SADC国家增值税协调的现状、问题及前景

徐达松（中国人民大学公共管理学院 北京 100872）

SADC国家增值税协调的现状、问题及前景

徐达松（中国人民大学公共管理学院 北京 100872）

税收协调能在一定程度上消除区域一体化进程中各成员国在货物、资本、服务和人员自由流动等方面的障碍。本文介绍了SADC国家增值税制度的基本情况，阐述了各成员国为促进统一市场的形成而进行的增值税协调实践及面临的挑战，并对该区域增值税协调的前景进行了分析。

SADC 增值税 协调

南部非洲发展共同体（Southern African Development Community，简称“SADC”），包括安哥拉、博茨瓦纳、津巴布韦等15个国家，面积926万平方公里，约占非洲的28%。近年来，为了吸引资本和技术，加快经济一体化发展进程，SADC国家在增值税协调方面，进行了诸多探索。

一、SADC国家增值税概况

近年来，增值税在SADC国家得到了有效推广，15个成员国中的11个已经引进了增值税，其他4个国家则采用了类似增值税的间接税来代替。比如，安哥拉和斯威士兰实施了制造销售税，刚果民主共和国则是流转税，塞舌尔推行的是制造销售税和服务税。

关于增值税税率（见下表），SADC国家既有多档税率，也有单一税率，但大都倾向于适用单一税率。各国的税率存在一定差异，标准税率从博茨瓦纳的12%到马达加斯加的20%不等。坦桑尼亚在1998年引入增值税时，标准税率为20%，2009年降至18%，而莫桑比克在1999年引入增值税后就一直设置了17%一档税

率。SADC有些国家设置了不同的税率档次对经济行为进行调控，比如，莱索托对其电力和通讯供应适用5%的优惠税率，对进口和销售烟酒、饮料适用15%的税率；博茨瓦纳、毛里求斯等国设置了零税率，而马达加斯加、马拉维和莫桑比克则没有零税率和优惠税率的设置。除了11个推行增值税制度的国家，其他4个尚未实行增值税的国家税率设置从安哥拉的10%到斯威士兰的14%不等。

SADC国家增值税税率表

SADC国家增值税制度的不同主要在于征税范围的规定上，比如，哪些项目适用基本税率，哪些适用零税率，哪些适用免税规定。目前，大多数国家对部分基本生活用品、农产品、燃料、机械、水、电、书、药物、建筑材料和大部分出口业务适用零税率。在尚未推行增值税制度的国家，刚果民主共和国对生活必需品实行零税率，塞舌尔则对电力和软饮料适用零税率。在免税规定方面，除了对公共交通、金融服务、公共部门活动、教育服务等免税以外，SADC国家还对保障性住房、纺织品、基本食品（如大米、茶叶、咖啡）等项目免税。此外，未推行增值税的国家也对农产品、工艺品、零售、印刷、运输、建筑材料、固定资产免税。与国际通用实践不一致，大部分SADC国家的增值税制度关于零税率货物的规定过于宽泛，免税货物与劳务较多。这增加了偷骗税行为，影响了税收中性，产生了较高的税务行政成本和纳税遵从成本，同时也对区域经贸一体化造成了障碍。

二、SADC国家加强增值税协调的做法及面临的挑战

一般来讲，区域税收协调应该具备两个特点，一是区内税基透明，二是税率大体协同。SADC国家的目标是到2015年建立共同市场，目前，SADC国家在加强增值税协调方面主要做了如下努力：

首先，建立了专门解决税收问题的协调渠道。目前，SADC国家加强区域合作的主要形式有谅解备忘录、共同宣言、规章制度等，主要体现在区域战略发展规划、区域发展蓝图等文件中。而与税收直接相关的沟通渠道有两个，即税收及相关事宜合作备忘录（Memorandum on Cooperation in Taxation and Related Matters）与金融和投资协议（Protocol on Finance and Investment，以下简称“FIP”），两个文件都对SADC国家的税收数据库建设、税收管理能力建设、增值税和消费税等间接税税收优惠的处理和应用等方面的问题做出了原则性规定。比如，税收及相关事宜合作备忘录中规定，SADC国家要积极建立成员国增值税税收数据库，其目的在于加强跨成员国增值税税源的监控和分析，为区内各国处理增值税协调问题奠定了基础。此外，SADC国家还建立了区域税收论坛机制来协商解决增值税协调问题。

其次，注重加强税收协定的签订和管理。SADC成员国之间普遍重视签署双边税收协定，主要用于交换增值税或销售税的涉税信息，规定成员国之间税收协作的基本流程等。目前，比较成熟的有SADC税收协定范本（Model Tax Agreement）和SADC税收事务互助协定（Agreement on Assistance in Tax Matters）等。前者主要是在考虑区内各成员国经济社会发展需求的基础上，为成员国之间以及成员国与区外国家之间的税收谈判建立一个通用的政策范本，后者主要对联合开展区域增值税等跨境税收检查、税源管理等事项做出了规定。

第三，注重加强增值税基本税制要素的协调。各成员国为了有序推进增值税协调工作，在统一增值税制度、设置最低标准税率、协调零税率和税收减免的劳务和货物的范围等方面进行了积极努力。比如，为了加强SADC区域内增值税制度的协调，部分成员国提出，可以效仿欧盟的做法，在区内设置最低标准税率，同时列出适用低增值税税率的产品和服务清单，规范适用低税率的产品和服务。在此基础上，SADC国家还计划制定有关增值税税率允许变动的范围，各国可以在这一区间内调整本国增值税税率。由于产品和服务适用低税率的确定涉及各成员国经济活动的诸多方面，进展较为缓慢。

最后，积极探索增值税征收办法的统一。SADC各成员国相继实行增值税制度后，由于存在经济发展水平和财政需要的差异，各国在增值税的征收办法上差别较大。为此，税收及相关事宜合作备忘录要求各国逐步协调增值税征收办法，并提出了一些初步设想。比如，逐步统一增值税的征收范围、纳税人、计税基数和免税范围；进一步明确零税率的适用范围，对与基本衣食住行相关的产品和服务免税；区别对待增值税的计算方法，对小型企业可以使用估征等简便方法；在增值税征收管理上，各国在企业的纳税申报、征税

期限、缴税日期、开业、停业、经营情况变更的登记、发票的填发和保管以及账簿资料的记载、管理等方面进行积极协调，力争以征管的率先协同来促进税制的协同。

当前，虽然SADC国家在增值税协调方面进行了一些尝试和努力，但仍面临诸多挑战，主要有以下几个方面：

（一）各成员国经济发展水平差距较大，税收协调意愿不一致

首先，SADC国家不同的经济发展水平是增值税协调面临的最大难题。以2013年SADC国家人均GDP为例，最高为塞舌尔15 427美元，其次为毛里求斯9 495美元，安哥拉7 118美元，博茨瓦纳7 034美元，南非6 588美元，后三位为马达加斯加、刚果民主共和国、马拉维，人均GDP分别为453美元、423美元、332美元①数据来源于http://www.sadc.int/files/6114/0653/8757/SADC_Indicators_-_21_SSC_-June_2014_final.pdf.。由于经济发展水平不同，各成员国的税务管理机构和管理方式，征税能力差异较大，所面临的财政压力也不同。因此，如何协调不同的税务机构，加强成员国税务机构能力建设显得非常重要。其次，另一个值得关注的问题就是各成员国从事税收协调的政治意愿是否强烈。毫无疑问，成员国及其政府的全力支持对税收协调非常重要，因为税收协调会涉及财政资源的调动、技术人员的参与和监督等。从这个意义上说，税收协调的成功离不开成员国的全方位支持。第三，SADC成员国分别属于非洲不同的区域贸易组织，阻碍了SADC增值税协调和一体化进程。比如，博茨瓦纳、莱索托、纳米比亚、南非、斯威士兰属于南部非洲关税同盟（SACU），刚果民主共和国、马达加斯加、马拉维、毛里求斯、塞舌尔、斯威士兰、赞比亚、津巴布韦属于东南非统一市场（COMESA），坦桑尼亚属于东非共同体（EAC），安哥拉属于中部非洲国家经济共同体（ECCAS），如何协调不同区域的税收政策，也是各成员国必须考虑的问题。

（二）成员国之间税基、税率差异较大，税收竞争比较激烈

区内各国增值税税基、税率差异较大，同一产品在不同国家的税率不同，且各国关于零税率、免税的范围也不尽相同，在一定程度上影响了自由贸易的发展和税收利益的分配。此外，税收竞争问题在SADC国家随处可见，比如跨境购物的问题比较明显，特别是在莱索托和南非，两国增值税的标准税率都是14%，但其在零税率项目的选择上存在差异。例如，大米、食用油、水果和蔬菜等在南非适用零税率，而在莱索托则按照增值税的标准税率征收，结果导致许多莱索托居民到南非采购上述产品。

（三）征税原则不统一，关于边境税收控制的争论较大

当前，SADC区内征税规则不统一，成员国对“来源地原则”和“目的地原则”的适用不一致，导致重复征税现象严重。在实践中，X国的租赁服务供应商与Y 国的客户签订了租赁服务协议，将设备运送到Z国使用。如果三个国家对跨境租赁服务的征税规则不统一，那这项服务就可能被重复征税。此外，SADC各成员国之间关于税收边境控制（border controls）②税收边境控制，一般是指国家或地区基于税收主权的考虑，对进出关境的货物和物品征收税款的一种涉外经济行为。存在的必要性争论也比较激烈，有些国家认为消除税收边境控制能够更好地促进市场一体化，有些国家从对贸易活动的控制和筹集财政收入的角度来考虑，持有不同观点。

所以，尽管当前SADC国家已经着手推进增值税协调，但尚处于起步阶段，并未取得实质进展。在沟通渠道上，当前均是一些临时性、碎片化、层级较低的制度安排，缺乏专门的组织机构和工作长效机制。在税收协定的签订和税基、税率的协调方面，由于区内各成员国经济水平、税收制度、征管水平的差异，基于经济社会发展多重考虑，许多成员国在增值税协调方面顾虑重重、步伐缓慢。

三、SADC国家增值税协调前景分析

（一） 当务之急是成立专门增值税协调机构

鉴于目前SADC国家分别属于非洲不同的区域贸易组织，各国的财政诉求和税收制度不一致，当务之急是要建立SADC专门税收协调机构，积极发挥机构职能作用，促使区内各国在区域一体化共同愿景下积极参与增值税协调。

（二）重点是要加强税率、税基的协调

在SADC国家区域一体化进程中，关于区内税率、税基的协同，只能是在立足现实基础上的协调，不可能是大一统。具体来说，对于基本税率、低税率、零税率、免税四种情况，大体设想如下：设置两档税率，一档低税率，一档基本税率，低税率适用涉及民生的行业，且必须有明确的清单，基本税率适用于一般的货物和劳务；明确零税率和免税的范围，对出口商品实行零税率，对进口商品统一征收增值税，实现区内增值税退税标准的统一。在税基的协调方面，应统一规定为货物和劳务，服务业也应被纳入。目前，由于SADC国家引入增值税时间不长，且有4个国家尚未推行增值税制度，应加速推进这些国家的税改进程，实现区域内增值税制度的全覆盖，在制度统一的大前提下，最终实现税基、税率的协调。

（三）统一适用“目的地原则”

对跨境交易征收增值税适用的原则无非两种：一是来源地原则，二是目的地原则。由于来源地原则既体现国际间经济利益分配的合理性，又体现税务行政管理的方便性，故已被世界各国认可。与此相反，目的地原则是在消费环节征税，在这一原则下，所有国内消费的货物和劳务均在国内缴税。由此，有人认为，目的地原则有利于净进口国，而来源地原则有利于净出口国。因此，目的地原则下的增值税保证了更大程度的中立性和均衡性。笔者认为，当各国的增值税税率一致时，“来源地原则”和“目的地原则”在经济效率上没有差别，都不会改变贸易国的商品比价，增值税的税收中性得以保存。而在增值税税率存在差别的情况下，按“来源地原则”征收增值税将使低税率国家出口到高税率国家的商品具有价格优势，对自由贸易造成扭曲；而按“目的地原则”征收增值税，对所有进口商品都按本国增值税税率征税，就不会因各国增值税税率差别而影响自由贸易比价。在难以统一各国增值税税率的情况下，在国际贸易中采取“目的地原则”征收增值税更有利于保证增值税的税收中性，避免对贸易行为造成扭曲。

（四） 保留税收边境控制能够促进该区域增值税协调进程

目前，由于经济发展水平差距很大，SADC各成员国对区域一体化或区域税收协调持有的态度不一致。笔者认为，保留税收边境控制，既可以增加成员国的税收收入，也可以加强对跨境增值税税源的管理，对于兼顾不同成员国利益、促进增值税协调进程具有重要作用。

总的来说，由于涉及不同国家的税收主权和经济利益，SADC区域增值税的协调必然是一个循序渐进的过程。在这一利益博弈和利益协调的过程中，部分成员国必须让渡部分本国利益，以最终实现各方利益的共赢，促进区域统一市场的形成。

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责任编辑：惠 知

Status, Challenge and Prospect of VAT Coordination in the SADC Countries

Dasong Xu

In the process of regional integration, tax coordination can eliminate barriers to the free flow of goods, capital, service and labor force among member states. This paper introduces the basic status of the VAT system in the SADC countries, and elaborates the practice, challenges as well as the prospects of promoting the formation of a unified market through the VAT coordination.

SADC VAT Coordination

F810.42

A

2095-6126(2015)04-0052-04