审计风险的相关问题研究

李芳琴

摘 要：自20世纪60年代会计师职业界进入“诉讼爆炸”以来，对审计风险及其控制的研究就已成为审计理论和实务界最为关心的热门话题之一。初步研究了审计风险的产生原因、模式演变和控制措施，认为审计风险的产生有其技术原因和社会原因；提出了审计风险的基本模式，同时建议采取谨慎接受审计客户、采用风险导向审计方法等措施来改进对审计风险的控制。

关键词：诉讼爆炸；审计风险；模式演变；控制措施

中图分类号：F239.45 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2013）08-0133-02

21世纪初以来，国内外一系列重大企业财务造假丑闻和审计失败案例的连接发生，使人们将审计风险摆到了审计研究的首要议事日程。为使人们对审计风险的产生及其控制有一个完整的认识，试从审计风险的产生原因、审计风险的模式演变和审计风险的控制措施等几个方面对审计风险的认识和防范作一深入的探讨。

一、审计风险产生的原因

（一）被审计单位经营业务活动的日趋复杂对审计人员的胜任能力提出新的挑战

随着现代经济的迅速发展，现代企业的经营规模越来越大，经营活动也越来越复杂。各种高新技术的产业化、各种金融创新工具的广泛运用，使得企业的经营活动和财务报表编报和披露的复杂程度远远超出了人们传统的认识程度。特别当企业跨地区、跨国家经营时，其复杂程度就更高。这些发展不仅大大提高了审计的难度，而且对传统意义上的审计人员的胜任能力提出了新的挑战。

（二）审计质量控制制度未能有效落实

鉴于现代审计业务的复杂性，国际审计准则委员会和各国注册会计师协会都制定了审计质量控制准则，要求各会计师事务所必须制定和遵循有关内部质量控制的要求，从每一个具体审计项目和事务所整体上控制审计质量。但是，由于我国的注册会计师职业还处于发展的初级阶段，加之行业内的激烈竞争和审计收费偏低，大部分事务所的质量控制制度很不完善。

（三）审计准则的制定相对滞后

从审计质量控制的制定角度来说，严格遵照审计准则的要求来实施审计，就做到了职业谨慎的要求，履行了审计人员应尽的义务和责任。但由于社会发展总是处于领先地位，而相应的审计准则的制定或完善常常处于一种滞后状态，因而使得审计人员常常处于这样一种尴尬境地，即使遵循了审计准则的要求，但由于现存的审计准则与现时的社会发展要求之间存在着一定的差距，在涉及法律诉讼案件时仍处于相当被动的地位。

二、审计风险的基本模式及演变

（一）审计风险的基本模式

审计风险的构成要素既有其客观方面，也有主观方面，综合考虑两方面的因素，审计风险的基本模式可表述如下：

由于：审计风险=审计客体风险×审计主体风险

审计客体风险=财务报表风险

审计主体风险=审查风险

所以：审计主体风险=财务报表风险×审查风险

其中，财务报表风险反映了审计客体对审计风险的影响，审查风险反映了审计主体对审计风险的影响。这一表达式反映了审计风险形成的一般规律。

（二）审计风险模式的演变

1.账项审计阶段的审计风险模式

这一时期的审计风险模式是审计风险基本模式的简单表现，其构成要素仅包括审计客体的财务报表风险和审计主体的审查风险。由于财务报表的风险主要指财务报表各项目本身的固有风险，所以这一阶段的审计风险可表述如下：

由于：审计风险=财务报表风险×审查风险

财务报表风险=固有风险

所以：审计风险=固有风险×审查风险

由于这一阶段的审计责任对象主要是审计客户，所以审计风险相对也较小。

2.制度基础审计阶段的审计风险模式

由于完善的内部控制不仅可控制财务报表的风险，而且还可有效地减少审计实质性测试的范围和样本量，因此，这一阶段的审计风险模式在原有基础上已有了很大发展，其发展可表述如下：

由于：审计风险=财务报表风险×审查风险

财务报表风险=固有风险控×制风险

所以：审计风险=固有风险×控制风险×审查风险

这一审计风险模式的特点是其构成要素已由原来的两项变为三项，增加了控制风险，且将对控制风险的测试评价视做审计风险控制中的最重要方面。

3.风险导向审计阶段的审计风险模式

这时的审计风险模式虽然形式上还与制度基础审计阶段的审计风险模式一样，但审计风险控制的最关注点已落在了对固有风险的分析评价之上。

但是：审计风险=固有风险控×制风险审×查风险

固有风险=战略目标风险×经营风险

综上分析，我们可将各个阶段审计风险模式的发展演变小结如下：

账项审计阶段：审计风险=固有风险审×查风险

制度基础阶段审计：审计风险=固有风险×控制风险×审查风险

风险导向审计阶段：审计风险=固有风险×控制风险×审查风险

三、审计风险的控制措施

（一）审慎接受审计客户

审慎接受审计客户并不表示只能接受经营业绩和财务状况很好的企业，而表示只能接受经营者即管理层较讲诚信的企业。企业的经营情况好坏不是决定是否接受审计委托的根本条件，因为只要企业经营者能按照会计准则和披露要求客观公允地反映其经营成果和财务状况，审计风险是可以控制的，或者当企业管理层为了达到某种目的而执意歪曲财务报表时，审计风险就会变得难以控制，因而必须予以拒绝。

（二）学习和采用风险导向审计方法

虽然风险导向审计方法的难度较高，大部分会计师事务所还很不熟悉，审计成本在短期内也会有所提高，但对每一事务所乃至整个行业的发展将是十分有益的。因此笔者认为，每一家会计师事务所和每一个注册会计师从现在开始就必须致力于这种新的审计方法的研究、学习和培训，争取经过两三年的努力，掌握和运用这种有效降低审计风险的新审计方法。

（三）分析和促进完善审计客户的公司治理结构

虽然建立完善的公司治理结构不是审计人员的责任，但如同提出改进内部控制制度的建议一样，提出改进审计客户的公司治理结构的建议也是体现审计价值的一个重要方向。特别是当公司的监事会、审计委员会和独立董事能真正发挥作用时，公司的内部控制制度的作用也可得到最大程度的发挥，各项经营风险控制措施就可得到有效落实。所以，促进完善审计客户的公司治理结构也是降低审计风险的有效途径。

（四）建立技术支持系统

较为有效的措施就是建立一个技术支持系统（ 或部门） ，专事负责有关会计和审计的技术问题，其主要职能是集中审计工作中所碰到的所有会计和审计问题，然后集全体合伙人和员工的知识和经验甚至聘请外部专家来研究解决这些会计和审计问题。这一措施可保证避免不必要的技术错误。

（五）组织胜任的审计工作团队，将最合适的人安排在最合适的审计项目上

鉴于目前审计客户的经营业务变得日益复杂，特别是高新技术以及特殊行业、特殊业务的迅速发展对审计人员的知识和经验特别是判断能力提出了新的挑战，所以，不管是接受新客户还是安排审计实施，都必须逐步过渡到全所一盘棋，做到统一承接客户，统一安排审计实施，以保证将最合适的审计人员安排到最合适的审计项目之上。这也是提高事务所的成本效益和控制事务所审计风险的有效举措。

（六）改进审计双重复核制度

审计双重复核制度已是我国审计准则的明确要求，但要真正发挥这一要求的作用，必须十分明确双重复核的具体内容。笔者认为，从时间和职能角度来分析，主任会计师或副主任会计师的双重复核，不是去重复检查一般的审计工作底稿，而是检查审计质量和风险控制的几个主要方面，包括检查审计人员是否分析了客户的经营风险及其对财务报表的影响，检查审计人员是否根据经营风险的分析结果制订了合理的审计计划，即审计计划的制订是否有客观的依据，检查审计计划特别是审计重点是否得到了有效的实施，检查审计结论是否有充分可靠的审计证据为依据，以及所有的审计工作底稿是否有相关的项目经理和合伙人进行了审核并签字等等。双重审核不是简单的重复检查，而是有重点的检查，只有这样，才能达到控制审计风险的作用。

四、小结

审计风险的产生有其技术原因，也有其社会原因，分析其技术原因和社会原因可使我们对审计风险的产生有一全面的认识和理解。审计风险的表现有其基本模式，但它随社会经济环境的变化而变化，因此，要控制审计风险就必须清楚认识审计风险的现时表现形式。从现在的社会经济环境来看，我们进行审计风险控制的主要措施可包括谨慎接受审计客户、采用风险导向审计方法、了解客户的公司治理结构、建立技术支持系统、组织胜任的审计团队、实施审计合伙人轮换制度、改进审计双重复核制度和等诸方面。

参考文献：

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