完善行政事业单位内部控制之思考

李晶晶

【摘 要】 随着财政部《行政事业单位内部控制规范》（试行）的颁布，规范和加强行政事业单位内部控制体系已迫在眉睫。文章通过论述行政事业单位内部控制的涵义和目标，对其存在的问题进行梳理，提出了完善内部控制体系的建议。

【关键词】 行政事业单位； 内部控制； 预算体系； 内控评价与监督体系

作为现代管理理论的重要组成部分，内部控制已在行政事业单位内部得到广泛的应用。近年来，随着行政事业单位在生产、销售等领域更多地参与经济建设，为进一步提高内部控制水平，确保各项经济业务活动的有效进行，2012年11月29日财政部印发了《行政事业单位内部控制规范（试行）》（以下简称《规范》），对行政事业单位建立完善内部控制的制度和程序作出了具体规定。因此，如何适应当前财政部门的新要求，进一步完善行政事业单位经济活动风险的控制和防范，已经成为当务之急。

一、行政事业单位内部控制的涵义和目标

美国的《联邦政府内部控制准则》充分结合了COSO报告，将政府内部控制定义为：政府为了实现运行的有效性和效率、财务报告的可靠性和符合适用的法律和法规而进行管理的组成部分。我国学者王志远认为：“政府内部控制是为保证政府（机构或组织）有效履行公共受托责任，杜绝舞弊、浪费、滥用职权、管理不当等行为而建立的控制流程、机制与制度体系。”《规范》指出内部控制是指单位为实现控制目标，通过制定制度、实施措施和执行程序，对经济活动的风险进行防范和管控。由此可见，内部控制是一个全面的过程，它需要全员参加，因为它不只是制度更是行动，也是为实现多重目标服务的。

与企业的内部控制目标相比，行政事业单位有其一定的特殊性。根据《规范）》的有关规定，主要体现在以下几个方面：

（一）合法性

这是最低的要求，即行政事业单位的经济活动要合法合规。《规范》指出，通过设计内部规章制度，在预算业务管理、收支业务管理、政府采购业务管理、资产管理、建设项目管理、合同管理等层面对单位的业务活动进行有效的监督，提高风险防范意识，合理保证单位资产安全和使用有效，减少或杜绝浪费现象的发生。

（二）可靠性

这要求财务报告及相关信息真实、完整，客观地反映预算执行情况，为单位领导决策提供可靠依据。另外，由于行政事业单位地位的特殊性，还代表政府承担公共事业的管理、监督和服务职能，所以财务信息的真实可靠，还有利于从源头上杜绝腐败。近年来，随着政府部门预算、“三公经费”的不断公开、透明，社会各界越来越多地要求政府权力运行在阳光下。因此，行政事业单位应充分发挥内部控制制度的作用，建立事先防治和事后惩治等反腐倡廉机制，最大程度上防止舞弊和欺诈行为。

（三）效率性

与企业追求的经营目标利润最大化不同的是，作为公共部门，行政事业单位职能就是对社会公众提供服务。也就是说，它也应该关注受托责任即社会责任的履行情况，其发展目标应是提高管理服务的效率和效果。行政事业单位的业务活动更应强调公共服务的覆盖面和社会满意度，如何有效配置资源，真正发挥预算管理的作用，也应成为其内部控制的重要目标。

二、内部控制的基本要素及其关系

内部控制要素是行政事业单位建立和实施内部控制的具体内容。它包括控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、内部监督五个基本要素。其中内部环境是基础，风险评估是依据，控制活动是手段，信息与沟通是条件，内部监督是保证，它们构成了一个相互联系、相互促进的动态内部控制系统框架。

三、行政事业单位内部控制体系存在的问题

（一）内部环境不完善，尚未建立完整的内控制度

近年来，虽然不少行政事业单位建立了一些内部控制制度，但是“领导重视，部门协作，全员参与”的内部环境还没有完全形成。很多领导没有充分意识到内部控制体系的建设是一个系统工程，需要专门召集相关部门系统研究相关的整体框架设计。现有的内控制度多数没有组织架构和岗位设置，尚未明确各责任主体，而所谓的内部控制制度大多是由财务部门提出，是为了解决工作中的具体问题而出台的一般财经规章制度，尚未建立较权威和可行的内部控制指导规范。

另外，在单位内部很少开展内控方面的专门培训。很多业务部门简单地认为内部控制仅和财务相关，对内控制度的重要性认识不足，财政专项资金的支出随意性较大，各项目之间相互挪用资金等现象时有发生。

（二）部门内部缺乏有效沟通，预算管理方法落后

近年来，随着基础建设的不断发展，政府负债规模也越来越高，行政事业单位所面临的财务风险在逐步增大。主要表现在以下几个方面：

1.信息不对称，造成预算松弛

由于预算编制过程有一定要求，其内容多为财务数据，有的业务部门单纯地认为编报预算是财务部门的事情，对预算编制的进度与内容知之甚少；预算编制大多是会计“闭门造车”、“纸上谈兵”，不具有代表性和现实性；有的业务部门虽然会向财务部门上报预算，但是为了规避由于不确定性而带来的风险，一般会多列成本、少列收入。这些主要是因为财务与业务部门缺乏必要的沟通。一方面，财务人员无法准确掌握完成各项业务实际所需的资源，出现信息不对称，预算松弛的现象也就不足为奇；另一方面，业务部门误认为预算编制是一个报预算和砍预算的过程，于是自行将定额标准大幅上调，以期在调整预算后能够满足本部门业务发展的需要。

2.财政拨款数额的确定缺乏科学的模式

收入预算编制方面，有时会将预算外资金与预算内资金区别对待，没有纳入预算管理系统中，收缴不及时的现象时有发生。支出预算编制方面仍采用较为落后的预算编制方法——“增减法”，不能切实做到将资金用到真正需要的地方。

3.预算执行缺乏严肃性

在具体执行预算的过程中，占用、挪用专项资金的现象时有出现；年底突击花钱现象屡见不鲜，预算随意调整性较大。

（三）风险管理意识淡薄，内控监督缺位

长期以来，受单位性质和传统理财观念的影响，行政事业单位常以吃“皇粮”自居，重投入、轻产出，经济效益观念淡薄，风险管理和财务安全面临严峻挑战。有的单位政府负债居高不下，有的单位对合同把关不严，导致一些不必要的经济纠纷；有的单位缺少对业务流程、运行及其绩效的评价；有的单位预算监督体制不到位。这些内审的缺位和外审的偏离，导致风险预警功能彻底丧失，更加剧了内控评价机制欠缺的程度。

四、加强行政事业单位内部控制体系的对策

（一）营造良好的内部环境，加快研究内控规范的步伐

内部环境是行政事业单位内部控制建立和实施的前提，因此各单位要在《规范》的基础上，结合本单位业务活动的特点，将内控制度的建设提到重要的议事日程上。

首先，要界定内控部门和人员职责，责任到边，责任到人。各单位的“一把手”须对单位内部控制的建立健全和有效实施负责，重大决策必须通过领导班子讨论，尽量避免“一言堂”现象的发生。各单位还需完善岗位说明书，充分调动每个人的主人翁意识，明确单位业务流程，确保不相容岗位相互分离，实现岗位之间的制约和监督。

其次，要认真梳理现有的内控制度，找出薄弱环节，重点构建。在具体研究制定本单位内控规范的过程中，可邀请专家进行评估，找出风险控制的关键点，提出内控考核评价办法，建立起一套切实可行的内控体系。

最后，不断加强培训，努力提高专业知识和业务水平。将内控制度建设作为管理培训的重要内容，要着重把内控制度建设与单位日常管理工作相结合，与党风廉政建设相结合，与风险防范措施相结合。可以通过“请进来、走出去”的方法，以专家学者授课的方式，或者向内部控制管理到位的单位借鉴经验，不断完善自身的内部控制体系。

（二）运用先进的管理办法，积极完善预算管理体系

1.优化预算编制流程，避免盲目编报现象的发生

作为预算管理的起点，行政事业单位的预算编制一般采用“二上二下、分级编制、逐级汇总”的程序。“一上”是指各基层单位先核对单位基础信息，完善定额标准，完成基本预算编制，经上级部门审核后再上报财政；而“二上”主要指项目预算的编制。“一下”、“二下”分别对“一上”、“二上”的批复。

因此，可以在报送“一上”、“二上”到财政部门之前，在单位内部先进行协调和审核，使预算工作有的放矢。基层单位可以向上级主管部门先提交预算草案，上级部门经充分考虑听取各方意见后，进行综合审查，提出综合平衡建议，再反馈给各基层单位，基层单位修改后，再上报上级主管部门。这种事前规划的机制可以使预算编制更加科学。

2.采用零基预算的编制方法，合理安排财政拨款

零基预算是指各单位按业务活动范围及资源运用等先后顺序，着眼于“需要优先”，根据资源（财力）可能，筛选安排资金。运用这种方法可以加强成本控制，提高投入产出比。尤其是在编制项目预算时，要求在各个环节“精耕细作”，从立项依据、资金使用进度、资金使用预期效果等方面进行考察，使事业发展的需要与财政可供给资金之间的矛盾趋于缓和，充分体现预算的合理性。

3.以财政信息系统为平台，适时进行动态监控

作为预算管理的核心环节，各单位都应按照“勤俭办一切事业”的方针，在既定的范围内开展业务活动。财务部门严格按照“收支两条线”管理执行预算，所有经审核准确无误的单据，都在财政国库集中支付系统上进行操作付款。每月底财务部门向单位负责人报送财务报表，说明经费使用情况（主要包括预算额、当月实际发生额、累计发生额及其差额），以便及时发现问题、解决问题。

（三）加强相互合作，提高信息的有效性

信息与沟通是内控实施的重要条件。通过收集与单位管理相关的信息，对风险与隐患问题加以分析和处理，把隐患消灭在萌芽状态；通过及时将这些信息以适当的方式在单位内部进行传递，相互协调。行政事业单位应根据财政部门等外部监管部门的部署，统一信息口径，规范信息内容，健全信息库，在内部增强领导决策相关性。与此同时，还要定期对外公开“三公”经费，增强外部信息使用者对财政预算和决算信息的可理解性，在公众之间进行顺畅沟通和反馈。

（四）从不同层面研究，建立内控评价与监督体系

内部评价要以5E（经济性、效率性、效果性、公平性、环保性）为原则，从组织结构、业务层面、预算管理等方面对行政事业单位内控体系是否健全、执行是否有效进行综合评定。在具体业务流程中寻找、识别风险控制的关键点，设计风险管控流程，提高对风险的整体应对能力。

从组织结构看，内控体系的建立不光是财务部门的事，而是需要全员参与。领导层的参与必不可少，只有领导的高度重视，才能调动大家的积极性，充分发挥主人翁的意识，集思广益。纪检、监察部门参与势在必行，他们通过事前、事中、事后三位一体的监管，增加内审的力度。业务部门的参与至关重要，他们作为预算使用的主体，需要和财务部门密切配合，完成预算编制、执行等方面的工作。

业务层面主要指合同管理是否合规，即合同立项、签订是否合法、合同是否有效执行、偿付能力能否保证、合同是否有相应台账登记等；资产采购和处置是否合理，即资产购置是否采用政府采购流程、资产账实是否相符、资产处置标准是否准确、是否向相关部门报批或者备案等；基建工程是否规范，即工程项目前期准备和立项评审是否科学、招投标环节是否公正、工程进度是否科学、工程审计是否及时等。

预算管理方面，各部门在预算管理中的职责权限是否清晰、预算编制是否符合单位发展需求、预算收入是否完整、非税收入上缴是否及时、预算支出是否准确、执行进度是否有计划性、有无突击花钱的现象、决算是否符合财政要求等。

通过对各个层面认真分析，建立起事前审批与预警、事中适时监控、事后绩效考评的控制机制，将绩效考核落到实处。绩效考核要与年度预算目标结合起来，要与党风廉政建设结合起来，还要与业绩考核结合起来，采用定性和定量分析的方法，沿着项目投入——实施过程——产出——效果的方向，构建一条坚固科学的促进可持续发展的内控监管创新体系链。

总之，行政事业单位应在领导和全体人员的参与下，结合内部控制的基本要素，进一步建立健全现有的内控体系，从而提高行政办事效率，提升单位内部管理水平。

【参考文献】

[1] 财政部.行政事业单位内部控制规范（试行）[S].2012.

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[4] 许蔚君.内部控制环境对会计职业道德行为影响研究[J].会计之友，2012（1）.