转让地下车位永久使用权如何纳税

纪宏奎

房地产开发公司将地下车位的永久使用权转让给业主，并一次性收取一定额度的费用。因地下车库产权归属复杂，在相关税收处理上说法不一，有的认为应按出租进行相关税收处理，有的认为应当按销售不动产进行税收处理。那么转让地下车位永久使用权而取得的收入主要涉及哪些税收以及如何纳税呢？

一、营业税

出售或转让不动产应以办理相应产权为标志，产权未发生转移就不构成出售或转让。原《营业税暂行条例实施细则》第四条规定“转让不动产永久使用权，视同销售不动产”。但修改后的《营业税暂行条例实施细则》第四条规定，销售不动产是指有偿转让不动产所有权的行为。所以，现行政策对转让不动产永久使用权不再视同销售不动产。房地产公司转让地下车位使用权，实质是出租地下车位的行为，应按照“服务业－租赁业”征收营业税。其营业税纳税义务发生时间以按照财务会计制度的规定，该项预收性质的价款被确认为收入的时间为准。现行政策即《营业税暂行条例实施细则》规定：“纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天”。对一次性收取若干年内所有租赁费收入属于预收款性质，所以，其纳税义务为收到预收款的当天。

但也有的地方税务机关对转让地下车位永久使用权是按照“销售不动产”税目计算征收营业税。如《广西自治区地方税务局关于遏制房价过快上涨优化房地产结构助推房地产市场平稳健康发展税收政策的公告》（2013第2号）规定：（一）房地产开发企业销售车库（位），并与买受人签订车库（位）销售合同的，不论是否取得产权证明，均按销售不动产征税。（二）房地产开发企业、物业公司与买受人签订车库（位）长期或无期限使用权转让合同，且合同价款相当于同一小区或同一地段的车库（位）销售价格的，应视同销售，按销售不动产征税。（三）房地产开发企业、物业公司与使用人签订车库（位）租赁合同，按月（季、年）定期收取一定数额租金的，按租赁业务征税。

二、土地增值税

根据《土地增值税暂行条例》及其实施细则有关规定，土地增值税是对出售或者其他方式有偿转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物的行为所征收的税。以及《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发［2006］187号）第三条第二项的规定：“房地产开发企业将开发的部分房地产转为企业自用或用于出租等商业用途时，如果产权未发生转移，不征收土地增值税，在税款清算时不列收入，不扣除相应的成本和费用。”根据上述规定，房地产公司出租地下车位永久使用权，只要不转移产权，取得的收入不缴纳土地增值税，其应分摊的土地成本、开发成本及费用也不能作为扣除项目。

在实践中，有的地方税务机关认为：转让车位永久使用权，这种业务名义上虽是租赁，但其性质与销售已无实质区别。因此，这种租赁应开销售不动产发票，按销售不动产缴纳土地增值税。如《湖北省房地产开发企业土地增值税清算管理办法》（鄂地税发［2008］207号）规定，对于停车场（车库），仅转让使用权或出租使用期限与建造商品房同等期限的，应按规定计算收入，并准予扣除合理计算分摊的相关成本、费用。还有的地方将收取的地下车位款作为价外费用计入土地增值税应税收入。如安徽省地方税务局规定：对于房地产开发企业销售车库的行为，无论其将来在民事法律上如何处理，在该行为发生时应当视为房地产开发企业在房价之外另立名目向购房者加收房款，应当征收土地增值税。

三、房产税

地下车位产权未发生转移，相应产权属于房地产开发公司所有，应当由房地产开发公司依法缴纳房产税。《国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策规定的通知》（国税发［2003］89号）规定：“鉴于房地产开发企业开发的商品房在出售前，对房地产开发企业而言是一种产品，对房地产开发企业建造的商品房，在售出前，不征收房产税；但对售出前房地产开发企业已使用或出租、出借的商品房应按规定征收房产税。”所以，对开发的商品房，不论房产闲置多少年均不征收房产税。但一旦将开发的产品在售出前使用或出租、出借的，则应当缴纳房产税。根据《财政部、国家税务总局关于具备房屋功能的地下建筑征收房产税的通知》（财税［2005］181号）的规定：自用的地下建筑，按以下方式计税：1.工业用途房产，以房屋原价的50-60%作为应税房产原值。应纳房产税的税额＝应税房产原值×［1-（10%-30%］×1.2%。2.商业和其他用途房产，以房屋原价的70-80%作为应税房产原值。应纳房产税的税额＝应税房产原值×［1-（10%-30%）］×1.2%房屋原价折算为应税房产原值的具体比例，由各省、自治区、直辖市和计划单列市财政和地方税务部门在上述幅度内自行确定。3.对于与地上房屋相连的地下建筑，如房屋的地下室、地下停车场、商场的地下部分等，应将地下部分与地上房屋视为一个整体按照地上房屋建筑的有关规定计算征收房产税。

纳税人出租的地下建筑，按照出租地上房屋建筑的有关规定计算征收房产税。所以，出租地下停车位应按规定以租金收入为计税依据缴纳房产税。以房产租金收入为房产税的计税依据，按出租收入的12%征收房产税。房产税是按年征收、分期缴纳，纳税期限由省、自治区、直辖市人民政府规定。对一次性取得的若干年的租赁收入应按在整个受益期内分期确认收入，按规定计算缴纳房产税。但有的地方规定，对长期出租视同销售的地下停车位不征收房产税。如：河南省地方税务局公告2011年第10号规定，如果对房地产开发企业长期出租的地下车位，一次性收取的租金相当于停车位销售价值的，视同销售，征收土地增值税。因此，对长期出租视同销售缴纳土地增值税，不征收房产税。

四、企业所得税

车位租赁收入组成企业所得税应税收入。根据《企业所得税法实施条例》第十九条的规定，企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。但针对企业一次性收取数年房屋租金的特殊性，根据《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函［2010］79号）的规定，企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入，应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。

其中，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。也就是说，符合条件的固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权租金收入，可递延确认收入，但可递延确认收入的条件包括两条：一是交易合同或协议中规定租赁期限跨年度；二是租金提前一次性支付的。并且对租赁合同已经约定承租人应付租金日期而出租人提前一次性收到的租赁期跨年度的租金收入确认是选择性的，既纳税人可以选择按照《企业所得税法实施条例》第十九条的规定在合同或协议规定的应付租金日期确认收入，纳税人也可以选择按照国税函［2010］79号文件的规定在租赁期内，分期均匀计入相关的年度收入。

对地下车位的扣除上，根据《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发［2009］31）第三十三条的规定，企业利用地下基础设施形成的停车场所，作为公共配套设施进行处理。因为地下人防的成本已按公共配套成本分摊到其他可售开发产品，所以，租金收入无与之匹配的折旧费用。

五、城镇土地使用税

由于地下车位产权并未发生转移，所以，对车位所拥有的土地使用权面积，应当按当地税务机关确定的标准，由房地产开发公司按期缴纳城镇土地使用税。当然，对个别省份将转让永久使用权视同销售不动产，相应房地产公司不属于城镇土地使用税纳税人，应当不缴纳城镇土地使用税。

六、印花税

房屋租赁合同属于印花税征税范围，应按合同总金额的千分之一缴纳印花税。当然，对个别省份将转让永久使用权视同销售不动产，则相应应当按“产权转移书据”税目，按万分之五计算缴纳印花税。

七、契税

根据《财政部、国家税务总局关于房屋附属设施有关契税政策的批复》（财税［2004］126号）的规定，对于承受与房屋相关的附属设施（包括停车位、汽车库、自行车库、顶层阁楼及储藏室）所有权或土地使用权的行为，按照契税法律、法规的规定征收契税；对于不涉及土地使用权和房屋所有权转移变动的，不征收契税。对受让地下车位使用权因不涉及产权转移，所以，受让地下车位使用权不缴纳契税。