关于强化我国企业集团内部审计工作的思考

孙 浩，李 晶

（1.扬子江投资发展集团公司，江苏 扬州 225002；2.扬州科技学院（筹）,江苏 扬州 225009）

我国企业集团自组建以来，一直以不断提高集团资源的利用效益和管理效率作为集团管理的主要目标，这就要求企业集团能够把建立健全内部控制制度放在重要的位置，以促进集团创建优良的内部管理环境，更好地保护集团财产物资的安全完整，有效地防范集团风险。基于此，企业集团的内部审计工作就显得尤为重要。

一、企业集团内部审计研究的现状分析

对企业集团的内部审计工作，理论界和实务界都进行了相关的研究，以“企业集团内部审计”作为关键词在中国知网上进行搜索，2005年到2013年9年间共发表98篇相关的研究文章。何迎春（2008）从推动内部审计职业化、推进内部审计外部化、提高内部审计人员的素质和确立内审管理,坚持以人为本的管理观念四个方面提出了我国企业集团内部审计发展的对策。马立占（2009）提出，应从推行集团战略管理、解放思想，重视内审、重设内部审计机构、拓展审计领域、强化内审的服务咨询功能、优化内审人员结构、提高内审人员素质、提升审计手段等方面做好企业集团的内部审计工作。李昌洪（2009）从建立与企业集团组织结构相适应的内部审计组织模式、建立符合使用者需求的动态的全面审计质量控制体系和建立一支专业胜任的内部审计人员队伍等三个方面提出了对国有企业集团内部审计工作思考。尹维喆（2012）以A集团为研究对象，提出了构建基于集团化思路的内部审计体制，并提出在实践中内部审计的三种集中管理模式，即派驻制、派审办、审计中心。李涛（2013）认为应从组织管理、计划管理、协调管理、控制管理等4个方面做好内部审计工作。

对企业集团内部审计方面的这些研究，更多的是从理论体系上进行了完善，注重了形式上的规范而忽视了内部审计实质性问题的解决，在实践中也存在可操作性不强的状况。我们知道，任何理论均来自于实践，反过来用于指导实践，如果研究的成果对实践起不到指导作用，那么，这样的研究就没有太大的意义。因此，我们在研究中首先要明确企业集团内部审计需要解决的主要问题是什么，并以此探讨企业集团内部审计的重要性、原则性和路径。

二、应解决的主要问题

对企业集团而言，内部审计是要通过对集团内部控制的评价和为成员企业提供咨询服务，为集团管理当局的重大决策提供依据，促进集团总部和成员企业不断增加价值，实现集团组建的目标。

一是内部审计模式的确定和内部审计机构的设置

根据《审计法》和《关于内部审计工作的规定》的规定，各经济组织应设置专门的内部审计机构，承担相应的内部审计职能。据此，在审计实践中主要形成了四种形式：即审计委员会负责制、董事长负责制、总经理负责制和财务副总经理或总会计师负责制，其中财务副总经理负责制是我国内部审计机构设置的主要方式。而大量的审计理论研究和审计实践都表明，内部审计充分发挥作用的最佳组织形式应是对董事会或董事会下设的审计委员会负责，审计部门的地位应高于组织的其他职能部门。

二是内部审计结果的使用

内部审计作用的有效发挥关键取决于内部审计结果有没有在企业管理中被企业高层管理者或决策者使用。通过我们的调研发现，内部审计之所以在各单位未能很好地重视，主要是由于企业的管理层和决策者并没有重视审计结果的使用，更多地是为了满足机构设置工作形式上的完善。因此，客观上就造成了对内部审计人员配备的不关心或无所谓的状况。绝大多数内部审计人员是从财务、工程或其他部门分流出来的，造成审计人员职称结构、专业结构不合理，内审人员的整体素质不能满足现代企业集团管理对内部审计的要求。

三、企业集团内部审计应遵循的原则

1、适应性原则

适应性原则是机构设置的基本原则之一，是指组织内部机构的设置和权限的划分应当与经济组织的实际情况相适应，而且不是固定不变的，应随着经济组织的内、外部环境和经济发展对经济组织的客观要求的变化及时地进行调整和改革，做到稳定性与应变性相统一的原则。这就要求企业集团的内审机构要与集团的生产经营规模、所在的行业特点、集团组织经营的模式、管理体制模式、人员的整体素质、集团经营内外部环境的发展变化相适应。

2、可操作性原则

可操作性原则是衡量我们所有研究成果的重要原则之一。科学研究的目的不是简单地发表几篇论文或是出一些研究报告，关键的是要在论文或研究报告中能够有一些用于指导我们实践工作的结论。而且，这些结论并不只是给出某个模型或是给出几个规范性的论述，而是要能让我们的实务工作者在工作中可以按照这些模型或结论来组织单位的实际工作，这就是可操作性原则。根据可操作性的要求，企业集团内部审计工作的制度制定、管理机制的构建、管理模式设计、机构设置和内部审计人员的配备等都要能够符合集团的实际，并且可以实际执行，对改进集团的管理能够起到积极的作用。

3、实质重于形式原则

实质重于形式原则是会计准则中用来处理交易或事项的规定，是指企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算，而不应当仅仅按照它们的法律形式作为会计核算的依据。在集团内部审计工作中我们也应当按照这一原则的要求来组织相关的工作，这里的形式是指内部审计的模式确定、内部审计的机构设置和内部审计的人员配备等项工作，而实质是实现企业价值的增值、完成管理赋予内部审计的职能。我们应当更注重的是实质而不是形式。

4、事前审计重于事后审计的原则

目前企业集团的内部审计工作大多仍然局限在事后审计上，如财务收支审计、离任审计、工程决算审计、维修结算审计等等，这样的内部审计只能对过去的工作作出相应的判断和评价、发现问题的不足、提出改进未来工作的建议。但由于过去的工作已经实际发生，对于审计中发现的问题给组织带来的危害或损失已经无法弥补，即使是追究当事人的责任，但危害和损失已经无法全部挽回。因此，我们认为，内部审计应当区别于外部审计和政府审计，更多地采取事前审计的原则，通过对事前的计划、合同、预算、招标投标过程的审计，及时发现并纠正存在的问题，帮助高层管理者做出正确的决策。

四、对策

1、认识重要意义

根据上世纪30年代美国经济学家伯利和米恩斯提出的“委托代理理论”，在所有权和经营权分离的前提下，经济生活中便产生了委托代理关系，这种委托代理关系会随着生产力大发展和规模化大生产的出现日益明晰。而在委托代理的关系当中，由于委托人追求的是自己的财富更大，而代理人追求自己的工资津贴收入、奢侈消费和闲暇时间最大化，这必然导致两者的利益冲突。加上存在不确定性和信息不对称，有可能出现代理人损害委托人利益的现象。大量的研究表明，解决代理人问题的总体思路有两条：一是构建激励机制，二是建立监督机制，即财产委托者监督财产代理人的管理和经营状况，并要求代理人定期报告结果。内部审计就承担了重要的监督职能。

各级政府组建的企业集团委托代理的关系更为复杂，一方面形成了政府与集团管理层之间的委托代理关系，另一方面，在集团内部集团管理层与经营层之间、集团管理层与控股的下属成员企业之间、相互控股的成员企业之间也都存在着委托代理关系。国有企业集团的所有资源均为国家资源，这些资源能否创造相应的经济效益，实现政府组建集团的目的，很大程度上取决于集团管理层对资源的管理和使用状况。那么，如何来评价经营者对资源的增值情况，并为经营者实现资源的价值增值服务，这才是集团内部审计要承担的职能。因此，企业集团应当高度重视并认真组织好集团的内部审计工作，帮助集团及成员企业实现价值增值的目标。

2、端正管理层对企业集团内部审计的认识

据调查，目前企业集团的高层管理者对内部审计的认识仍然局限在“查错防弊”为重点上，认为内部审计主要是对集团及所属企业的财务收支的审计，这一认识不能满足企业集团对内部审计的要求。随着企业集团的进一步发展，我们要做好内部审计工作，最关键的是要转变集团高层管理者（决策者和管理人员）的观念，通过聘请外部内部审计方面的专家对集团高层管理者进行专题培训，让他们充分认识到集团内部审计不再仅仅是承担“查错防弊”的职能了，更重要的是要承担起评价、咨询和服务的职能，使高层管理者充分认识到，集团的内部审计监督是增强集团管控能力的重要手段，集团内部审计服务咨询是促进集团更好更快发展的重要参谋。通过对集团内部控制制度的评价，完善风险控制机制，通过对集团内部管理提供服务咨询，进一步提升集团的管理水平。加强集团内部审计，可以为集团及成员企业的日常管理提出合理化建议，并为管理当局的决策提供依据，促进集团提高管理水平，实现价值增值。同时，也只有集团高层领导端正了对内部审计的认识，集团内部审计的工作环境才能得以改善，集团内部审计工作才能有效地开展，内部审计的职能也才能充分地发挥出来。

3、科学设置企业集团内部审计机构

随着市场机制的逐步完善，企业集团治理结构更加规范，因此，应该着手对集团内部审计机构的设置进行重新审视和评价，根据适应性原则的要求，重新构架集团的内部审计机构。应在集团董事会下设置审计委员会，在审计委员会下设置集团审计部，集团审计部作为审计委员会的办事机构，与集团其他职能部门平行，但直接归董事会领导，各集团根据自身的实际需要，在各成员企业设置审计部的派出机构。集团审计部根据集团的战略目标，按照董事会和审计委员会对内部审计工作的要求开展各项审计工作，同时，充分发挥其监督评价和咨询服务职能，为集团最高管理者的决策提供依据。

4、提升内部审计结果使用的约束力

内部审计报告需要对内部控制的效果作出客观的评价，对风险防范提出相应措施，对集团管理中存在的问题给予全面的揭示，同时要提出改进集团管理的建议对策。内部审计部门应将审计中形成的审计报告及时反馈给集团相关的职能部门和成员企业，并督促他们不断完善管理制度，提高管理水平。内部审计部门应当建立审计工作例会制度,定期不定期地召开集团职能部门和成员企业主要负责人参加的审计工作报告会,通报内部审计工作中发现的内部控制、风险防范和管理中存在的问题和不足,听取各部门和成员企业的意见和建议,督促落实整改意见。集团高层领导应充分尊重内部审计机构作出的审计决定,从资金调度、预算安排和职务晋升等方面支持内部审计机构根据审计结论对职能部门和成员企业进行查处,从而使内部审计部门保持高度的权威性,也使职能部门真正重视审计部门的作用,为内部审计机构创造一个宽松的审计环境。

总之，我们应当根据委托代理理论的要求，进一步完善国有企业集团的治理结构，不断提升集团内部审计部门的独立和权威地位，促使集团管理层和决策层高度重视企业集团的内部审计工作，促进集团及其成员企业价值的增值，以实现内部审计的职能。

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