医院全成本核算的探索与实践

卢翠华

医院全成本核算的探索与实践

卢翠华①

医院 全成本核算 本量利分析 竞争力

目的：通过探索全成本核算，找到加强内部管理、降低成本的方向，提高医院竞争力。方法：实施全成本核算。结果：强化了领导的决策导向，促进了专项制度的建立，提高了经济效益。结论：实施全成本核算是提高医院竞争力的有效措施。

Author’s address：Central Hospital of Anshan, No.77, Nanzhonghua Road, Tiedong District, Anshan, 114001, Liaoning Province, PRC

1 背景

为适应社会发展和提高自身竞争实力，我院于2011年6月开始试行全成本核算。我院是一家具有90年建院历史的国家三级甲等综合性医院，目前共有床位1200余张，职工1500多人；医院已实施信息化管理，H IS、PACS、LIS等系统已覆盖了医疗和管理的各个部门，为运行成本核算系统奠定了基础。

2 实施方法

医院全成本核算需要在科学理论框架的指引下探索一套符合自身特点的成本核算体系，真正实现节能降耗、提高医院综合效益和竞争实力的目的。具体做法如下：

2.1 组织机构

医院成立全成本核算领导小组，由院长、党委书记任组长，其它院长等任副组长，医疗、财务、人事、统计、后勤、药剂等各相关科室的主任为成员，下设成本核算办公室。

2.2 人员配置

成本核算办公室配备2名专门的成本会计人员，各科室设立一名兼职成本核算员。

2.3 规章制度

建立医院全成本核算规章制度，明确全成本核算实行院长负责制，以成本核算办公室为中心，相关部门分工协作；明确成本核算办公室组织、管理、确定核算方法、编制分析报表，各相关部门负责统计数据、报送基本信息等；明确与医院财务制度相符的成本核算原则、开支范围；明确成本监督与奖惩办法等。

表1 成本核算科室分类与编码

2.4 构建核算体系

2.4.1 核算期间。成本核算期间的划分与本院会计期间保持一致，每月第一天开始，最后一天结束。

2.4.2 核算原则。成本核算要遵循权责发生制、收支配比、收益性支出与资本性支出等原则，要正确区分成本费用与其它费用、直接成本与间接成本、不同期间等界限，保证全部核算的一致性、可比性和合法性。

2.4.3 核算科室。本着与医院财务制度相符的原则，同时保证与HIS等系统对接，将全院科室按照其业务和管理属性划分为行政后勤、医疗辅助、医疗技术和临床业务4大类，共277个大小级次的成本责任中心，并建立相应编码（见表1）。这些成本责任中心可按照需要任意归集，如院级、科级，临床类、医技类，门诊、病房类，内科、外科类等。

2.4.4 成本类别。根据成本项目的性质，将成本划分为人力成本、药品成本、材料成本、房屋成本、设备成本和流水成本6大类，共303个明细类别，并建立相应编码（见表2），所需数据可灵活调取，大到全院人力成本，小到每个成本责任中心的水、电、维修费，并可迅速归集各个科室的直接（间接）、固定（变动）成本。分类的原则要与会计科目相符，真实反映医院发生的各种成本。

2.4.5 收入类别。按照收入与服务方式的关系划分，可将收入分为医疗收入、药品收入和其他收入，并按级次设置相应的编码。我院收入共细化成大小74项，可按需归结各责任中心的各种收入，如门诊收入、住院收入、检查收入、化验收入、开单收入、执行收入等。

2.4.6 分摊设置 。医院发生的耗费能直接计入科室的就直接计入科室，不能直接计入科室的间接成本通过分摊计入科室。（1）分摊框架。按照医院财务制度的要求，科室间接成本的分摊框架设为4级，如图1所示。（2）分摊方法。根据相关性、收益与配比等原则，科室间接成本总的分摊方法为分项逐级分步结转法，公共成本中的水费、电费、医疗废物处置费等采用按人数、面积、用电功率、执行总收入等方法进行分摊；行政类科室成本大部分属于管理成本，除医务科按医生数、护理部按护士数外，其余成本大部分按人数分摊；后勤类、无收入医辅类按提供服务的对象、工作量、人数、面积、内部转移价等来分摊；有收入的医辅类和医技类按开单收入、执行收入和统计报表的收支配比值等来分摊。四级分摊后，收入和成本最终要落实在临床科室上。（3）强制分摊/接收。由于医院成本的多样性和特殊性，使医院成本分摊繁琐复杂，常规分摊会使数据失真，如“内科支部”虽属行政科室，但只能分摊给内科各科室才合理；某一临床科室已合并或取消，必须强制设置“全不接收”数据才与实际相符。无论采用何种分摊方法，都是为了把成本科学地分摊到各个成本中心。

2.4.7 数据采集。（1）WEB站点录入。以各个成本管理部门作为数据处理中心，归集和上报本中心所发生的耗费或工作量，如总务科的电工班（物业班、配管班）维修工作量、洗濯工作量统计，器械科维修工作量统计，统计科医疗指标统计等。（2）数据接口导入。利用医院内原有信息系统与成本核算系统进行无缝对接，实现数据交换，如H IS的收入接口、材料接口、氧气成本接口、药品成本接口、门诊工作量接口等。（3）Excel报表导入。一部分未实现电子自动采集的统计信息和服务信息需要通过Excel导入，如不能直接计入科室的流水成本报表、基本的人员信息报表、医疗服务部服务量报表、配液室工作量报表、电费、电话费、取暖费、维修费、房屋面积报表等。报表根据需要可灵活设计、采用。

表2 成本核算成本类别与编码

2.4.8 账目结算。为了保证录入信息的科学与合理，数据按期间校验完毕才能进行自动分摊计算，进而结账。

2.5 实施难点与解决方法

2.5.1 实施难点。（1）基础工作。在开始成本核算工作前要做大量基础性工作，如全院固定资产总量（折旧年限）、各科室房屋面积、电话数量的核查，无电表科室用电功率核查，全院人员信息、材料类别、编码等核查，这些数据一定要真实有效无遗漏。（2）相关部门的配合。成本数据类型多，涉及面广，各科室核算员需从源头上准确记录发生的成本并及时上报。

2.5.2 解决方法。（1）实行院长负责制，对重要事项进行统筹安排；（2）加强对相关人员的宣传教育，同时出台奖惩配套措施；（3）加强部门间沟通，并进行不定期业务学习。

图1 间接成本四级分摊流程

2.6 报表编制

根据当月核算完的数据，可以编制4大类35小类报表，如成本类的成本构成分析表、工作量成本分析表、分摊成本分析表、总务科出库汇总表等，收入类的医院业务收入汇总表、医院业务收入明细表、科室贡献收入分析表等，效益类的运营分析汇总表、效益汇总表、效益差异分析表等，绩效类的绩效工资计算表、分析表等，可为决策者提供多层次、多视角的信息。

2.7 本量利分析

以“政策性亏损科室”儿科为例，其2012年某月门诊数据如下：

从科室结余来看，分摊前实际总开单收入718456.00元，实际直接成本为465100.36元，结余为253355.64元，结余率为35.3%，表明儿科门诊处于盈利状态；但经四次分摊后总成本为757047.41元，结余为-38591.41元，结余率仅为-5.4%，这其中还包含19%的药品加成，如果真正实行药品零加成，政府不加大扶持力度或提高服务价格，儿科门诊将步履维艰[1]。

从诊次盈亏分析来看，分摊前儿科门诊的固定成本为91170.46元，变动成本为373929.90元，实际诊次为5102人，每诊次收入140.82元，每诊次变动成本73.29元，边际贡献344526.10元，保本业务量为1350.07次，保本业务收入为190117.09元；四次分摊后固定成本为229740.85元，变动成本为527306.57元，每诊次变动成本103.35元，边际贡献191149.44元，保本业务量为6131.33次，保本业务收入为863413.81元。

在全成本核算既定的成本水平和结构条件下，假设除分析指标以外的指标维持不变，在保本量基础上每增加1人，儿科门诊每诊次最终会增加收益140.82-103.35=37.47元；若每诊次收入提高10元，每诊次变动成本降低10元，门诊人次增加5%，儿科门诊最终将增加收益116700.6元。这个结果通过加强接诊能力、加大儿科医疗收费项目特殊倾斜、节约成本是可以实现的[2]。

以上数据表明全成本核算使各成本责任中心的运营信息更加准确有效。

3 效果

全成本核算系统的实施运用，对医院各个方面的管理都起到了积极的作用，主要体现在以下5个方面：

3.1 强化决策导向

成本核算软件W EB程序不仅能进行全成本核算数据统计，而且还拥有在线决策功能，各科室和上层领导可以随时查询权限范围内的各种动态分析数据，便于第一时间做出科学化的最优决策。如针对人力成本占总成本20%-30%的状况，我院实行定岗定编，改善人力资源配置，节约生产性人力成本，将后勤保洁外包，实现减员增效，降低非生产性人力成本；针对材料成本占总成本30%-40%的状况，我院材料购入实行统一招标采购，并定期盘查库存。

3.2 全员参与成本管理

全成本核算对各项成本的归集，促使大家自觉执行各项规章制度，减少人为浪费，达到了在保证医疗质量的前提下让成本意识贯穿医疗服务全过程的管理目标，力争逐步实现由面到点，由点到面的立体化全方位医院管理模式。

3.3 促进专项管理制度建立

实行全成本核算后，我院出台了物资领用申报制度，护士用品请领需由护理部签字，医生用品请领需由医务科签字，机关各科室用品请领需由办公室签字；长话登记制度，需登记拨打人员、时间、事由、对方号码；医用耗材动态定额控制、盘点制度，实行每月二级库盘点、不定期抽查和最低库存储备；物品报废制度，凡是能回收再用的，都要回收，不能回收再用的，药品归入医疗废物管理，固定资产移交国资委，低值易耗报废残值入账；建立基建维修与退费审计制度；实行内部考核指标管理制度，量化考核药比、材料比、床位使用率、患者满意度等，将成本核算与医院绩效管理横向挂钩，让数量与质量、金钱与效率、效益与责任很好地结合在一起。

3.4 提高经济效益

实行全成本核算后，门诊布局改造，简化就诊流程，减少了人员设置；后勤等集中配送，节省了护士时间；积极开展新技术和新业务，提高了单位时间的工作效率；以各责任中心作为降低成本小组，调动职工积极性，有效利用了成本；实行最低库存储备，减少了资金占用，节约的资金可以投入到成本效益较好的项目上，也间接提高了经济效益。总之，成本核算工作深度越深层次越细，医院管理工作的成效就越好，患者医疗费用就越低。与2011年相比，2012年全院门诊总量增加2.3%，出院人次增加11.21%，床位周转率提高0.6%。

3.5 强化信息管理

成本核算的实施，把收费系统、医嘱系统、物资系统、人力资源管理系统等有机结合在一起，实现了数据及时传输、汇总、分析、共享，不仅发挥了信息化在提升医疗质量和安全中的作用，而且在内控管理上也有所介入，如固定资产管理实现了折旧自动计提，物资系统管理实现了物资网上请领。

4 不足

全成本核算软件中一些功能没利用起来，部分应用程序了解不透彻，个别费用的分摊方法还有待进一步推敲；成本核算数据与财务数据由于结账时间不同而没能实现统一；还应进一步完善医院信息系统中库存管理模块，开发出能够根据二级库盘点数量和库存定额，自动计算出每次采购总量的程序，提高资金利用率[3]。

5 体会

我们探索的全成本核算模式拓展了医院的财务职能，使传统的财务会计实现了向管理会计的转变，使核算的重点由事后开始转向事前预测和事中控制，更好地推进了预算目标制的进程。通过两年的实践，我们认为此核算方法是可行的，接下来将全力探索使用绩效考核与绩效工资分配模块构建一套切实可行的绩效评价指标，推动医院高效运转。在此基础上，还要探索归集某些医疗服务项目成本、病种成本以及医疗组核算，为政府部门准确制定价格，合理补偿医院各项费用提供依据，为医院建立转诊体系奠定基础，进而使医院在兼顾公益性和效益性的同时[4]，更好地为患者服务。

[1] 郑大喜.新医改形势下公立医院加强成本核算与控制的思路探讨[J].医学与社会,2010,23(5):37.

[2] 吴强.量本利分析方法在医院全成本核算中的应用[J].中国卫生经济,2009,28(7):73.

[3] 石沐凡.关于新医疗改革下公立医院成本核算的问题与探讨[J].科技风,2012(23):258.

[4] 刘爱兵,王桂林.试论成本目标管理在医院战略中的作用[J].中华现代医院管理杂志,2005,3(3):202.

Research and practice ontotal cost accounting in hospital

LU Cuihua/ / Chinese Hospitals.-2014,18(7):67-69

hospital, total cost accounting, cost-volume-profit analysis, competency

Objectives: To improve hospital competency by strengthening interior management and lowering cost. Methods: To carry out overall cost accounting. Results: The leader’s decision-making is directed, special rules and regulations are established and the economic efficiency is increased. Conclusions: Total cost accounting is an effective measure to improve hospital competency.

2013-09-04](责任编辑 鲍文琦)

①鞍山市中心医院，114001 辽宁省鞍山市铁东区南中华路77号

卢翠华：鞍山市中心医院中级会计师

E-mail：wangyilch@163.com