浅析新会计准则下的职工薪酬

（沈阳大学工商管理学院 辽宁沈阳110044）

一、引言

2011年，国际会计准则理事会发布了修订后的《国际会计准则第19号》，为了进一步规范我国企业会计准则中关于职工薪酬的相关会计处理规定，并保持我国企业会计准则与国际财务报告准则的持续趋同，根据《企业会计准则——基本准则》，财政部于2014年1月27日修订并印发了《企业会计准则第9号——职工薪酬》（财会 ［2014］8号）， 并规定自2014年7月1日起在所有执行企业会计准则的企业范围内施行，鼓励在境外上市的企业提前执行，原准则（财会［2006］3号）同时废止。

21世纪对于企业发展最为重要的因素就是人才，优秀的企业员工是企业生产发展的重要资源，而职工薪酬是衡量员工在工作劳动中付出价值的唯一方式，新准则进一步完善了职工薪酬包含的内容，规范了离职后福利、辞退福利和其他长期福利的相关内容，并且明确了职工薪酬的核算方法，使其更具有科学性，新准则中还提出了关于职工薪酬信息披露的问题，在最大程度上保障企业员工的合法权益。

二、新准则中职工薪酬的变化

（一）职工范围的变化

新准则明确了职工的概念和范围，具体来说职工是指与企业订立劳动合同的所有人员，含全职、兼职和临时职工，也包括虽未与企业订立劳动合同但由企业正式任命的人员。未与企业订立劳动合同但由企业正式任命的人员主要是指董事会成员、监事会成员等。针对此前颇具争议的劳务派遣问题，新准则明确了那些未与企业订立劳动合同或未由企业正式任命的人员，但向企业所提供服务与职工所提供服务类似的人员，也属于职工的范畴，其中包括通过企业与劳务中介公司签订用工合同而向企业提供服务的人员。新准则扩大了企业职工的范围，使劳务派遣人员享受与正式职工相同的待遇，保障了其在企业的利益。

（二）明确职工薪酬的内容

新准则中职工薪酬是指企业为获得职工提供的服务或解除劳动关系而给予的各种形式的报酬或补偿。企业提供给职工配偶、子女、受赡养人、已故员工遗属及其他受益人等的福利，也属于职工薪酬。新准则中明确划分了职工薪酬的范围，将职工薪酬分为短期薪酬、离职后福利、辞退福利和其他长期职工福利四个部分。与旧准则相比，新准则的职工薪酬中增加了因解除劳动关系而给予的报酬和补偿的部分，短期职工薪酬中包含的短期带薪缺勤、短期利润分享计划和其他短期薪酬为新增内容，此外新准则将带薪缺勤、利润分享计划和辞退福利等内容整合进职工薪酬的核算范围。由此可见，新准则对职工薪酬的内容和范围都做了详细而明确的规定，弥补了旧准则中的漏洞，使其更具有可实施性。

（三）离职后福利内容的完善

新准则中离职后福利是指企业为获得职工提供的服务而在职工退休或与企业解除劳动关系后，提供的各种形式的报酬和福利，其中属于短期薪酬和辞退福利的除外。旧准则中原属于职工薪酬的养老保险费与失业保险费现属于离职后福利的内容，新准则中还明确规定离职后福利包括退休福利（如养老保险和一次性的退休支付）及其他离职后福利 （如离职后人寿保险和离职后医疗保障）。

在本次新修订的准则中新增了离职后福利计划中的设定受益计划，新准则规定离职后福利计划包括设定提存计划和设定受益计划，其中设定提存计划是指向独立的基金缴存固定费用后，企业不再承担进一步支付义务的离职后福利计划；设定受益计划是指除设定提存计划以外的离职后福利计划。在新准则颁布之前，我国广泛使用设定提存计划，主要因为设定提存计划计算相对简单，而且容易理解。对于离职后福利的计算国际上较多使用设定受益计划，本次新准则的颁布实现了与国际会计准则的趋同，使我国的会计核算方式更加规范。

（四）职工福利费的变化

新会计准则中规定企业发生的职工福利费，应当在实际发生时根据实际发生额计入当期损益或相关资产成本。职工福利费为非货币性福利的，应当按照公允价值计量，但公允价值无法可靠获得时，可以采用成本计量。在旧准则中非货币性福利的核算没有明确一致的标准，新准则的规定明确了非货币性福利的核算方法。在新准则中企业为职工缴纳的医疗保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金，以及按规定提取的工会经费和职工教育经费，应当在职工为其提供服务的会计期间，根据规定的计提基础和计提比例计算确定相应的职工薪酬金额，并确认相应负债，计入当期损益或相关资产成本，而在旧准则中企业为职工缴纳的社会保险费与住房公积金是按工资总额的一定比例计算。

（五）辞退福利的变化

与旧准则相比，新准则中企业确认辞退福利产生的职工薪酬负债的时间发生了变化。新准则规定企业向职工提供辞退福利的，应当在下列两者孰早日确认辞退福利产生的职工薪酬负债，并计入当期损益：（1）企业不能单方面撤回因解除劳动关系计划或裁减建议所提供的辞退福利时；（2）企业确认与涉及支付辞退福利的重组相关的成本或费用时。

新准则明确规范了企业辞退计划的相关会计处理，企业应当按照辞退计划条款的规定，合理预计并确认辞退福利产生的应付职工薪酬。辞退福利预期在其确认的年度报告期结束后十二个月内完全支付的，应当适用短期薪酬的相关规定；辞退福利预期在年度报告期结束后十二个月内不能完全支付的，应当适用本准则关于其他长期职工福利的有关规定。辞退福利是企业对职工的一种补偿，明确辞退福利的相关处理方法，可以更好地保障企业员工的利益，使其不受到伤害。

（六）职工薪酬的信息披露

新准则规定企业在编制财务报告时，应在报表附注中披露有关职工薪酬的内容，并且对职工薪酬信息披露的内容作出了明确规定，与旧准则相比，新准则更加完善和充实了企业职工薪酬的信息披露制度。企业需要进行披露的主要内容有：应当支付给职工的工资、奖金、津贴和补贴及其期末应付未付金额、应当为职工缴纳的医疗保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费及其期末应付未付金额、应当为职工缴存的住房公积金及其期末应付未付金额、为职工提供的非货币性福利及其计算依据、依据短期利润分享计划提供的职工薪酬金额及其计算依据、支付的因解除劳动关系所提供辞退福利及其期末应付未付金额、提供的其他长期职工福利的性质、金额及其计算依据等内容。

三、新准则中职工薪酬的核算

（一）短期薪酬的核算

企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将实际发生的短期薪酬确认为负债（即应付职工薪酬），并计入当期损益，其他会计准则要求或允许计入资产（如固定资产、在建工程、存货等）成本的除外。企业发生的职工福利费，应当在实际发生时根据实际发生额计入当期损益或相关资产成本。职工福利费为非货币性福利的，应当按照公允价值计量，包括以自产产品或外购商品发放给职工的福利；将拥有的房屋等资产无偿提供给职工使用或租赁住房等资产供职工无偿使用；向职工提供企业支付了补贴的商品或服务。企业为职工缴纳的医疗保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金，以及按规定提取的工会经费和职工教育经费，应当在职工为其提供服务的会计期间，根据规定的计提基础和计提比例计算相应的职工薪酬金额，并确认相应负债，计入当期损益或相关资产成本。

（二）带薪缺勤的核算

带薪缺勤分为累积带薪缺勤和非累积带薪缺勤。累积带薪缺勤是指带薪缺勤权利可以结转下期的带薪缺勤，本期尚未用完的带薪缺勤权利可以在未来期间使用。企业应当在职工提供服务从而增加了其未来享有的带薪缺勤权利时，确认与累积带薪缺勤相关的职工薪酬，并以累积未行使权利而增加的预期支付金额计量。非累积带薪缺勤是指带薪缺勤权利不能结转下期的带薪缺勤，本期尚未用完的带薪缺勤权利将予以取消，并且职工离开企业时也无权获得现金支付。

（三）离职后福利的核算

离职后福利计划分为设定提存计划和设定受益计划，对于设定提存计划，其会计处理比较简单，企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将根据设定提存计划计算的应缴存金额确认为负债，并计入当期损益或相关资产成本。根据设定提存计划，预期不会在职工提供相关服务的年度报告期间结束后十二个月内支付全部应缴存金额的，企业应当按照规定的折现率，将全部应缴存金额以折现后的金额计量应付职工薪酬。

设定受益计划的核算比较麻烦，首先应根据预期累计福利法，采用无偏且相互一致的精算假设对有关人口统计变量和财务变量等作出估计，计量设定受益计划所产生的义务，并确定相关义务的归属期间。企业应当按照规定的折现率将设定受益计划所产生的义务予以折现，以确定设定受益计划的现值和当期服务成本。

设定受益计划存在资产的，企业应当将设定受益计划义务现值减去设定受益计划资产公允价值所形成的赤字或盈余确认为一项设定受益计划净负债或净资产。设定受益计划存在盈余的，企业应当以设定受益计划的盈余和资产上限两项的孰低者计量设定受益计划净资产。根据设定受益计划产生的职工薪酬成本，确定应当计入当期损益的金额。根据设定受益计划产生的职工薪酬成本、重新计量设定受益计划净负债或净资产所产生的变动，确定当期计入其他综合收益的金额。

四、职工薪酬的变化对企业的影响

（一）规范企业的职工薪酬管理制度

新的职工薪酬准则进一步明确了职工的范围，使企业中存在的兼职人员、劳务派遣人员等都纳入了职工的范围，完善了职工薪酬的核算对象。新的职工薪酬准则将职工薪酬的内容进行重新整合划分，明确规范了企业职工薪酬包含的四部分内容，由此企业核算职工薪酬时更加明确、更加有条理，这有利于企业核算工作的进行，使企业的会计工作更加规范。

（二）使会计核算更加科学精确

新准则的职工薪酬中完善了离职后福利的相关核算内容，提出了设定受益计划并明确了设定受益计划的会计处理，与设定提存计划相比，设定受益计划的核算具有一定难度，在核算时需要精算师进行精算假设估计，并且其核算过程需要借助精算师，因此设定受益计划的核算比较精确，此外，新准则中规范了职工薪酬的信息披露制度，使企业提高了对职工薪酬的重视，也使得企业的会计核算工作更加科学精确。