关于“营改增”下建筑工程计税方式的探讨

郭屹佳

(四川工商学院， 四川成都 611745)



关于“营改增”下建筑工程计税方式的探讨

郭屹佳

(四川工商学院， 四川成都 611745)

文章通过分析营业税和增值税的税制差异，基于建筑工程税金“收支平衡”，建立了增值税下建筑工程计税方式的数学模型，并分析了“营改增”对建筑企业的影响，提出了相关建议和措施。

营改增； 收支平衡； 计税方式

我国全面推开“营改增”试点方案将从2016年5月起落实，其中最大亮点是将建筑业、房地产业、金融业、生活服务业纳入试点范围。自此，现行营业税纳税人全部改征增值税。根据试点方案，“营改增”后，建筑业和房地产业将适用11 %的增值税税率，建筑业一般纳税人按照一般计税方法，即销项税额减进项税额计算应交增值税额。但是与营业税比较，较普遍地认为建筑业“营改增”存在“负面”反应。11 %的增值税税率相比3 %的营业税税率大幅提高，建筑业集中表现为担心“营改增”后税负“不减反增”，同时，11 %的增值税税率计算基础是什么，如何操作执行？因此，本文基于建筑工程税金“收支平衡”原则，首先进行了两种税制的计税方式研究，通过模型分析，对现实税负问题提出了粗浅的建议和措施，为相应的造价管理工作提供参考依据。

1 营业税和增值税的税制差异及模型建立

营业税与增值税是我国长期共存的两大流转税税种，分别适用不同的征税范围，且在征税范围既相互排斥又互为补充，即同一应税对象要么适用营业税，要么适用增值税，不会既征营业税又征增值税。

1.1 营业税下计税方式

营业税的征税范围是在中华人民共和国境内提供应税劳务以及销售不动产转让无形资产的单位和个人，所谓应税劳务是指，建筑业、交通运输业、邮电通讯业、文化体育业、金融保险业、娱乐业、服务业。从事上述业务就应该缴纳营业税，不同的税目税率会有差异，税率在3 %到20 %不等。其中建筑工程行业税率为3 %。营业税的计税依据为各种应税劳务收入的营业额、转让无形资产的转让额、销售不动产的销售额(三者统称为营业额)， 税收收入不受成本、费用高低影响，收入比较稳定。营业税实行比例税率，计征方法简便。营业税从属性划分属于价内税，应纳税额以营业额乘以相应税率计算，营业额中包括应纳税额。应纳营业税额计算公式为：

应纳营业税额=营业额×税率

(1)

其中，营业税下税金除了缴纳营业税金外，还需缴纳附加税费(附加税费包括城乡建设维护税、教育费附加及地方教育费附加)。

附加税费=营业税×附加税率

(2)

即应交税额=营业额×营业税税率×(1+附加费率)=营业额×合并税率

(3)

其中：合并税率=营业税税率×(1+附加费率)

我国现行工程计价规则，即营业税下工程计价规则由建标〔2013〕44号《建筑安装工程费用项目组成》规定。建筑安装工程费按照费用构成要素划分：由人工费、材料费、施工机具使用费、企业管理费、利润、规费和税金组成。其中人工费、材料费、施工机具使用费、企业管理费和利润包含在分部分项工程费、措施项目费、其他项目费中。

建筑工程工程造价=人工费+材料费+施工机具使用费+企业管理费+规费+利润+税金

(4)

工程造价=人工费+材料费+施工机具使用费+管理费+规费+利润+应纳税额+附加税费

(5)

为了与缴纳的营业税税金和附加税费相等，令其计算公式与计税公式一致：税金=工程造价×合并税率=税前造价×合并税率÷(1-合并税率)=税前造价×综合税率，其中工程造价=税前造价÷(1-合并税率)，综合税率=合并税率÷(1-合并税率)。从上述推导可以看出营业税下工程造价中税金的计算公式与营业税金和附加税费缴税计税公式完全一致，从而税金“收支平衡”，建筑业企业税负合理转移到工程造价中。

1.2 增值税下计税方式

增值税是对销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人就其实现的增值额征收的一个税种。增值税从属性划分属于价外税，计税方法分一般计税方法和简易计税方法。其中一般计税方法应纳税额，是指当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，其不足部分可以结转下期继续抵扣。应纳税额计算公式为：

应纳税额=当期销项税额-当期进项税额

(6)

进项税额，是指纳税人购进货物或者接受加工修理修配劳务和应税服务，支付或者负担的增值税额。销项税额，是指纳税人提供应税服务按照销售额和增值税税率计算的增值税额。销项税额计算公式为：

销项税额=销售额×税率

(7)

一般计税方法的销售额不包括销项税额，纳税人采用销售额和销项税额合并定价方法的，按照下列公式计算销售额：

销售额=含税销售额÷(1+税率)

(8)

通过以上两种税制的对比分析，可知营业税应纳税额以营业额为计税依据，方法简便，金额确定，可以说是“定值”。而增值税应纳税额以销项税额抵减进项税额计算，其中销项税额以销售额为计算基础，容易计算，但进项税额无法确定，导致应纳税额难以确定，可以说是“变值”。并且营业税下工程造价税金计算是“收支平衡”的，即应缴多少营业税金，工程造价就计取多少税金。因此营业税应纳税额计税相对简便，金额为“定值”，做到工程造价税金计取“收支平衡”相对容易。而增值税应纳税额难以确定，金额为“变值”，也就是说要缴多少增值税税金不确定，更难以谈上“收支平衡”。为了将增值税下税金“变值”转化为“定值”。可将上式(5)进行推导建立模型：

工程造价=利税前费用+利润+应纳税额+附加税费=利税前除税价款+进项税额+利润+应纳税额+附加税费=利税前除税费用+利润+(进项税额+应纳税额)+附加税费=利税前除税价款+利润+销项税额+附加税费

(9)

即工程造价=人工费(除税)+材料费(除税)+施工机具使用费(除税)+企业管理费(除税)+规费(除税)+利润+销项税额+附加税费

(10)

由上式可看出工程造价税金的计算由应纳税额变成销项税额，而销项税额以销售额乘以增值税税率计算，税金“变值”转化为“定值”。因此增值税下建筑工程计税方式的核心应是利税前费用以除税价款计入工程造价，实行“价税分离”，即税金是以税前造价乘以增值税税率，该结论符合国家相关政策要求。

2 “营改增”对建筑企业的影响及相关建议

2.1 进项税额抵扣难

当下我国建筑企业普遍存在大而全的经营模式，即工程施工、劳务分包、物资采购、机电设备安装、装饰装潢等业务集于一体，建筑企业其自身特点和复杂性就决定了“营改增”的难度，不同行业不同应税劳务之间的进项税额抵扣存在较大的差异。建筑企业所用沙、石、泥土等建筑材料大多采购于小规模纳税人、个体经营户，而这些材料的提供上没有开具增值税专用发票的资格，进而导致进项税额抵扣困难[1]。

2.2 对建筑业增值税纳税发生时间确定的影响

由于建筑工程的差异性，导致了建筑物之间的价格存在一定的差异，建筑施工项目的造价较难计算。在建筑工程进行计量时，大多数需要审计机构进行审计，并且计量工作程序较复杂，时间较为漫长，特别遇上建筑工程款出现拖欠现象，那么增值税的缴纳势必会给建筑企业的经营带来资金支付上的压力[2]。

2.3 对企业收入和利润的影响

大多数建筑企业测算“营改增”对企业的收入和利润影响的结果表明，“营改增”会导致企业营业收入和营业利润减少。营业收入减少是因为增值税是价外税，企业在进行收入确认时，需要将税额扣除。利润减少的原因一方面是因为营业收入减少，另一方面是因为建筑行业流转环节众多，进项税额抵扣不充分导致税负增加，从而导致利润下降[3]。

针对“营改增”对建筑企业的多种影响因素，为了更好响应国家政策，首先应从思想上主动接受“营改增”，继而完善发票管理制度，特别是加强进项税额抵扣环节的管理，重视税务管理，加强纳税筹划，充分利用财政扶持政策。建筑企业也要利用“营改增”这项政策，加强企业的监控和管理水平，优化内部管理，提高核算水平。

3 结束语

本文通过营业税和增值税两种税制差异分析，通过公式推导出增值税下计税方式的核心，即采用“价税分离”原则进行建筑工程税金计取，并列举了增值税下对建筑业的影响因素，在实行“营改增”政策时，要充分考虑相关影响，了解建筑行业本身的情况，也要了解建筑业在运营中状况。总而言之，建筑企业的“营改增”要适应经济环境，重视增值税的核算，为企业营造一个良好的税收策划平台，把“营改增”作为促进企业加强内控的契机，加强纳税策划，以达到减轻企业税负的目的。

[1] 纪金莲，张玉娟.“营改增”对建筑业的影响及对策研究[J].建筑经济,2014(7).

[2] 汪文军.试论营改增对建筑企业的影响[J].中国外资,2014(3).

[3] 祝映兰.“营改增”对建筑业的影响及应对分析[J].时代金融,2013(26).

郭屹佳(1987～)，女，硕士研究生，研究方向：建筑工程项目管理、工程造价管理。

F810.42

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[定稿日期]2016-04-28