地方税负差异、税收流动与区域经济合作＊——以海峡西岸经济区为例

薛 菁

（中共福州市委党校，福建 福州350014）

一、引 言

加强区域内地方政府间合作，协调区域内各地的利益冲突和矛盾，是区域经济一体化发展的必然要求。由于税收是区域经济竞争和利益协调的主要手段和工具，使得区域内地方税负差异和税收流动成为区域经济合作中面临的客观事实。经济合作区域内地方政府间宏观税负差异和税收流动特点，在一定程度上反映了经济合作区域内利益分配状况，可以为区域经济一体化下财税合作对策的选择提供实证依据。

海峡西岸经济区面对台湾，毗邻台湾海峡，地处海峡西岸，是一个肩负促进祖国统一大业历史使命的特殊地域经济综合体。在2004年1月初举行的福建省十届人大二次会议上首次被完整、公开地提出。2006年“两会”期间，支持“海峡西岸”经济发展的字样出现在《政府工作报告》和“十一五”规划纲要中。它以福建为主体，涵盖浙江、广东、江西3省的部分地区，包括了福建福州、厦门、泉州、漳州、龙岩、莆田、三明、南平、宁德以及福建周边的浙江温州、丽水、衢州，江西上饶、鹰潭、抚州、赣州，广东梅州、潮州、汕头、揭阳共计20个城市。从海峡西岸经济区内地方税负差异和税收流动的实证分析入手，探求当前区域内地方政府间税收竞争和税收利益分配特点与成因，研究区域内地方政府间税收合作的可行路径，对于区域经济一体化具有重要的实践价值。

二、海峡西岸经济区内地方税负差异变动和税收流动的实证分析

由于地区间经济发展水平不同、经济资源的差别、地方政府财政利益最大化动机的驱使等原因，地区间的宏观税负出现差异并处于变动中，同时税收竞争、税负输出、税收转移等现象的存在也造成了地区间税收的流动转移，地区税负差异变动和税收流动是区域经济合作中面临的客观事实。根据已有的相关研究，地区宏观税负常被作为衡量地区税收竞争程度的指标，以各地年税收收入占当地年GDP的比重来表示；而税收与税源背离度（某地税收收入占区域内全部税收收入的比重与当地GDP占区域全部GDP比重之差）被用于反映区域内各地之间是否存在税收利益的流动［1］。在本文的研究中，以这两个指标为切入点，利用海峡西岸经济区20个成员城市2007－2010年的相关数据，对成员城市年税收收入占同级年GDP的比重、成员城市年税收收入占全区年税收收入的比重与成员城市年GDP占全区年GDP比重之差两个指标进行实证测算，分析海峡西岸经济区内地区税负差异变动和税收流动的特点。

（一）区域内各地区宏观税负呈现趋同趋势

将表1中的各成员城市2007－2010年税收收入和当年GDP的比值进行比较，可以看到在海峡西岸经济区内，各成员城市间虽存在宏观税负差异，但差距不是很大（厦门市除外），区域内各地区的宏观税负呈现出趋同趋势。在我国税权高度统一，地方政府几乎没有税法制定权，不存在一省一税法一税种的情况，也无权决定税种开征和税率设定，地区宏观税负的差别主要因税收优惠而造成的。因此，各地区间宏观税负的趋同现象说明在海峡西岸经济区内，传统的以税收优惠为主要手段的地方政府间的税收竞争，正在被其他的非税收优惠措施的竞争手段所代替，如土地政策的优惠、公共基础设施的改善、服务软环境的优化等。

表1 海峡西岸经济区成员城市2007－2010年宏观税负

（二）区域内各地区间存在税收转移现象

因为存在税收转移和税负输出现象，区域内各地区的宏观税收负担并不一定是各地纳税人税负的真实反映。假设随着经济一体化的发展，经济合作区内各地区间的经济联系日益紧密，税收的流动主要发生在各成员地区之间，一个地区年税收收入占区域内全部地区年税收收入的比重，与一个地区年GDP占区域内全部地区年GDP的比重之差用S来表示，在税收优惠色彩淡化的背景下，当S＞0时，该地区为区域内的税收移入地；当S＜0时，该地区为区域内的税收移出地。表2中的海峡西岸经济区各成员城市2007－2009年的“S”数值表明，在海峡西岸经济区内各地之间存在着税收转移现象，其中经济较发达的福州市、厦门市、温州市的“S”的数值都大于0，是区域内主要的税收收入移入地，在区域税收利益分配中占据优势。

表2 海峡西岸经济区成员城市2007－2010年税收流动情况 单位：%

（三）厦门市的宏观税负受税收转移影响大，税收与税源背离现象明显

厦门市的宏观税负在区域内的20个地区中是最高的，但影响宏观税负的因素是多方面的，其最高的“S”值表明税收转移是造成其宏观税负高的一个重要影响因素。彭骥鸣、尹磊（2008）提出了一个税收横向转移对地区宏观税负影响程度的测算公式［2］。这里用M表示税收横向转移对地区宏观税负影响程度，Ti为某地区的实际年税收收入，Ti＊为某地区在理论上应该获得的税收收入，两者之差Ti－Ti＊就是税收横向转移的数量，Gi为某地区当年的GDP。那么税收横向转移对地区宏观税负影响程度M，可以表示为：

利用上述公式，计算出2007－2010年税收横向转移对厦门市宏观税负影响程度（见表3）。从中可以看到，税收横向转移使得厦门市的宏观税负高出理论税负的数值为6.49%、6.54%、6.23%、5.86%。税收的移入与厦门市总部经济的发达不无关系。

表3 税收横向转移对厦门市宏观税负影响程度表

所谓总部经济是指一些区域凭借自身优势，吸引企业或机构总部在本地区聚集，从而获得比较利益的一种经济形态。杨虹（2004）指出企业总部可以给当地带来丰富的税源。如果总部仅仅是企业的管理部门，本身不创造利润，不涉及增值税和企业所得税等主体税种，能给所在地带来个人所得税、房产税、契税、土地使用税、车船使用税和印花税等等税收收入；如果总部是销售中心，那么它可以通过汇总合并纳税的方法，将其他地区的子公司、分公司的利润汇总至企业总部，为当地贡献大量的企业所得税和增值税，在这种情况下，总部企业对所在地税收的贡献可以超过其自身创造的税收［3］。厦门辖区内楼宇经济发达，汇集了银行中心、亿力大厦、远洋大厦等十几座高端写字楼，有索尼、松下、通用、汇丰银行、中国国家开发银行、渣打银行、美国泛太航运等近200家国内外知名企业入驻。2006年开发建设的观音山国际商务营运中心，仅已建成的启动区一期就有300多家企业入驻。2010年，观音山片区企业纳税达9.9亿元，占思明区财政总收入的10.7%，预计片区写字楼全部建成后，每年纳税将达30亿元［4］。

三、地方税负差异和税收流动特点对区域经济合作的启示

（一）地区宏观税负趋同现象要求地方政府间税收竞争策略更加理性

竞争与合作是地方政府配置资源的两种方式。具有“经济人”特征的地方政府在自身利益的驱动下，为了发展地方经济，取得尽可能多的财政收入，必然围绕财税资源展开争夺。区域经济合作中，适度的税收竞争并不是有害的，但过度的税收竞争却是有害无益，不仅会破坏区域内部的良好合作，影响区域市场的规范发展和区域公共物品的有效供给，带来地区保护、重复建设、环境污染、相互扯皮等诸多问题，影响区域经济的持续发展，而且更重要的是，大量的实证研究表明在区域经济一体化的背景下，当政府间普遍展开税收竞争，企业利用各地的税率差异普遍进行税收筹划时，一个国家或地区的税率过高会导致企业将资本转移到税率较低的国家或地区，高税率的国家或地区为了避免这种不利势态的发生与蔓延，不得不选择调整自己的税率，结果区域内各个国家或地区的税率逐步趋近于一个较低的数值［5］。如果一个区域内各地区间税率呈现出趋同趋势并且逐渐收敛于较低的税率水平上，实际上是在表明区域内的税收竞争已使各地税率可以再优惠的空间削减殆尽。在本文的实证分析中，海峡西岸经济区内近年来各地的宏观税负呈现出的趋同性也说明税收优惠不再是区内各地主要的税收竞争手段，区内各成员政府的财税竞争策略今后必须有所改变，在不损害区域整体利益的前提下，将转向更多地通过非税收优惠的理性竞争手段来获得地方优势。

理性的地方政府间竞争手段主要有：一是税收服务的竞争，即地方政府通过不断提高税收服务质量，以期获得竞争中的比较优势。二是适度的财政支出竞争。财政支出竞争被认为是税收竞争的高级阶段，地方政府通过增加财政支出提供更好的基础设施环境，通过对重点工业项目所需的配套设施、员工培训等方面由地方财政给予适度的投资或补助，来吸引更多的投资。三是政府工作效率竞争，展开地方政府间工作效率的竞争是今后各地政府争夺区域经济资源的重要手段，而且被国外实践证明卓有成效。例如，日本在2003年4月进行了由中央直接授权自治市一级的政府建立“制度创新改革特别区”的行政管理改革，要求在不许税收优惠和财政补贴的前提下，每个自治市减少政府干预，提高政府效率，创建具有差异化和专门化的吸引公司入驻的不同类型的“制度特别区”，鼓励在各个自治市之间开展这种以提高行政效率为主要内容的横向竞争来代替过时的税收优惠的竞争［6］。

（二）地区税收转移现象是区域经济合作中必须认真面对的一个问题

每种税收收入在经济上都有其来源。从理论上说，税收与税源具有一致性，因为按照收益原则，谁（地方政府）提供税源，谁就参与税收分配，税收分配应按提供税源多少来进行；按照受益原则，谁（纳税人）享受了地方政府提供的公共服务，谁就应该为该公共服务的成本共同“埋单”，向当地政府缴纳税收［7］。但是在现实中，由于税收制度或地区经济不平衡等因素往往导致有税源的地方无税收而无税源的地方有税收，这时税收与税源分离，地区税收转移现象发生了。按照产生的原因，税收转移可分为两种，即税收归属与税收来源不一致导致的制度性转移和地区间经济发展不平衡而导致的税收隐性转移。后一种税收转移现象是客观存在的，会随着区域经济合作的深入、地区经济发展不平衡的缩小而减少。而制度性转移现象在区域经济一体化背景下反而会日益突出，这是因为企业跨地区重组、异地连锁经营、集团化运作等经济活动既是区域经济一体化的要求，也是区域经济合作发展到一定阶段的产物，越来越普遍的企业跨地区经济活动在我国当前税制规定下和地方政府财政收入最大化动机的驱动下，必然会带来税收的地区转移。例如，2007年新企业所得税法出台后，我国实行法人所得税制，由总公司（或总机构）集中汇总纳税，总分机构汇总纳税使得分支机构所在地的税收收入转移到企业总部核算地。再如，我国目前增值税实行来源地征收，增值税是在生产地销售时缴纳的，但商品税的易转嫁性使其税负最终是由购买商品的消费者来承担，从而造成了地区间增值税收入的隐性转移。在我国，税收收入的转移主要由区域内的经济欠发达地区向经济发达地区移动。因为在一般情况下，不管是总公司（或总机构）还是商品的生产基地往往聚集在经济发达地区，而经济欠发达地区是分支机构所在地和商品的输入地。而且，我国的企业所得税和增值税是主要的共享税，地方政府分享其中的一部分，特别重视，争夺激烈，从而使地区间税收与税源背离现象越发严重。

利益是合作的纽带和黏合剂。如果一个经济区域内税收与税源背离严重，将会影响区域经济一体化目标的实现，阻碍区域内各地间的公平合作。第一，税收转移将减少税收移出地政府的税收收入，政府无法筹集足够的资金提供最优的公共物品与基本公共服务，拉大了区域内地区间公共服务差距，加剧经济不发达地区向发达地区的要素转移，极大地影响了处于劣势地位的城市或地区参与区内分工协作的积极性，最终制约区域经济一体化发展。第二，税收转移现象助长了地方政府的非理性投资行为。为获取更多的税收收入，地方政府盲目发展总部经济，开发生产基地，随之而来的重复建设和地区保护等破坏了区域资源的合理配置，最终损害了区域整体经济利益。第三，税收移出地一般是资源的提供地，由于税收收入的减少，没有充裕的财力弥补开发成本、补偿生态环境，导致区域环境污染严重，投资环境恶化，降低了与其他经济区域竞争的能力。因此，在区域经济发展中必须充分重视地区间税收转移现象，建立合理的区域税收分配制度，营造稳定的区域税收政策环境。

（三）区域经济合作必须建立合理的区域税收分配制度

海峡西岸经济区发展规划提出要“按照区域经济一体化发展的要求，完善区域合作机制，加强区域合作，促进区域共同发展、共同繁荣，形成资源要素优化配置、地区优势充分发挥的协调发展新格局”。而区域合作机制的有效与否，取决于利益分配机制是否公平合理。因此，有必要结合海峡西岸经济区地区税负差异变动和税收流动现状，以区域的整体利益为着眼点，建立合理的区域税收分配制度，避免此消彼长的税收分配格局。

1.应坚持合理的税收分配制度

第一，维护区域内各地的既得利益的原则，以调动各地参与区域经济合作的积极性。凡是因为经济区内资源整合、产业调整和梯度分工引起的企业兼并、企业迁移等经济活动而导致的税源移动，各地的税收既得利益特别是处于弱势的地区的税收既得利益要得到充分的尊重和维护。第二，发达地区适度让利的原则。地方政府的“经济人”属性使得地方政府间的税收竞争不可避免，即使是在同一经济合作区内。但这种税收竞争必须是理性的，有利于区域的协调发展。理性的税收竞争犹如“智猪博弈”，在智猪博弈中，参与博弈的大猪的理性非常重要，决定着最后博弈各方的利益。同理，在经济合作区域内的地方税收竞争中，作为大猪的经济发达地区的适度让利，将会使区域内各方获得最优的经济利益。第三，税收征管管辖权与税收收入归属权分离的原则。某地区具有税收征管管辖权不一定完全拥有税收收入归属权。这里的税收征管管辖权特指一国国内不同地区政府管理税收的权力，具体表现为税收征管机构对纳税人进行征管活动的分工和权限。在我国“先税后分”的税收征管模式下，坚持税收征管管辖权与税收收入归属权相分离，可以在一定程度上协调经济区域内因税收和税源背离而带来的税收转移。例如，对于企业所得税中总分支机构汇总纳税，按税收征管管辖权与税收收入归属权分离的原则，税收征管管辖权归属于总机构所在地，但税收收入归属于总分支机构。当在管辖地对某一所得税基征税入库后，应由总分支机构所在地双方分享该税基带来的税收收入。第四，横向分配为主，按税源贡献大小分配的原则。经济合作区域内的税收分配与国家范围内的税收分配有所不同，应以横向分配为主。鼓励利益相关地方政府之间进行协商，以对税源贡献大小为依据，对税收收入进行横向分配。如对跨区经营的水电工程建设、铁路运输、管道运输所引起的区域税收转移可按各行政区域的施工里程数进行分配［8］。在横向分配的基础上，在区域税收协调组织的主持下，再以各个不同地区的经济发展水平、政府的可支配财力、现实的特殊需要等为依据，进行纵向税收分配。

2.实施区域税收分配制度的配套措施

第一，构建区域税收合作与交流的平台。建立高效的区域税收协调组织，共同探讨税收政策和税收管理办法，研究区域内地方间税收合作的形势和发展情况，制定本区域税收分配制度规则，协调解决跨区域税收合作出现的困难和问题。第二，建立税收利益争端处理机制，对税款征收、税收政策落实等方面出现的矛盾和问题进行协调处理，清理各地方政府自主出台的有害税收竞争的政策规定和名目繁多的行政性收费，及时纠正和杜绝有害的税收竞争，避免矛盾激化。第三，加强地区间税收信息沟通与交流，定期交换与税收管理有关的政务信息及有关经济税收数据，保证区域内各地区的税收部门有税收分配的知情权和异议权。第四，建立政府间横向财政转移支付制度。政府间财政转移支付制度是基于各级政府收入能力和支出需求的不一致，以实现各地公共服务水平均衡化为目标而实行的一种财政平衡制度，是调节各级政府财政收支、平衡区域经济差异的重要手段。虽然税收分配的效率高于财政转移支付的效率，但财政转移支付能消解税收分配的负效应［9］。税收分配与财政转移支付应该相辅相成，才能发挥各自的优势，实现区域财税利益的合理分配。在运用横向税收分配和转移支付制度协调区域内财税利益时要注意：横向财政转移支付要在横向的税收分配基础上进行。这样做可以使承担合作成本的欠发达地区政府较为公平地获得提供公共产品和公共服务所需的财力，从而提高政府的工作效率，减少财政的划转环节；可以保证财政转移支付金额更真实和准确，使财政转移支付更好地发挥调节区域财力和平衡区域经济发展的作用［10］。

［1］税收与税源问题研究课题组.区域税收转移调查［M］.北京：中国税务出版社，2007：99－108.

［2］彭骥鸣，尹磊.税收横向转移：内涵、成因及对区域宏观税负的影响［J］.扬州大学学报，2008，（4）：65－69.

［3］杨虹.总部经济模式下的税源特点分析［J］.中央财经大学学报，2004，（12）：15－19.

［4］厦门发展总部经济变引资为“选资”［EB/OL］.厦门网，www.xmnn.cn，2011－02－20.

［5］文桂江，赵国春，陈建国.税收竞争带来税率趋同现象的实证分析［J］.新疆财经，2005，（6）：52－57.

［6］Naohiro Yashiro，“Japan＇s New Special Zones for Regulatory Reform”［J］，International Tax and Public Finance，2005，Vol.12，p561－574.

［7］邓远军.企业所得税汇总纳税下的区域税收分配问题探析［J］.税务研究，2010，（11）：14－19.

［8］董再平.财政分权、税收竞争和地区税收转移［J］.内蒙古社会科学，2008，（5）：72－76.

［9］湖北省地方税务局课题组.区域间税收分配与财政转移［J］.涉外税务，2010，（8）：10－15.

［10］薛菁.论区域经济一体化中地方政府的财税合作［J］.社会科学辑刊，2010，（4）：166－168.