家在实际工作中予以借鉴学习。

【关键词】营改增

商业银行

税务管理

税务筹划

2016年3月24日，财政部、国家税务局联合对外发布了《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》，明确自2016年5月1日起，将营改增试点范围扩大到建筑业、房地产业、金融业和生活服务业。至此，众人瞩目的“营改增”税制改革已基本全部到位。作为金融体系核心的商业银行，对国民经济发展起着重要的支撑作用，此次税制改革最终将银行贷款利息收入由缴纳营业税改征为缴纳增值税，不仅成为增值税扩围改革和转型改革的“收官之作”，也使我国成为世界上首批对金融服务业征收增值税的国家之一。从理论研究和实践经验来看，实施“营改增”后，将对商业银行的财务指标、营销管理、定价策略、外部监管、业务流程、内部管理等多方面产生重大影响，商业银行在面临新一轮严峻挑战的同时，也迎来自身发展新的机遇。本文将立足于商业银行自身税务工作特点，探讨“营改增”之后对商业银行税务管理的纳税申报、征缴方式、内部控制、税负成本等方面产生的影响，并基于风险视角，为商业银行“营改增”后的税务筹划和风险控制提出有益的建议，供大家在实际工作中予以借鉴学习。

一、商业银行实施“营改增”的意义

我国推行全行业“营改增”试点的目的，重点实现的是税收中性原则，避免重复征税。首先改革后，商业银行主要流转税的征收由营业税转变为增值税，银行也成为增值税纳税义务人。在承担缴纳增值税义务的同时，获得了增值税税金抵扣的资格，对原营业税制下不允许抵扣的税金，如银行自身购买的固定资产、货物和服务等支出中所含有的增值税税金，可以进行税额抵扣。因此，从理论上讲“营改增”可减少商业银行的税收负担，降低银行的运行成本，进而降低各类金融服务的价格，提高商业银行的整体竞争力。其次，银行所服务的下游实体企业，在营业税制下既要支付享受金融服务的价格，又要承担金融服务收费中所含有的税金。而在税制改革后这部分税金可以被实体企业在下一个交易环节中进行抵扣，减少或避免了商品与服务中间环节的重复征税，间接降低了实体企业的融资成本，提升产品与服务的市场竞争力，从而有效的促进实体经济的发展。因此，商业银行推行“营改增”，对上要衔接货币政策和财政政策，对下要促进实体经济发展和结构转型。通过环环相扣、环环抵扣，实现对增值税全链条的完整打通，进而达到降低企业税收负担，发挥市场资源的配置机制，从而有利于促进产业分工和产业结构升级，释放新的经济活力，促进经济可持续增长。

二、“营改增”后对商业银行税务工作的影响

“营改增”对商业银行的改变和影响，涉及财务管理、营销策略、产品定价、合同签订、外部监管以及内部业务流程的调整等多个方面。具体到税务工作中的表现，主要是对商业银行税负成本、纳税架构、税控装备、计税方式和纳税申报等方面产生的影响。商业银行需统筹考虑、超前谋划，正确处理“营改增”对税务工作带来的变动和影响，以动态、发展的思路正面应对，充分发挥税制改革所带来的积极因素、消除不利影响，实现税务工作健康平稳的发展。

（一）“营改增”后对商业银行税收成本的影响

从此次“营改增”试点方案财税36号文件中，关于银行业的相关涉税政策解读来看，本次银行业改征增值税后基本延续了原营业税制下的有关框架，将征税项目划分为贷款服务、直接收费金融服务和金融商品转让三类。适用的增值税税率为6%，较营业税的5%有所提高。总体来说，“营改增”后银行业征税范围有所扩大，对原营业税制下一些不明确的问题基本从严处理，包括收窄可免税的金融机构间资金往来业务范围、扩大金融商品转让征税范围、全额缴纳票据贴现利息收入、债券持有期间利息收入纳税等诸多不利影响。但就银行业成本支出端实际构成来看，作为支出成本最大的利息支出是不可以抵扣进项税额的，同时商业银行人力费用占成本支出比重较高但不可抵扣，“营改增”后银行进项税额的主要来源是业务费用中的支出项目，包括水电费、房屋租赁费用、软件系统采购、机器设备和不动产购置所取得进项税金，而占业务费用占比较高的存款保险金、银行业监管费及招待费等仍无法进行抵扣。因此，虽然本次试点办法有利好政策出台，规定固定资产、不动产和无形资产除特殊规定的情况之外，普遍可以全额进项抵扣，但商业银行真正实际可抵扣的进项税不多，再加上银行实际税率从5%提高到6%，实际可比税率为5.66%。上述综合影响导致营改增后，商业银行的整体税负水平不降反增。以公布年报的四大银行为例，静态测算结果显示营改增后整体税负提升，平均引起净利润变动幅度在4%左右。而根据银监会数据，2015年商业银行净利润增速已降至2.43%，如果考虑“营改增”静态测算影响，则银行业已进入盈利零增长或负增长时代，这将可能与结构性减税的政策目的背道而驰。

（二）“营改增”后对商业银行税务管理的影响

1.纳税申报

营业税属价内税，商业银行计征时可依据应税营业收入额直接乘以税率计算得出，因此纳税申报方式较为简单。而增值税属价外税，税务处理要比营业税复杂得多，不仅要考虑不同的应税品目和税率等内容，而且在会计核算上需增设销项税额、进项税额、已交税金、未交税金等众多会计科目，申报缴纳较为繁琐，这就对银行税务人员的专业素质提出较高要求，需要进行系统性的培训和辅导。

2.征缴方式

“营改增”后，商业银行增值税缴纳形式采用汇总清算的方式，由原营业税制下各分支机构属地缴纳转变为采用省、市两级汇总纳税的方式。税款的分配模式由省级机构按季度汇总计算应纳税额，按应税销售额占比，分配至辖属市级分支机构申报缴纳。商业银行增值税缴纳层级的缩减，有利于商业银行对增值税款进行统筹和集中管理，有效规避税务风险。

3.发票管理

增值税是“以票控税”最为典型的税种，发票管理十分严格。对于商业银行而言，不仅要保证增值税销项专用发票领用、保管、开具、寄送、作废、红字冲销、留存等各环节的安全合规，而且还要考虑进项专票的获取、移交、认证、抵扣、报账、退回等方面的管理措施，是对银行业运行管理水平的考验。尤其值得注意的是，由于增值税专用发票可以被增值税一般纳税人直接用于抵扣应交税款，巨大利益驱动下，虚开增值税发票刑事犯罪案件层出不穷，因此商业银行要采取严格的发票管理手段，杜绝违规、违法事项的发生。

4.税务风险

由于增值税具有非常严格的管理制度，增值税的取得、领用、抵扣、缴纳税款等都有严格而且复杂的规定，一旦违反法规，将面临严重的行政、刑事处罚。实施营改增政策后，商业银行工作人员如果对增值税的相关政策理解或认识有误，很可能会发生少计、漏记或计算错误、或者进项税额抵扣不充分、或者没有及时抵扣等问题，导致少缴税款或多缴税款，这些有意或无意的行为都有可能让银行面临税务风险，甚至行政、刑事风险。

5.外部监管

“营改增”后，商业银行除应对原有的大企业风险管理、重点税源监控外，预计还将面临税务机关的增值税纳税风险评估、增值税专用发票的检查（检查是否存在错开票的操作风险以及虚开发票的道德风险）等外部监管，在被上下游外部客户和供应商税务稽查处罚中遭受波及，以及违反增值税发票管理规定可能涉及到的违法责任和刑事处罚，外部监管风险显著提升。

三、“营改增”后商业银行税务管理的风险应对

“营改增”是一个导向型外因，尽管税收制度的变化对商业银行业务经营、产品营销、税务管理、内部控制等各方面带来较大影响，但商业银行只要练好内功，从自身经营管理实际出发，做好人员、产品、供应商及发票等税务方面的积极应对，才能逐步消除“营改增”所带来的不利影响，扩大“营改增”所带来的积极作用，全面适应营改增税务制度改革的新趋势，做好税制改革的风险应对。

（一）加强税务专业队伍的培养和建设

“营改增”后，商业银行要充分发挥和展现税务管理的优越性，必须要有一批专业人才和完备的配套设施来支撑。首先，从执行层面银行要引进具有专业背景的财税人才，财务部门要组建一支高素质的税务队伍，以保证“营改增”政策正确和及时执行；其次，通过学校、培训机构的培养，提高税务人员的专业知识和综合素质，以前瞻性的战略眼光防范税务风险，做好后备人才队伍建设；再次，要加强税务培训，实现业务与税务的有效对接。对最新发布的增值税政策和补充规定及时传导和学习，熟悉制度流程和风险控制机制，规范人员业务行为，防范潜在税务风险。

（二）强化内部控制的自我监督和完善

健全的内部控制对商业银行税务管理有着举足轻重的作用。内部控制分事前、事中、事后。事前通过建立健全增值税管理制度、规范涉税操作流程、完善税务内部审计等机制和方式来加强风险管控，降低增值税管理风险，起到防患于未然的作用：事中通过对复核人员的审核和校准等监督工作，及时发现问题和采取纠偏措施，避免可能发生的错误，起到纠正偏差的作用：事后通过内部审计人员的检查和监督，分析和比较增值税管理中存在的缺陷和不足，从而提高内控管理的适应性，起到亡羊补牢的作用。实行营改增后，商业银行需要强化自我监督、加强和完善这三方面的工作，特别是由于增值税业务的复杂性，结果的重要性更需要高度重视，加强增值税相关工作事前、事中、事后的监管控制，以保证增值税发票使用正确，进项税额充分正确抵用，增值税额计算正确，及时缴纳，杜绝违法犯罪的事情发生，从而确保银行经营管理依法有序正常进行。

（三）提高增值税发票开具和管理的规范性

基于增值税专用发票“含金量”高这一特殊性，商业银行在‘营改增后应切实提高增值税发票开具和管理的规范性。在总体管理要求上，首先要做好增值税发票的使用与归集，根据自身实际情况制定合适的发票管理办法和实施细则，规范增值税发票的使用与管理；其次，要结合业务操作流程，全面梳理增值税管理涉税风险点，对关键岗位和环节实现交叉分离，重点防范虚开增值税专用发票风险；最后，不定期开展发票的检查与监督，重点关注红字发票和作废发票等特殊操作的规范性，对发票监控指标的异常变动及时评估和核实，防范虚开等发票管理风险。具体到开票端的管理上，首先要严格管理空白增值税发票，实现专人管理、寄库保管；其次，对发票专用章纳入用印系统，由系统自动识别、自动盖章，减少人工干预环节；最后，将税控钥匙与发票和柜员进行绑定，保证每张开具的发票都能追溯到开票人。此外，商业银行应通过信息化手段，将税控系统内嵌于业务管理流程中，实现税务系统发票开具与业务交易的强制关联和信息比对，确保开出的每一张发票都有真实的业务背景，防止虚开、重开和套打发票等违规现象发生。

（四）提升税务信息集成管理和自动化水平

相对于营业税的会计核算和税务管理系统，增值税的计税系统和业务系统都要复杂得多。商业银行应充分运用信息化管理技术，通过搭建集中统一、包含涉税业务信息和涉税管理信息的技术平台，将增值税的纳税申报和业务信息集成管理、系统操作，实现增值税发票的自动开具、税务信息的自动采集、纳税数据的自动计算，尽可能减少人工干预和操作失误，确保纳税申报数据的准确性和及时性。同时，通过系统平台，还可以有机整合商业银行现有的财务管理系统、核心业务系统、人力资源系统、管理会计系统等平台资源，充分实现涉税数据的调用和萃取的自动化，以加强对税务规范流程的控制，从而实现对商业银行税务风险的全面有效管理。

（五）加强客户信息的系统采集和核对

“营改增”后，商业银行向客户收取的各项佣金和手续费收入可以开具增值税专用发票。增值税专票成为交易对手抵扣税款的重要凭据，为保证税票的及时开具和合法有效，有效满足客户的开票服务需求，商业银行应重视客户信息的收集和核对：一是确保客户信息采集做到“一查二录三核对”，对客户名称、纳税人识别号、地址、电话、开户行和账户等发票信息，由客户经理逐户审查后，换人录入、再换人核对，确保入库客户信息的准确无误。二是提升开票时客户身份的识别，将客户纳税资格梳理信息固化在开票系统中，快速识别客户类型，对客户名称、纳税人识别号等关键要素与客户信息系统保持一致，避免税票无法开具和延迟开具现象的发生，提升客户优质服务的满意度。

（六）重视合同条款的签订和涉税管理

合同管理是商业银行完善内部管理体系中的重要一环，合同条款的具体内容将直接影响银行的税负承担及税款交纳。商业银行在日常税务管理过程中，应对合同文本中的签约主体、商品服务性质、交易价款、增值税额、价外费用、纳税义务发生时间、履约期限和地点、付款方式和发票提供、涉税担保条款等信息格外关注和充分重视，做到合同内容、财务核算和税务凭证的数据统一和相互匹配，关注隐形税收和非税成本，确保所有业务安排都有合理商业目的。同时，做好相关合同资料、会计凭证以及抵扣凭证的保管工作，随时应对税务机关的风险评估和税务检查，避免承担因合同管理不善而产生的税务成本。

四、“营改增”后商业银行税收筹划的有效策略

“营改增”本身是一种变革，对于商业银行而言，既是一次机遇也是一种挑战。“营改增”中税务筹划是企业降低自身税负的常用方法。从目前颁布的财税36号试点方案政策解析及银行业税负变化测算分析看，预计我国商业银行营改增后行业整体税负水平可能会上升，对商业银行的经营利润会产生一定的不利影响。因此，商业银行需在实践中深化理解试点新政，充分利用此次改革中的优势政策，并针对自身行业特点构建新的税收筹划体系，通过合法的手段来有效降低税负，在积极创造新的税收筹划环境中，为商业银行创造更多的价值。

（一）提高税收筹划工作的认识

“营改增”试点新政实施后，商业银行应该针对营改增相关政策和知识进行全面的培训和宣传，尤其是让行内全体员工充分认识到，“营改增”不仅仅是财务部门的事情，同样涉及到全行采购、定价、营销、信科等方方面面，需要全体员工共同参与和应对。特别是由于增值税相比营业税合规管理要求更为复杂，如果一旦操作失误，就会对全行造成不必要的经济损失和声誉影响。所以，商业银行应该针对增值税的相关法规政策对行内业现有业务的各方影响进行必要的知识普及和法规培训，尤其是加强业务流程中对增值税专用发票的开具与认证、抄税、申报、缴纳等环节的严格审核和管控，通过预设风险防控、内嵌审核机制、强化合规检查等措施和手段，依法合规地履行纳税义务，科学合理地实施纳税筹划，促进全行经营发展的稳健。

（二）优化采购供应商的选择

在传统的采购模式，基于功能满足的基本需求，商业银行采购业务一般采取的是单纯比价策略。营改增后，商业银行对外采购，不仅要比价格，而且要比税率，要求对供应商的身份进行全面确认和了解。如果选择一般纳税人，商业银行可以取得对方开具的增值税专用发票，其进项税额可以抵扣，即降低银行税负成本；而如果选择小规模纳税人，小规模纳税人只能向税务机关申请代开专票，代开的进项税率只有3%，商业银行可抵扣的进项税额有限。所以，在商品和劳务的质量和价格处于同等水平时，商业银行应优先选择一般纳税人为合作对象。如果小规模纳税人提供的标的物价格相对较低，低价产生的影响超过一般纳税人增值税税率的抵税效应，本着经济效益最大化的原则，小规模纳税人也可以是银行的合作对象选项。这就需要银行在开展采购业务时，特别关注一般纳税人和小规模纳税人价格的报价临界点，合理选择外部供应商，实现增值税进项抵扣的效益最大化。

（三）加强客户分类定价管理

“营改增”后，对商业银行不同客户、上下游的影响各不相同，同一业务收费对不同纳税人将产生不同的成本。如果是公司客户，作为增值税的一般纳税人，客户在取得增值税专用发票后可以获得进项抵扣，在原来同等收费价格下，客户的税费降低了，银行可以与之沟通协商，尝试转嫁部分或全部增值税，将原约定的含税价改成不含税价，或者提高价格。而对于小规模纳税人客户以及个人客户，取得增值税专用发票无法进行进项抵扣，银行较难实现税务转嫁。因此，商业银行定价时，要考虑客户的分类管理，增强定价的灵活性。同时，商业银行应密切关注同业定价动向，根据不同业务中银企双方的强弱地位、市场竞争情况及价格透明度等因素，综合评估转嫁的可接受程度，在保护原有市场份额的前提下，适时调整价格策略和信用政策。

（四）合理实施业务外包项目

商业银行实施营改增后，导致税负增加的主要因素之一，就是进项税额要较一般行业少。商业银行进项端占比最高的就是人力成本，但是却无法进行抵扣。因此，对于不能进项抵扣的业务，且归属于非核心的银行业务，包括IT技术外包、劳务用工、信用卡销售、理财业务宣传、贷前调查和贷后管理等领域，商业银行均可以考虑采用业务外包的形式，以购进服务的方式取得增值税发票获得进项抵扣。合理实施业务外包项目，不仅可以优化商业银行人力资源配置、降低经营成本和税收负担，而且便于商业银行集中精力、关注核心业务、提高业务效率，是银行主动调整战略、提高纳税筹划、实现核心价值的有效手段。

（五）重视进项发票的取得管理

商业银行应重视进项发票的取得和管理，通过制度规定，对进项发票的取得范围、认证时限、审核要素、移交保管和责任认定等方面予以明确规范，确保进项发票的合规获取和安全管理。同时，商业银行可以建立配套的考核通报和处罚认定的保障机制，通过制度对进项发票的报价规范和报账时限进行约束控制，对无效发票和逾期认证给予责任处罚，以避免发生无效发票不能认证以及超过认证期限导致无法抵扣的现象，减少由此造成的增值税负增加等不必要的经济损失。

（六）实现与国际税收制度的接轨

目前，我国正在推行的“营改增”试点方案，在某种程度上是在借鉴国际通行的流转税制基础上改革试行的，在为国内企业释放利好的同时也逐步消除我国与其他国家的税收制度差异，为国内企业走出去、充分与国际交往和接轨提供了便利的通道，从而有利于提高企业在国际市场上的竞争力。因此，商业银行应持续关注国际流转税制制度的最新变化和国际学术界关于流转税的最新研究动向，尤其是以欧盟和经济合作与发展组织（0ECD）成员国为代表的经济发达地区的先进做法和税收制度，并积极针对我国实际情况提出加以运用的调整方案和制度设计，以充分发挥税收政策的导向作用，促进我国经济结构的合理调整和税收制度的公平有效。