国库集中支付制度下会计集中核算问题探讨

巩丽红

摘要：随着国库集中支付制度的全面推进，关于是否需要继续实行会计集中核算的讨论日趋成为焦点。笔者结合龙口市会计核算中心的运行情况，对会计集中核算和国库集中支付所争论的一些问题进行了深入的分析和探讨，并提出相应的对策和建议。

关键词：会计集中核算 国库集中支付 问题研究

一、会计集中核算的含义

会计集中核算是指在保持行政事业单位资金所有权、使用权、财务自主权不变的前提下，由政府财政部门成立专门的会计核算中心，对单位的财务收支按照“单一账户，集中管理，分户核算”的原则，集中办理行政事业单位资金收付和会计核算，并代单位编制财务会计报告。“单位资金所有权、使用权和财务自主权不变”，是指单位的资金占有、资金分配、资金使用权仍在各单位，单位财务收支活动仍在单位负责人领导下进行。“单一账户”，是指实行会计集中核算制度后，单位撤销原银行账户，所有资金都集中在会计核算中心统一开设的账户上；“集中管理”，是指纳入集中核算的单位不再办理会计核算业务，由各自分散核算转变为会计核算中心集中核算。 “分户核算”，是指按单位分户设置会计账簿，分别进行会计核算。会计核算中心实质上与行政事业单位是委托代理记账关系，行政事业单位的会计主体、预算主体仍在各单位，没有发生变化。但它又不是普通的会计委托代理记账，不仅仅是一种会计服务，更具有会计监督职能。

会计集中核算作为一种新型的核算模式，是探索加强会计管理和监督有效方法的一种尝试，它首创于基层实践，因为效果明显，在全国自下而上地推广采用。

二、从龙口市看会计集中核算制度运行的成效

龙口市会计核算中心于2005年成立后，对全市接近200家单位（包括二级预算单位）分批实行了会计集中核算。这一制度的实施，改变了行政事业单位资金管理方式、收支办理方式和会计核算方式，从运行七年来的情况看，成效显著。

（一）规范了会计基础工作，提高了会计信息质量。作为一个县级市，有的单位人员较少，会计人员很多都是兼职，根本不具备会计执业资格，具备资格的，业务素质也是参差不齐。这必然导致单位财务混乱，账目不明，核算不清。结合这种现实，成立会计核算中心后，我们在制定《龙口市会计核算中心会计集中核算实施办法》的基础上，又先后下发了《关于实行集中核算单位现金及转账支票管理有关问题的通知》、《实行会计集中核算单位报账员工作规则》、《关于调整单位会计支出核算内容及上报单位现行会计科目的通知》等若干个通知，以规范日常工作，根据行政事业单位财务制度、政府收支分类科目，按照统一的会计核算程序进行会计业务处理，并全部实行会计电算化，提高了会计核算的规范性和会计信息的真实性。

（二）强化了会计监督职能，规范和约束了预算单位支出行为，提高了每笔支出的合规性。在实行会计集中核算前，各单位账目混乱、乱支乱用现象普遍存在，而在传统的会计人员管理体制下，会计人员的晋级晋职、工资福利都依附于所在单位，从而使会计监督成为一纸空文。实行集中核算后，核算中心对存在的问题及时分析了解，严格把关，先后规范了各项开支标准，同时加强对原始凭证的审核力度，不合规定的开支不予报销，不合规定的票据不予受理，杜绝发生超范围、超标准的违规违纪支出，使会计监督职能得到切实行使。同时，集中核算后，各单位所有资金的收支都通过会计核算机构的统一账户进出，所有预算内、外收支得到全过程监督，这种公开、透明的机制也增强了预算单位遵守财经纪律的自觉性，一定程度上防止了财政资金被挤占、挪用、浪费等现象的发生。

三、会计集中支付与国库集中支付制度所争论的一些问题

国库集中支付制度是指政府将所有财政性资金都纳入国库单一账户体系管理，资金缴拨以国库集中收付为主要形式的财政国库管理制度，是整个财政管理体制改革的有机组成部分和主要内容。实行国库集中收付制度，是解决财政资金使用中诸多问题的治本之策，是从源头上治理腐败的重大措施，也是市场经济条件下实行公共财政的必然选择。国库集中支付制度改革是在会计集中核算制度诞生、发展以至在全国普遍推行后开始的，现在关于这两种制度，出现了很多争论，有的观点认为实行国库集中支付制度后，已无必要继续实行会计集中核算，也有很多地方已经撤销会计集中核算，还账于预算单位。笔者认为，在这个问题上，不应实行“一刀切”的做法，而应从实际现状出发，实事求是，因地制宜。

（一）会计集中核算与国库集中支付制度的联系

1.两种制度改革的作用相同，都以提高财政资金的使用效益为目的，在加强财政监督，提高资金使用效率等方面具有许多的共性作用。

2.两种制度改革的前提基本一致，都不改变预算单位的资金所有权、使用权和财务自主权，并在此前提下对财政资金进行管理与监督。

3.两种制度管理的对象相同，都以财政性资金为管理对象。

4.两种制度都要求取消预算单位账户，建立单一账户。

（二）会计集中核算与国库集中支付制度的主要区别

1.会计集中核算与国库集中支付是财政支出在两个不同环节的改革。国库集中支付是在财政资金拨付环节的改革，通过实行财政资金的集中支付而改变过去的资金拨付方式，即要将“分散拨款”改为“集中付款”。拨款的对象是预算单位，而付款的对象主要变为商品和劳务供应者。而会计集中核算是在资的会计金使用环节的改革，它是在资金使用时，由会计核算中心行使会计的监督权，同时提供相关核算服务。

2.两种制度改革的目的不同。实行会计集中核算制度的目的是解决行政事业单位普遍存在的财务管理弱化、会计信息失真等问题，加强对单位财务的监督，它只监控了单位收入和支出；国库集中收付制度的目的是加强财政收支管理监督，提高财政资金的使用效率，它细化了预算执行方式，监管了整个财政预算收入和支出。

3.两种制度改革的内容不同。会计集中核算是从预算单位会计核算的角度，实行会计集中核算，这种资金支付方式与未实行集中核算时相比，没有实质性的变化，只是将原来各单位财务会计机构的主要职能转到了会计核算中心；国库集中支付是从财政资金收缴、拨付角度，实行资金集中收缴和拔付。实行国库集中支付后，资金都要通过财政直接或者授权进行支付，而不再通过各单位原有账户进行支付了。资金一旦支付，不仅预示着各单位已使用了资金，而且预示着国库资金也同时减少，即预算单位的用款与财政部门的拨款是同步进行的，这与过去相比是完全不同的。

4.两种制度核算的主体、客体不同。会计集中核算制度的会计主体是各行政事业单位，核算客体是反映单位内部所有资金的运动情况，其中包括通过国库集中支付的财政资金的收支情况。国库集中支付制度的会计主体是各级财政部门，核算目标侧重于反映财政资金的支付，具体表现为财政总预算会计，着重解决财政资金多环节拨付、多户头存放所造成的资金闲置、挪用、挤占、截留等问题。

5.两种制度沉淀的资金归属不同。会计核算中心账户里存款的所有权是各预算单位的，财政不可以任意调度，这样财政资金闲置在预算单位账户中造成了财政资金沉淀；而国库集中支付制度下的存款，虽然财政部门对预算单位下达了预算指标，但在最终未支付前，仍是财政资金，财政可以任意调度。

综上所述，从理论上来说，会计集中核算与国库集中支付的职责和作用各不相同，并不矛盾。那么，为什么在实行国库集中支付制度后，对于会计集中核算制度产生如此之多的争议呢？笔者从会计集中核算的运行情况和它推行的背景出发，对这些问题逐一探讨，并提出一些对策。

争论焦点一：实行会计集中核算后，预算单位的会计主体地位不明确。实际上，这是一个误解。会计集中核算是在保持行政事业单位资金所有权、使用权、财务自主权不变的前提下实行的，财务审批职能一直由单位行使，其会计主体地位非常明确。笔者认为，这个争议的产生，是由于在实施过程中，会计核算中心和单位的会计责任没有界定清楚造成的。作为会计主体的各预算单位不负责会计核算业务，而负责会计核算的会计核算中心又不是会计主体，致使在实践工作中会计核算中心的会计核算责任与各预算单位的会计责任不好明确界定，发生违法会计行为后，不易划清会计核算中心和单位的会计责任，很有可能相互推诿，这样会给追究会计责任造成困难。这个问题的解决，需要科学严格的界定会计核算中心会计核算责任与单位会计核算责任。

争论焦点二：会计核算与实物资产管理脱节，造成单位资产管理不力。在这个问题上，集中核算有它的弊端。在我市会计核算中心，只记固定资产总账和明细账，而固定资产台账规定由单位自己记录，这样确实会造成实物资产与账面价值不符。但笔者认为，这个问题要一分为二地分析。事实上，在实行集中核算之前，很多单位固定资产账实不符，许多固定资产不入账，甚至于个别单位根本就不设明细账，而减少的又不及时核销账面价值。在实行集中核算制度之初，龙口市由审计局、监察局、财政局联合组成了账务移交工作小组，逐项核对，做到账账、账证、账表、账实相符才可以交接。在实行集中核算后，核算中心对此也有严格规定，符合固定资产入账标准的必须入账，减少必须凭国有资产管理局的固定资产处置审批单才可以办理。所以尽管有弊端，但对比之前的基础，集中核算在这方面还是有成效的。

争论焦点三：经费开支的执行标准不规范，不利于核算中心协调和平衡各种财务关系 。从龙口市会计核算中心的运行情况来看，这恰恰是集中核算的一大成效。实行集中核算以后，我们先后规范了核算单位职工托幼费报销标准、领导干部手机电话费报销标准、差旅费报销标准等一系列问题，在实行阳光工资后，严格把关，不允许单位自立名目、自行发放各种补贴和奖金，在资金支付环节对经费支出统一监督管理，极好的维护了经费的统一开支标准。

当然，会计集中核算制度不是一种尽善尽美的制度，在实际运行过程中，它确确实实暴露出一些不足，而且由于制度及现实情况，有些不足难以克服，需要我们在实践中进一步探索，但是对于预算层次较少、会计基础较为薄弱的县市级来说，集中核算的成效是非常明显的，不失为加强财政监管的一种有效形式。所以，笔者结合本市的经验认为，在县市级目前是不宜取消会计集中核算的，而是应该将两项改革同时推进，两种制度并存。

龙口市的国库集中支付改革从2007年上半年开始启动，并于当年选定部分单位进行试点。经过几年谨慎稳妥的试运行之后， 2012年1月份，启用国库集中支付网络平台，全市全面推行国库集中支付制度改革。我们市的做法就是继续保留会计核算中心，在此基础上，由国库支付中心主导国库集中支付制度的推行。为了确保国库集中支付制度改革的顺利推进，会计核算中心根据国库支付中心及人民银行的结算要求，并针对财政授权支付及财政直接支付的不同特点，重新调整完善了内部工作流程和报账员工作流程。从运行一年多来的效果看，这种模式是成功的。首先，会计集中核算已经实行多年，预算单位已经接受了这种核算方式，如果在推行新的国库集中支付制度的同时，把原有的核算方式推翻，变动太大，势必让预算单位无法接受。而保留会计核算中心，发挥核算中心直接接触报账单位的优势，更容易做好国库集中支付制度的解释、推行工作，使单位更容易接纳支付制度的改革。其次，预算制度改革需要会计机构来具体执行，会计信息质量的高低直接影响预算制度改革的效果。而这正是会计集中核算制度改革的成果之一。在单位会计人员业务基础薄弱的现实状况下，如果将会计工作退回预算单位，必然会影响国库集中支付制度的顺利实施。从本市国库集中支付制度无障碍推行的经验来看，会计集中核算打下的良好基础以及会计核算中心的全力配合功不可没。最后，这种双轨并行的模式有利于加强对单位所有资金的监督管理。国库集中支付仅限于对单位当年的财政拨款支出进行监管，而对单位的其他收支业务、往来款项和历年节余等业务无法监管。会计集中核算正好解决了集中支付中财政监督管理的盲点。有利于提高财政资金运行效率。

会计集中核算为部门预算的编制提供了准确的信息和基础资料，也促使单位严格执行预算，保证其支出的有序性、计划性，是国库集中支付制度有效运作的基础和保障。同时推进这两种制度，可以使财政资金从源头到出口全程处于财政部门的有效监督之下，二者内涵不同，职能侧重点不同，无法相互替代，但可以相互补充，相得益彰。