营改增后建筑企业计税方式的选择初探

庞俊芳

营改增后建筑企业计税方式的选择初探

庞俊芳

营改增是我国在十二五规划中财税体制改革的一项重要内容。建筑业营改增后，税负出现了很大的变化。本文通过对营改增计税方式选择的简要分析，提出了一些看法。

营改增；建筑企业；计税方式

一、引言

全面实施营改增，是深化财税体制改革的重头戏，也是减税负、调结构、优税制和供给侧结构性改革重要举措。营改增后对企业税务管理、经营管理模式及财务管理方向将产生重要影响，但同时也面临诸多困境与风险。作为国民经济支柱产业的建筑业一般纳税人在计税方式的选择上，税收政策给予了较大的自主决定权，这给建筑企业出了个难题，是选择简易计税好还是选择一般计税好？所以要根据企业自身实际情况作具体分析准确选用适合自身的计税方式。

二、营改增后建筑企业计税方式相关政策

《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）规定，从5月1日起建筑业进入营改增行列并分别适用不同的计税方法。即一般纳税人适用一般计税方法，小规模纳税人适用简易计税方法。建筑业一般纳税人发生下列应税行为也可选择简易计税方法：

1.以清包工方式提供的建筑服务。即施工方不采购建筑工程所需的材料或只采购辅助材料，并收取人工费、管理费或者其他费用的建筑服务。其成本主要是少量辅助材料、人工费和管理费，一般情况下仅能取得少量增值税进项税票，抵扣额少。

2.为甲供材工程提供的建筑服务，即全部或部分设备、材料、动力由工程发包方自行采购的建筑工程。其中，又属“甲供材”最为普遍，现在“甲供工程”能够适用简易计税办法计税，解决了施工企业无法取得进项税的难题，但规定中的全部或部分采购即采购比例没有具体明确，但比例的高低对建筑业的税负影响是巨大的。

3.为建筑工程老项目提供的建筑服务。主要指：1.《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的建筑工程顶目；2.未取得《建筑工程施工许可证》的，建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目。

三、两种计税方式的具体分析

1.简易计税方式。简易征收的增值税税率为3%，而一般计税方法征收的增值税税率为11%，一般人认为简易计税方式税率低就更划算，其实未必。

下面通过一个简单的例子来说明：某项基础设施工程造价（不含税）为1300万元，甲供材料的价值为300万。根据增值税有关制度，该项目可选择简易计税方式计税。若采取一般计税方法纳税，增值税交纳额=当期销售额*11%-当前进项税额；若采取简易计税方式纳税的，增值税交纳额=当期销售额*3%。并且增值税有关制度规定了当期销售额为纳税人发生应税行为取得的全部价款和价外费用。据此，可以得出，由于甲供材料的300万不需要支付给施工单位，因此可以认为该项目工程的销售额为1000万元（不含税）。假定钢材、水泥等大宗物资采购成本约为工程合同造价的60%，即为600万元。为了计算方便，暂不考虑分包情况，也不考虑其他采购项对增值税的影响。可以算出：若采取简易计税方式，其需要交纳的增值税为1000*3%=30万元。若采取一般计税方法，其需要交纳的增值税为1000*11%-600*17%=8万元。采取简易计税方式比一般计税方式需要多交纳30-8=22万元的增值税。

2.一般计税方式。营改增后建筑业适用11%税率，理论上讲可以通过进项抵扣降低税负，而且建筑业可以抵扣的项目很多，比如钢材、混凝土等建筑材料，以及运输费用等。但由于难以取得增值税专用发票等，建筑业进项抵扣不足的问题比较突出。一是人工成本、融资产生的利息等不能抵扣进项税额。在建筑项目的成本构成中人工成本占整个工程成本的20%-30%，同时建筑业中的保证金、押金等带资垫资融资产生的利息、融资顾问费、手续费、咨询费等费用不能抵扣。二是建筑施工项目一般工期比较长流动性大、施工区域广泛、建筑用材料品种丰富等持点，而且很多建筑材料都有是就地取材，而且某些环节经常存在区域垄断经营的状况，这些供应商很多是个体户、小规模纳税人，难以取得增值税专用发票；三是作为主要原材料的商品混凝土可按简易办法纳税且适用3%的征收率，而建筑业销项适用11%的税率，进销税率相差达8个百分点。四是专用发票抵扣不及时。增值税法规定，凭票抵扣的增值税进项税额，抵扣期最长不得超过180天。在建筑业实际中，由于建设单位施工单位以及材料供应商之间互相拖欠货款的问题，导致货款的结算期难以把握，无法及时取得可抵扣增值税专用发票。

所以选择哪种计税方式需首先理清自已承接业务所需的材料等上游方能否最大限度的提供增值税专用发票和自已承接业务的对象即下游方（如房地产公司等）对发票、材料设备供应等要求；同时还要考虑是否影响报价、合作成败等自身与上下游方利益沟通、协商、博弈的可能程度来统筹考虑作出真正对企业更为有利、更能达到效益最大化的计税方式。

四、两种计税方式的税负平衡点

建筑业选择按一般计税方式还是简易计税方式关键在于找到两种计税方式的税负临界点。

一般计税方法：（建筑服务全部价款和价外费用-支付的分包款）/（1+11%）*11%-自购材料金额（1+17%）*17%=应纳增值税

简易计税方法：（建筑服务全部价款和价外费用-支付的分包款）/（1+3%）*3%=应纳增值税

从以上两种不同的计税方法计算式我们不难看出，影响应纳增值税的不仅有增值税税率和征收税，还有自购材料的进项税额。

那么我们假设：（建筑服务全部价款和价外费用-支付的分包款）为A，自购材料金额为B，进项税额为B/1. 17*0.17.如果选一般计税，按11%算税，A除以（1+11）是不含增值税11%的销售额，再乘以11%是建筑工程的销项税，增值税等于增值税销项税减去增值税进项税才是企业交的增值税，所以一般计税方式的应缴增值税=A/（1+11%）*11%—B/（1+17%）*0.17=9.91%A—14.53B.如果选简易征税，按3%算税，企业应交的增值税=A/（1+3%）*3% =2.91%A.通过计算可以得出B=48.18%A，则自购材料的进项税额=48.18A/1.17*17%

当建筑企业提供的建筑工程服务额中，可以取得17%进项税专用发票的材料含税占自营销售额比大于48.16%、即相关进项税额占自营销售额比例大于7%时，建筑企业宜选择适用一般计税方法，否则应选择简易计税方式。

通过分析，对施工企业来讲选择一般计税还是简易计税，要通过计算来看，对只提供人工劳务服务的纯“清包”工程，由于没有进项或进项很少，且筹划的空间也有限，应当选择简易计税方法，税率仍然是3%，与“营改增”前一致，但税负率为3%/（1+3%）=2.91%，较营改增之前的税负率3%也要低。对于既提供人工又提供部分材料的甲供工程要用一个简单的税负平衡公式算出自营业务中的材料最低占比率标准与企业日常经营业务的材料购进情况进行比较来决定。

五、结束语

“营改增”对于目前建筑企业来说，无论选择何种计税方式都会产生明显的影响，在实际操作和选择中，企业要合理的利用税负给予企业的权利，在政策允许的情况下，进行选择和筹划。

（作者单位：晋城宏圣建筑工程有限公司）